Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 мая 2011 г. N 13АП-6579/11

г. Санкт-Петербург

19 мая 2011 г.

Дело N А42-3955/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 17 мая 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 мая 2011 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Будылевой М.В.

судей Горбачевой О.В., Загараевой Л.П.

при ведении протокола судебного заседания: Куписок А.Г.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-6579/2011) ООО "Норд Пилигрим" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 01.03.2011 по делу N А42-3955/2010 (судья Драчева Н.И.), принятое

по заявлению ООО "Норд Пилигрим"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску

о признании недействительным решенияN 998 от 30.03.2010 и требования N 3402 от 25.05.2010

при участии:

от истца (заявителя): Шевцов Н.Ф. по доверенности от 21.04.2010

от ответчика (должника): Спящий А.Ю. по доверенности от 31.12.2010 N 14-27/80842; Елисеева В.О. по доверенности от 11.01.2011 N 14-27/086

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Норд-Пилигрим" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения Инспекции N 998 от 30.03.2010 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 3-й квартал 2009 года, и вынесенного на его основании требования N 3402 от 25.05.2010 в части уплаты в бюджет НДС в сумме 14 963 772 руб.

Решением суда первой инстанции от 01.03.2011 Обществу в удовлетворении требований отказано.

В апелляционной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, просит обжалуемое решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт.

По мнению подателя жалобы, Инспекция нарушила Постановление Конституционного суда Российской Федерации от 21.01.2010 N 1-П в части незаконного придания судебному прецеденту Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации обратной силы, не применила подлежащие применению ст.67 Конституции РФ, ст. 198 КТМ РФ, п.4 ст. 148 НК РФ, ст.2 ФЗ от 31.07.1998 г. N 155-ФЗ "О внутренних морских водах", ФЗ от 17.12.1998 N 191-ФЗ " Об исключительной экономической зоне Российской Федерации", Постановление Президиума ВАС РФ от 10.02.2009 г.. N 12687/08, и неправильно истолковала п.п.5 п.п.1.1. ст. 148 НК РФ и абзац 2 п.1ст.148 НК РФ, поскольку толкование произведено без учета положений п.6-7 ст.3 НК РФ.

В судебном заседании представитель Общества доводы апелляционной жалобы поддержал в полном объеме, просил обжалуемое решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Представитель Инспекции с доводами апелляционной жалобы не согласился, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, ООО "Норд Пилигрим" в 3 квартале 2009 года сдавало в аренду РК им. В.И.Ленина, ООО "Димас", РК "40 лет Октября", ООО "Релит ЛТД", РК им. М.И. Калинина" ООО "Морская звезда", ООО "РК Вирма", СПК РК "Андег", ООО "Балтрыбкомп", рыболовные суда М 0073 "Обеляй", М 0074 "Витязь", М 0022 "Леонид Новоспасский", М 0012 "Михаил Боронин" по договорам N АФ-28/09 от 24.08.2009, N АФ-26/09 от 20.08.2009, N АФ-29/09 от 24.08.2009, N 27/09 от 24.09.2009, N АФ- 15-09 от 18.05.2009, NАФ-14/09 от 18.05.2009, N 325 от 03.08.2009, N АФ-25/09 от 23.06.2009, NАФ-24/09 от 22.06.2009, NАФ-08/09 от 27.04.2009.

Согласно указанным договорам предметом договора является предоставление Судовладельцем во временное пользование (тайм-чартер) Фрахтователю рыболовного судна с экипажем, включая его техническую эксплуатацию и управление для целей осуществления законного рыбного промысла. Объектом аренды (фрахта) является судно, принадлежащее Судовладельцу на праве собственности.

Договорами предусмотрено, что фрахтование Судна (передача Судна, само фрахтование и возврат из него) осуществляется в районе промысла за пределами 12-мильной зоны Российской Федерации.

Морские суда передавались Обществом по акту приема-передачи, а также по акту приема-передачи возвращалось Судовладельцу (том 1 л.д. 59-143).

За оказанные услуги Общество Фрахтователям выставило счета-фактуры на общую сумму 86 472 789 руб.

Счета-фактуры выставлялись без выделения НДС.

Общество сдало в Инспекцию, уточненную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2009 года, из которой следует, что Общество в разделе 9 декларации "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения); операции, не признаваемые объектом налогообложения; операции по реализации товаров (работ, услуг) местом реализации которых не признается территория РФ" по коду операции 1010812 отразило по коду строки 010 03 "Стоимость реализованных (переданных) товаров (работ, услуг) не облагаемых НДС" в размере 0 руб.; по коду строки 010 02 "Стоимость реализованных (переданных) товаров (работ, услуг) без НДС" в размере 86 472 789 руб.

Инспекция провела камеральную проверку уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2009 года, сданной ООО "Норд Пилигрим" 30.10.2010 и по результатам составила акт N 918/26.7 от 12.02.2010 и 30.03.2010 вынесла решение N 998 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с указанным решением Обществу доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 14 963 772 руб., пени в сумме 571 616,09 руб. и общество привлечено к налоговой ответственности по НДС по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 2 992 754,40 руб.

Основанием для принятия указанного решения послужил вывод Инспекции о необоснованном применение Обществом положений статьи 148 НК РФ, при этом налоговый орган посчитал, что занижение налоговой базы по НДС за 3 квартал 2009 года составило 86 472 789 руб. в отношении услуг по сдаче судов в аренду на время с экипажем для промысла биоресурсов.

На основании решения от 30.03.2010 N 998 Инспекция выставила требование N 3402 по состоянию на 25.05.2010 об уплате налога на добавленную стоимость в сумме 14 963 772 руб., пени в сумме 571 616,09 руб., налоговой санкции в сумме 2 992 754, 40 руб.

Не согласившись с решением налогового органа от 30.03.2010 N 998, Общество подало жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области.

Решением N 241 от 17.05.2010 Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области изменило решение Инспекции, исключив доначисление и предложение уплатить штраф и пени, в остальной части решение оставлено без изменения.

Посчитав, что решение и требование Инспекции нарушают права и законные интересы заявителя, Общество обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Апелляционный суд, изучив материалы дела, выслушав мнения представителей сторон, оценив доводы апелляционной жалобы, не находит правовых оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Место реализации товаров (работ, услуг) определяется в порядке, установленном стать?й 148 НК РФ.

Пункт 1 статьи 148 НК РФ содержит перечень работ (услуг), местом реализации которых при наличии указанных в данном пункте условий призна?тся территория Российской Федерации. При этом признание территории Российской Федерации местом реализации перечисленных в подпунктах 4.2 и 5 пункта 1 названной статьи работ (услуг) зависит от места осуществления деятельности лица, выполняющего работы (оказывающего услуги). Работы (услуги), указанные в подпункте 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ, признаются реализованными на территории Российской Федерации в связи с осуществлением деятельности на этой территории покупателем работ (услуг).

Операции по предоставлению в пользование транспортных средств по договору фрахтования, не предполагающему перевозку грузов или пассажиров на этих транспортных средствах, не относятся к работам (услугам), поименованным в подпунктах 1-4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ. Следовательно, в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ, территория Российской Федерации будет считаться местом реализации таких работ (услуг) в случае, если лицо, предоставляющее транспортные средства по указанному договору фрахтования, осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Правила определения места осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), не предусмотренных подпунктами 1-4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ, установлены пунктом 2 этой же статьи.

Согласно абзацу первому пункта 2 статьи 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), не предусмотренные подпунктами 1-4.1 пункта 1 настоящей статьи, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если работы выполнены (услуги оказаны) оказаны через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя.

Исключение из этого правила, предусмотренное абзацем вторым пункта 2 статьи 148 НК РФ, касается услуг по предоставлению в пользование транспортных судов по договору аренды (фрахтованию на время) с экипажем и услуг по перевозке, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации. В этих случаях в целях главы 21 НК РФ местом осуществления деятельности лица, предоставляющего такие услуги, не признается территория Российской Федерации.

Из анализа указанного абзаца в его взаимосвязи со всеми другими положениями статьи 148 НК РФ следует, что в абзаце втором пункта 2 статьи 148 НК РФ законодатель наряду с услугами по перевозке специально упоминает операции по фрахтованию транспортных судов на время, предполагающему перевозку на них грузов или пассажиров.

Таким образом, вывод заявителя о том, что местом реализации Обществом спорных услуг не признается территория Российской Федерации, является необоснованным, поскольку основан на неправильном толковании положений абзаца второго пункта 2 статьи 148 НК РФ.

Согласно подпункту 5 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) не признается территория Российской Федерации, если услуги по перевозке (транспортировке) и услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой, транспортировкой, фрахтованием, не перечислены в подпунктах 4.1 и 4.2 пункта 1 настоящей статьи.

Из системного анализа указанных норм следует, что в подпункте 5 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ, наряду с услугами по перевозке, транспортировке, речь идет об услугах (работах), непосредственно связанных с перевозкой, транспортировкой, фрахтованием, если перевозка осуществляется между портами за пределами Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено, что указанные судна использовались фрахтователями только для осуществления промышленного рыболовства.

Кроме того, в силу прямого указания пункта 1.1 статьи 148 НК РФ местом реализации упомянутых в этом пункте услуг (работ), в том числе и в подпункте 5, территория Российской Федерации не признается изначально, то есть в отношении данных услуг (работ) установление места их реализации в каждом конкретном случае не предполагается.

Следовательно, к таким услугам (работам) нормы пункта 2 статьи 148 НК РФ не могут применяться, поскольку под действие названного пункта подпадают ситуации, в которых место реализации услуг (работ) в каждом конкретном случае подлежит определению на основании соответствующих правил.

Поскольку Общество расположено на территории Российской Федерации, местом реализации услуг по предоставлению в пользование морских судов по договорам фрахтования на время с экипажем в целях добычи (ловли) водных биологических ресурсов следует считать территорию Российской Федерации. При этом не имеет значения место осуществления деятельности фрахтователя и территория добычи (ловли) таких ресурсов.

Указанная правовая позиция изложена в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.10.2009 г.. N 6508/09.

В соответствии со статьей 13 Федерального конституционного закона N 1-ФКЗ от 28.04.1995 "Об арбитражных судах в Российской Федерации" Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассматривает материалы изучения и обобщения практики применения законов и иных нормативных правовых актов арбитражными судами и дает разъяснения по вопросам судебной практики, обязательные для арбитражных судов в Российской Федерации.

Согласно статье 16 закона Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассматривает в порядке надзора дела по проверке вступивших в законную силу судебных актов арбитражных судов в Российской Федерации, рассматривает отдельные вопросы судебной практики и о результатах рассмотрения информирует арбитражные суды в Российской Федерации.

Согласно статье 127 Конституции Российской Федерации Высший Арбитражный Суд Российской Федерации является высшим судебным органом по разрешению экономических споров и иных дел, рассматриваемых арбитражными судами, осуществляет в предусмотренных федеральным законом процессуальных формах судебный надзор за их деятельностью и дает разъяснения по вопросам судебной практики.

В Постановлении Конституционного суда РФ от 21.01.10 N 1-П указывается, что вытекающее из статьи 127 Конституции Российской Федерации правомочие Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации давать разъяснения по вопросам судебной практики направлено на поддержание единообразия в толковании и применении норм права арбитражными судами и является одним из элементов конституционного механизма охраны единства и непротиворечивости российской правовой системы, который основан на предписаниях статей 15 (часть 1), 17, 18, 19 и 120 Конституции Российской Федерации и реализация которого в процессуальном регулировании обеспечивается установленной законом возможностью отмены судебных актов, в том числе в случае их расхождения с актами высшего суда в системе арбитражных судов Российской Федерации, дающими разъяснения по вопросам судебной практики. Фактически Конституционный суд Российской Федерации признал за ВАС РФ право формулировать обязательные для всех арбитражных судов России правовые позиции и корректировать их, сообразуясь с реалиями.

Сформированное в постановлении ВАС РФ от 13.10.2009 N 6508/09 толкование статьи 148 НК РФ направлено на единообразное применение закона на территории Российской Федерации.

Довод подателя жалобы о незаконном придании инспекцией судебному прецеденту ВАС РФ от 13.10.2009 г.. N 6508/09 обратной силы не подлежит удовлетворению.

Конституционный суд Российской Федерации сформулировал правила применения судебных прецедентов: судебный прецедент распространяет свое действие на будущее, если не имеется специального указания об обратной силе в тексте соответствующего судебного акта, введен запрет на придание обратной силы судебным прецедентам ВАС РФ, в которых дается толкование норм налогового права, ухудшающих права налогоплательщиков, схожесть фактических обстоятельств рассматриваемого дела и дела, по которому ВАС РФ сформулировал судебный прецедент.

Постановление ВАС РФ N 6508/09 от 13.10.2009 принято до вынесения Конституционным судом Российской Федерации постановления N 1-П от 21.01.2010 и не могло иметь специального указания об обратной силе в тексте соответствующего судебного акта, однако в постановлении ВАС РФ рассмотрен налоговый период - сентябрь 2007 года, т.е. ранее налогового периода в настоящем деле - 3 квартал 2009 года, тем самым в пределах своих полномочий суд придал постановлению обратную силу.

Норма статьи 148 НК РФ не изменялась, поэтому нельзя говорить об ухудшении положения налогоплательщика. Только акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Ссылка Общества на подпункт 2 пункта 1.1. статьи 148 НК РФ, не подлежит удовлетворению, поскольку предметом договоров Общества являлась аренда судов, а не оказание услуг.

Вышеуказанная норма может быть применена в случае заключения договоров, объектом которых являются оказание услуг, непосредственно связанных с морскими судами. В данном случае судно является объектом договора, а не его предметом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 34.2 НК РФ Министерство финансов Российской Федерации дает письменные разъяснения налогоплательщикам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, утверждает формы расчетов по налогам и формы налоговых деклараций, обязательные для налогоплательщиков, налоговых агентов, а также порядок их заполнения. Вышестоящий налоговый орган, рассматривая апелляционную жалобу общества, учел, что в письмах Министерства финансов Российской Федерации при разъяснении положений статьи 148 НК РФ указывалось на отсутствие оснований для начисления НДС по операциям передачи судна по договору фрахтования с экипажем и обоснованно признал, что данное обстоятельство в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, а также пункта 8 статьи 75 НК РФ исключает вину лица в совершении налогового правонарушения, а также свидетельствует об отсутствии оснований у налогового органа для начисления пеней за несвоевременную уплату спорной суммы налога.

С учетом изложенного вывод Общества, о том, что решение Инспекции N 998 от 30.03.2010 соответствует положениям главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации является правомерным.

Учитывая, что требование N 3402 от 25.05.2010 выставлено налоговым органом на основании оспариваемого решения, данное требование является обоснованным.

Принимая во внимание, что дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда о применении норм права соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся доказательствам, у апелляционной инстанции не имеется правовых оснований для отмены или изменения принятого решения.

В апелляционной жалобе Общество не приводит иных доводов, которые не были бы надлежащим образом оценены судом первой инстанции.

Руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 01.03.2011 по делу N А42-3955/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.

Председательствующий

М.В. Будылева

Судьи

О.В. Горбачева Л.П. Загараева