Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 1 июня 2010 г. N 16АП-662/09

г. Ессентуки

Дело N А22-1272/08

Рег. N 16АП-662/09(2)

25 мая 2010 года объявлена резолютивная часть постановления.

01 июня 2010 года постановление изготовлено в полном объеме.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующий Цигельников И.А., судьи: Баканов А.П., Белов Д.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Алексановым А.Ш., рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ОАО "ТНК-ВР Холдинг" на решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 25.02.2010 по делу N А22-1272/08 (судья Алжеева Л.А.),

при участии:

от ОАО "ТНК-ВР Холдинг" - Синегубов А.Н. (доверенность от 31.11.2009);

от Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 - Хузина Г.М. (доверенность от 02.10.2009);

от ИФНС России по г. Элисте - Катронова И.Н. (доверенность от 14.01.2010), Гюнзиков Д.В. (доверенность от 18.01.2010), Чемшинова М.А. (доверенность от 25.01.2010);

от ООО "Маконо Консалтантс" - не явились,

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "Сборсаре Менеджмент" (далее - общество) обратилось в суд с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 7 по Республике Калмыкия (далее - налоговая инспекция) о признании незаконными решения от 23.07.2008 N 1285 о привлечении к налоговой ответственности, требования N 588 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 11.08.2008, решения от 09.09.2008 N 2497 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика и обязать налоговую инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества.

Решением суда от 10.02.2009 требования общества удовлетворены.

Постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2009 произведена замена заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Республике Калмыкия на ее правопреемника - Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Элисте, решение суда от 10.02.2009 отменено, в удовлетворении требований обществу отказано.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 24.07.2009 решение суда от 10.02.2009 и постановление апелляционного суда от 24.04.2009 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Определением от 25.08.2009 суд привлек к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора ООО "Маконо Консалтантс".

Определением от 30.09.2009 судом произведена замена заявителя - ЗАО "Сборсаре Менеджмент" на правопреемника - ОАО "ТНК-ВР Холдинг". Также суд привлек к участию в деле в качестве второго ответчика Межрегиональную ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - Межрегиональная инспекция).

До принятия судом решения общество в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обратилось с заявлением об уточнении предмета требований, просило суд признать незаконными решения от 23.07.2008 N 1285 о привлечении к налоговой ответственности, требования N 588 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 11.08.2008, решения от 09.09.2008 N 2497 о взыскании налога, пени, штрафа и обязать Межрегиональную инспекцию устранить нарушения прав и законных интересов заявителя путем возврата ОАО "ТНК-ВР Холдинг" сумм излишне взысканного с ЗАО "Сборсаре Менеджмент" налога на прибыль организаций в сумме 78731755 рублей, пени в сумме 2879431 рублей 91 копейки и штрафа в размере 9926084 рублей 32 копейки.

Решением суда от 25.02.2010 в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с решением, общество направило апелляционную жалобу, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование своих требований общество указало, что судом первой инстанции не дана оценка доводам о том, что рассматриваемые расходы (1398444136 руб.) подлежат включению в состав внереализационных расходов в соответствии с подпунктом 5 и подпунктом 20 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

В отзывах налоговая инспекция и Межрегиональная инспекция апелляционную жалобу не признали, просили решение оставить без изменения.

В судебном заседании представители общества, налоговой и Межрегиональной инспекции поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве.

ООО "Маконо Консалтантс" надлежащим образом извещено о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечило. Суд считает возможным рассмотреть апелляционную жалобу в отсутствие его представителя на основании ст. 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Арбитражный суд апелляционной инстанции в соответствии с требованиями ст. ст. 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проверив законность принятого решения и правильность применения норм материального и процессуального права, изучив и оценив в совокупности все материалы дела, считает, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, 16.02.2004 между обществом и ООО "Маконо Консалтантс" был заключен договор займа N СМ-16-02/04, по условиям которого общество (займодавец) обязуется передать ООО "Маконо Консалтантс" (заемщик) денежные средства в рублях, эквивалентные $ 400,000,000.00 руб. (четыреста миллионов долларов США), по курсу Центрального банка РФ на дату перечисления займодавцем займа, а заемщик обязуется возвратить займодавцу сумму займа в рублях, эквивалентную представленной заемщику сумме в долларах США, по курсу Центрального банка РФ на дату возврата займа, а также выплатить предусмотренные настоящим договором проценты в размере 2,31 % годовых от рублевой суммы договора. Проценты за пользование займом начисляются с даты предоставления займа или соответствующей его части до даты возврата. Сумма займа предоставляется на срок до 31.12.2008.

Платежными поручениями от 24.02.2004 N 233, от 14.09.2004 N 564, от 18.11.2004 N 633, от 29.11.2004 N 637, от 27.12.2004 N 662, от 28.12.2004 N 663, от 28.01.2005 N 701 общество перечислило ООО "Маконо Консалтантс" сумму займа в размере 11457758500 руб.

Из актов сверки взаимных расчетов от 09.02.2005, от 30.01.2006, от 01.10.2006, от 01.01.2007, от 31.03.2007, от 22.01.2008 усматривается, что погашение ООО "Маконо Консалтантс" основного долга началось в 2007 году и по состоянию на 31.12.2007 основной долг по займу полностью погашен, что подтверждается платежными поручениями от 31.01.2007 N 12, от 02.03.2007 N 14, от 05.03.2007 N 15, от 04.04.2007 N 19, от 15.05.2007 N 31, от 15.05.2007 N 32, от 25.07.2007 N 50, от 17.08.2007 N 57, от 17.08.2007 N 58, от 28.08.2007 N 62, от 28.08.2007 N 72, N 73, N 74, N 75, от 25.09.2007 N 79, от 28.09.2007 N 80, от 25.10.2007 N 83, от 21.11.2007 N 95, N 96 на общую сумму 10059314363,67 руб.

В результате изменения курса доллара США к рублю Российской Федерации с момента выдачи займа на момент его возвращения у общества возникла отрицательная разница в сумме 1398444136,33 руб.

Подавая налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2007 год общество отразило указанную сумму в составе внереализационных расходов, указав в "Расчете налоговой базы" указанную сумму в качестве суммовой разницы в соответствии с подпунктом 5.1. пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

Налоговой инспекцией была проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации общества по налогу на прибыль за 2007 год, по результатам которой составлен акт от 20.06.2008 N 1598 и вынесено решение от 23.07.2008 N 1285 о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 9926084,32 руб., начислена пеня в сумме 2879431,91 руб., предложено уплатить недоимку в сумме 78731755 руб.

Налоговый орган посчитал неправомерным отнесение указанной суммы на внереализационные расходы, обосновав это тем, что понесенные организацией расходы не отвечают понятию суммовой разницы, как она определена в подпункте 5.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ, так как данная норма предусматривает возможность учета в составе внереализационных расходов по налогу на прибыль суммовых разниц, которые возникают при реализации (оприходовании) товаров (работ, услуг), имущественных прав. По мнению налоговой инспекции в данном случае, суммовые разницы не возникают в связи с тем, что имело место осуществление операций, связанных с обращением валюты, которые на основании подпункта 1 пункта 3 статьи 39 Налогового Кодекса РФ не признаются реализацией товаров, работ или услуг, и, следовательно, займодавец получая от заемщика меньшую сумму займа, чем передал ему, отрицательную разницу не может учитывать в составе внереализационных расходов для целей формирования налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Требованием налоговой инспекции от 11.08.2008 N 588 обществу предложено в добровольном порядке уплатить 78731755 руб. недоимки, 9926084,32 руб. штрафа и 2879431,91 руб. пени.

В установленный срок общество не исполнило данное требование, в связи с чем налоговая инспекция приняла решения от 09.09.2008 N 2497 о взыскании указанной суммы налогов, пеней и штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса РФ общество обжаловало ненормативные акты налоговой инспекции в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении требований общества, суд первой инстанции пришел к выводу, что разница между рублевой оценкой суммы займа на дату получения ООО "Маконо Консалтантс" денежных средств и на дату возврата денежных средств обществу для целей исчисления налога на прибыль организаций не подпадает под определение суммовой разницы, в связи с чем указанная сумма не может учитываться в составе внереализационных расходов.

Согласно подпункту 20 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности другие обоснованные расходы, которые не перечислены в статье 265 Кодекса.

В пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходы, возникшие в результате изменения курса доллара США к рублю Российской Федерации с момента выдачи займа на момент его возвращения в статье 270 Налогового Кодекса РФ не поименованы, поэтому налогоплательщик вправе в соответствии со статьей 252 НК РФ уменьшить полученные доходы на сумму таких расходов.

Кроме того, отражение обществом суммы 1398444136,33 руб. в составе внереализационных расходов является правомерным также в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, включаются в состав внереализационных расходов.

Отрицательной курсовой разницей в целях настоящей главы признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

Требования (обязательства) по договору займа между обществом и ООО "Маконо Консалтантс" выражены в иностранной валюте - долларах США, следовательно, уценка требований общества в отношении обязательств по возврату суммы займа ООО "Маконо Консалтантс" правомерно отнесена обществом на внереализационные расходы.

Таким образом, отражение обществом суммы 1 398 444 136,33 руб. в составе внереализационных расходов соответствует положениям ст. 252, 265 Налогового кодекса РФ.

В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В данном случае, затраты общества возникли в результате реализации договора займа от 16.02.2004 N СМ-16-02/04, направленного на получение дохода, поскольку условия договора предполагают выплату процентов в размере 2,31 % годовых от рублевой суммы договора.

Вывод суда первой инстанции о том, что общество не предоставило доказательства несения расходов в результате реализации договора займа от 16.02.2004 N СМ-16-02/04, является ошибочным.

В материалах дела имеются платежные поручения от 24.02.2004 N 233, от 14.09.2004 N 564, от 18.11.2004 N 633, от 29.11.2004 N 637, от 27.12.2004 N 662, от 28.12.2004 N 663, от 28.01.2005 N 701 подтверждающие перечисление обществом ООО "Маконо Консалтантс" суммы займа 40000000000 долларов США, что составило в рублевом эквиваленте 11457758500 руб. Отражение этих операций в бухгалтерском учете общества подтверждается карточкой счета 58.3.

Платежными поручениями от 31.01.2007 N 12, от 02.03.2007 N 14, от 05.03.2007 N 15, от 04.04.2007 N 19, от 15.05.2007 N 31, от 15.05.2007 N 32, от 25.07.2007 N 50, от 17.08.2007 N 57, от 17.08.2007 N 58, от 28.08.2007 N 62, от 28.08.2007 N 72, N 73, N 74, N 75, от 25.09.2007 N 79, от 28.09.2007 N 80, от 25.10.2007 N 83, от 21.11.2007 N 95, N 96 ООО "Маконо Консалтантс" возвратило обществу сумму займа 40000000000 долларов США, что составило в рублевом эквиваленте 10059314363,67 руб. Отражение этих операций в бухгалтерском учете общества подтверждается карточкой счета 58.3.0.

Затраты общества возникли в результате уменьшения курса доллара США по отношению к рублю Российской Федерации с момента выдачи суммы займа на момент его возврата. Данные затраты определены расчетным путем исходя из курса доллара США по отношению к рублю Российской Федерации на даты выдачи и возврата займа и отражены в бухгалтерском учете общества, что подтверждается карточкой счета 91.2.

Таким образом, понесение обществом расходов по договору займа подтверждается имеющимися в материалах дела документами, в том числе платежными поручениями, подтверждающими выдачу займа и возвращение займа, регистрами бухгалтерского учета, подтверждающими отражение операций и исчисление суммы расходов, актами сверки. При этом в отношении суммовой разницы, курсовой разницы и аналогичных внереализационных расходов сумма понесенных расходов может быть определена только расчетным путем на основании документов, косвенно подтверждающих произведенные расходы, что прямо предусмотрено пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ. Именно таким образом была определена сумма расходов налоговым органом при доначислении суммы 1398444136,33 руб.

То обстоятельство, что общество ежегодно пролонгировало договор займа от 16.02.2004 N СМ-16-02/04, не внося изменений в условия договора по процентной ставке, при устойчивом понижении курса доллара, не может являться основанием для признания расходов общества по договору займа экономически необоснованными.

Положения пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливают требования о взаимосвязи произведенных затрат с деятельностью, направленной на получение дохода, применительно ко всем видам расходов, перечисленным в главе 25 Кодекса, что также согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.06.2007 N 320-О-П, и правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", постановлении Президиума от 18.03.2008 N 14616/07.

При этом, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности. По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Вывод суда первой инстанции о взаимозависимости общества и ООО "Маконо Консалтантс", которая повлияла на результаты сделки по договору займа в виде низкого процента и пролонгации договора займа на тех же условиях, при отрицательной разнице между выданной и возвращенной суммами займа, не принимается апелляционным судом.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 6 постановления от 12.10.2006 N 53 разъяснил, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 АПК РФ бремя доказывания того обстоятельства, что факт предполагаемой взаимозависимости участников сделок повлиял на их результат, возлагается на налоговый орган.

Налоговый орган по настоящему делу не привел доказательств, которые бы свидетельствовали о том, что предполагаемая взаимозависимость общества и ООО "Маконо Консалтантс" оказала влияние на условия договора займа от 16.02.2004 N СМ-16-02/04.

В ходе камеральной налоговой проверки декларации заемщика - ООО "Маконо Консалтантс" по налогу на прибыль организаций за 2007 год Межрайонная ИФНС России N 7 по Республике Калмыкия не обнаружила нарушений законодательства о налогах и сборах, при том, что сумма 1398444136,33 руб. была отражена в "Расчете налоговой базы" в состав внереализационных доходов в соответствии со статьей 250 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, включение обществом в состав внереализационных расходов суммы 1398444136,33 руб. при одновременном включении данной суммы в состав облагаемых налогом внереализационных доходов ООО "Маконо Консалтантс" не влечет ущерба для бюджета и полностью соответствует законодательству о налогах и сборах, в частности статьям 250 и 265 Налогового кодекса РФ.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции надлежит отменить, требования общества удовлетворить.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу удовлетворить.

Решение Арбитражного суда Республики Калмыкия от 25.02.2010 по делу N А22-1272/08 отменить.

Признать недействительными решение Межрайонной ИФНС России N 7 по Республике Калмыкия от 23.07.2008 N 1285 о привлечении к налоговой ответственности; требование N 588 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 11.08.2008; решение от 09.09.2008 N 2497 в части сумм 78731755 руб. - налога на прибыль, пени в сумме 2879431,91 руб., штрафа в размере 9926084,32 руб. и обязать Межрегиональную ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 устранить нарушения прав и законных интересов заявителя.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через Арбитражный суд Республики Калмыкия.

Председательствующий

И.А. Цигельников

Судьи

А.П. Баканов Д.А. Белов