Электронная отчетность (И.В. Емельянова, "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2007 г.)

Электронная отчетность

Технический прогресс в настоящее время сделал весьма популярным представление налоговой отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Однако теперь на некоторые организации возложена обязанность представления отчетности в налоговую инспекцию только в электронном виде. Что это за категория налогоплательщиков? Как учесть в бухгалтерском и налоговом учете расходы на приобретение услуг специализированных операторов связи? Что может быть расценено как непредставление декларации по каналам связи? Можно ли доказать невиновность налогоплательщика, если ему вменяют ответственность по ст. 119 НК РФ? На эти и некоторые другие вопросы вы найдете ответы в данной статье.

Статья 80 НК РФ предусматривает два варианта представления налоговых деклараций и расчетов - на бумажном носителе и в электронном виде. Однако в 2007 году право выбора есть только у тех налогоплательщиков, среднесписочная численность работников которых за 2006 год не превышает 250 человек, а также у вновь созданных организаций, где соблюдается этот предел. Начиная с 1 января 2008 года налоговая отчетность будет представляться в электронном виде в обязательном порядке, если численность работников превышает 100 человек.

Среднесписочная численность работников налогоплательщика

Как рассчитать среднесписочную численность? Это очень хорошо должны знать организации общепита, не имеющие зала обслуживания посетителей, - для них это физический показатель для расчета ЕНВД. Но начиная с 2007 года представлять сведения о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год обязаны все налогоплательщики по форме, утвержденной Приказом ФНС РФ от 29.03.2007 N ММ-3-25/174@.

Итак, для тех, кто не знаком с порядком расчета среднесписочной численности, представим его. При подсчете среднесписочной численности начиная с января 2007 года необходимо руководствоваться Постановлением Росстата от 20.11.2006 N 69, которым утвержден порядок заполнения и представления унифицированных форм государственного статистического наблюдения, в частности формы N ПД-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников" (далее - Порядок). Согласно п. 90.7 Порядка среднесписочная численность за год определяется путем ее суммирования за все месяцы отчетного года и деления полученной суммы на 12. Таким образом, сначала необходимо определить численность за каждый месяц.

Формула расчета среднесписочной численности весьма проста: нужно суммировать списочную численность работников за каждый календарный день месяца и разделить ее на количество календарных дней, поэтому главный показатель - это списочная численность работников. Списочная численность приводится на определенную дату, в нашем случае на каждое число месяца и соответствует данным табеля учета рабочего времени (формы Т-12, Т-13 *(1), уточняется на основании приказов о приеме на работу, прекращении трудового договора.

По общему правилу в списочную численность включаются лица, с которыми заключены трудовые договоры, независимо от срока их действия (даже на один день), а также работающие собственники организации, получающие заработную плату. Причем п. 88 Порядка уточнено, что в списочной численности учитываются как фактически работающие, так и отсутствующие, поэтому далее конкретизируется, что в списочную численность, необходимую для расчета среднесписочной численности, нужно включить работников:

- явившихся на работу (в том числе в случае простоя);

- находившихся в командировках (если сохраняется заработная плата);

- заболевших (подтверждение - листок нетрудоспособности);

- выполняющих государственные или общественные обязанности (например, на время военных сборов, а также членов избирательных комиссий, народных заседателей судов);

- принятых на работу с испытательным сроком;

- надомников;

- имеющих специальные звания;

- направленных на обучение с отрывом от работы (если сохраняется заработная плата);

- временно направленных на работу из других организаций, если заработная плата по основному месту работы за ними не сохраняется;

- студентов на практике, если они зачислены на рабочие места;

- находящихся в оплачиваемом учебном отпуске;

- находящихся в ежегодных и дополнительных оплачиваемых отпусках;

- имевших выходной день согласно графику работы или за переработку при суммированном учете;

- получивших день отдыха за работу в выходные или праздничные дни;

- принятых для замещения временно отсутствующих работников;

- находящихся в административном отпуске;

- иностранных граждан, работавших на территории России;

- принимавших участие в забастовках, совершивших прогул, находящихся в отпусках по инициативе организации, а также под следствием до решения суда.

Узнать численность по табелю учета рабочего времени можно в рабочие дни, однако при расчете среднесписочной численности учитываются календарные. Поэтому п. 87 Порядка установлено, что списочная численность работников за выходной или праздничный день принимается равной численности за предшествующий рабочий день. Это правило также действует в случае нескольких выходных и праздничных дней подряд.

Пример 1.

В ООО "Теремок" (столовая) по трудовому договору работает 15 человек (на условиях полного рабочего времени). С 13 апреля 2007 года работница бухгалтерии находится в отпуске по беременности и родам. Кроме того, директор столовой является учредителем общества, работая, он зарплаты не получает. С 1 апреля организация заключила с соискателем на должность повара ученический договор, предусматривающий выплату стипендии.

Несмотря на то, что женщины, находящиеся в отпуске по беременности и родам, включаются в списочную численность (пп. "с" п. 88 Порядка), они не учитываются при расчете среднесписочной численности (п. 90.1 Порядка). Кроме того, согласно п. 89 Порядка в списочную численность не включаются:

- собственники организации, не получающие заработной платы (пп. "ж");

- лица, с которыми заключен ученический договор на профобучение с выплатой стипендии в период ученичества (пп. "д").

Таким образом, соискатель на должность повара в расчет не берется, как и директор столовой. Работница бухгалтерии участвует в подсчете только первые 12 календарных дней апреля. Таким образом, среднесписочная численность работников ООО "Теремок" за апрель 2007 года составит 14,4 чел. ((15 чел. х 12 кал. дн. + 14 чел. х 18 кал. дн.) / 30 кал. дн.).

К сведению: внешние совместители и лица, работающие по гражданско-правовым договорам, не учитываются при определении списочной, а значит, и среднесписочной численности. Вместе с тем в силу прямого указания ст. 346.27 НК РФ они включаются в численность работников, которая является физическим показателем для расчета ЕНВД.

Особый порядок предусмотрен для работников, принятых на условиях неполного рабочего дня согласно трудовому договору (внимание! кроме работников, для которых установлено сокращенное рабочее время в соответствии с законодательством - несовершеннолетние, инвалиды и т.д.). Такие работники включаются в списочную численность как целые единицы за каждый календарный день (пп. "д" п. 88 Порядка). Однако в среднесписочной численности они учитываются пропорционально отработанному времени (п. 90.3 Порядка). Заметим, что если сотрудников, работающих на условиях неполного рабочего времени, несколько, то расчет по ним, необходимый для определения среднесписочной численности, ведется суммированный, общий. В частности, сначала нужно установить количество отработанных сотрудниками человеко-часов в течение месяца. Затем разделить их на продолжительность рабочего дня. Например, если продолжительность рабочей недели на предприятии составляет 40 часов и неделя пятидневная, то продолжительность рабочего дня равна 8 часам. Если неделя шестидневная - то 6,67 часа. Таким образом, получим количество отработанных человеко-дней, которые нужно разделить на число рабочих дней по календарю в месяце. В итоге получим среднюю численность не полностью занятых работников за месяц в пересчете на полную занятость. Именно этот показатель учитывается при определении среднесписочной численности работников (просто путем суммирования).

Пример 2.

Столовая работает пять дней в неделю, продолжительность рабочей недели - 40 часов. Уборщице согласно трудовому договору установлен неполный рабочий день - 3 часа, за апрель 2007 года (21 рабочий день) ею фактически было отработано 60 часов, 24 апреля она на работу не явилась без уважительных причин.

Отсутствие на работе без уважительных причин в течение всего рабочего дня независимо от его продолжительности трудовое законодательство квалифицирует как прогул (пп. "а" п. 6 ст. 81 ТК РФ). Следовательно, 24 апреля для уборщицы считается прогулом. Однако согласно пп. "б" п. 90.3 Порядка за дни болезни, отпуска, неявок (приходящиеся на рабочие дни по календарю) в число отработанных человеко-часов условно включаются часы по предыдущему рабочему дню. Поэтому для расчета средней численности следует принять во внимание, что уборщица в апреле отработала 63 часа. Количество отработанных человеко-дней равно 7,875 (63 час. / 8 час.). Результат делим на 21 рабочий день в апреле и получаем 0,375. После того как будет рассчитана среднесписочная численность сотрудников, работающих полный рабочий день, за апрель, к ней нужно прибавить 0,375. Вместе с тем необходимо помнить, что численность показывается в целых единицах.

Предположим, что ООО "Теремок" из примера 1 и столовая из примера 2 - одна и та же организация. Значит, среднесписочная численность ее работников за апрель 2007 года равна 14,775 чел. (14,4 + 0,375), это значение округляем до 15.

Указанным способом необходимо определить среднесписочную численность работников за каждый месяц календарного года, затем суммировать данные показатели и разделить на 12, получив среднесписочную численность за год. Именно этот показатель за 2006 год обязаны были сообщить в налоговый орган все налогоплательщики не позднее 28 февраля 2007 года (не позднее 20 января 2008 года - за 2007 год). Кроме того, все вновь созданные (реорганизованные) организации представляют сведения о среднесписочной численности работников не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором они были созданы (реорганизованы).

В последнем случае налогоплательщикам необходимо воспользоваться п. 90.8 и 90.10 Порядка. Так, если организация работала не полный месяц, то сумму численности сотрудников за все дни работы, включая выходные и праздничные, нужно разделить на общее число календарных дней в месяце. В свою очередь, если организация отработала не полный год, то нужно суммировать показатели среднесписочной численности за отработанные месяцы и разделить их на 12.

Пример 3.

ООО "Русская традиция" зарегистрировано 11 апреля 2007 года. 12 апреля на работу приняты директор и главный бухгалтер, 13-го - администратор и зав. производством. 16 апреля заключены трудовые договоры еще с пятью работниками. 19 апреля в штат зачислены семь человек.

Списочная численность по состоянию на 11.04.2007 - 0 чел., на 12.04.2007 - 2 чел., с 13.04.2007 по 15.04.2007 - 4 чел., с 16.04.2007 по 18.04.2007 - 9 чел., с 19.04.2007 по 30.04.2007 - 16 чел. Следовательно, среднесписочная численность работников за апрель 2007 года составит 8 чел. ((0 + 1 х 2 + 3 х 4 + 3 х 9 + 12 х 16) / 30). Предположим, что начиная с мая 2007 года среднесписочная численность организации равна 28 чел. и не изменялась до конца 2007 года (8 месяцев). Соответственно, среднесписочная численность за 2007 год должна быть рассчитана следующим образом: (8 чел. + 28 чел. х 8 мес.) / 12 мес. = 19 чел.

Получается, если в месяц создания организации не торопиться с набором сотрудников, то вполне легально можно избежать обязанности представлять налоговую отчетность исключительно в электронном виде. Заметим, что сведения о среднесписочной численности в электронном виде представлять не предписано.

Обратите внимание: по мнению Минфина, если среднесписочная численность работников налогоплательщика за 2006 год превышает 250 человек в целом по организации, то независимо от численности работников в обособленных подразделениях, он обязан в 2007 году представлять налоговые декларации и расчеты в электронном виде (Письмо от 29.12.2006 N 03-02-07/1-364).

Услуги специализированного оператора связи

Представление налоговых деклараций в электронном виде можно осуществлять через специализированного оператора связи, оказывающего услуги налогоплательщику. Это возможно при подключении налогоплательщика к общедоступным системам связи, наличии необходимых аппаратных средств и программного обеспечения. Обычно руководитель организации своим приказом назначает лицо, ответственное за использование средств криптографической защиты информации, которому оператор будет передавать ключевую информацию.

Специализированный оператор связи - организация, предоставляющая услуги по обмену открытой и конфиденциальной информацией между налоговыми органами и налогоплательщиками в рамках системы представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи (п. 1 Методических рекомендаций*(2).

Договор на оказание услуг предполагает, в первую очередь, поставку программного обеспечения. В силу того, что оператор не передает клиенту исключительные права, не возникает такого объекта учета, как нематериальный актив, ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете. В бухгалтерском учете затраты на приобретение программного обеспечения отражаются в составе расходов будущих периодов с применением счета 97. Списать их нужно равномерно в течение срока, который устанавливается приказом руководителя организации (при его отсутствии в договоре с оператором). Вместе с тем для целей налогообложения прибыли такие расходы включаются в состав прочих, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ. Однако с моментом их признания налогоплательщику придется определяться самостоятельно, так как разъяснения чиновников противоречивы.

Если договором с оператором предусмотрен срок использования программного комплекса, то признавать расходы необходимо равномерно в течение этого срока (Письмо Минфина РФ от 07.11.2006 N 03-03-04/1/727). В противном случае, по мнению, изложенному в письмах Минфина РФ от 06.02.2006 N 03-03-04/1/92 и УФНС по г. Москве от 28.06.2005 N 20-12/46408, они признаются единовременно в периоде начала использования программы.

В более поздних разъяснениях финансисты указали, что расходы, связанные с приобретением программного продукта, распределяются с учетом принципа равномерности признания расходов налогоплательщиком самостоятельно (письма от 04.04.2007 N 03-03-06/2/61, от 21.02.2007 N 03-03-06/2/37). По нашему мнению, все же правильнее учесть расходы единовременно, так как гл. 25 НК РФ не дает налогоплательщикам, не обладающим исключительными правами на программный продукт, права самостоятельно устанавливать срок его использования. В такой ситуации в бухгалтерском учете возникнет налогооблагаемая временная разница, приводящая к образованию отложенного налогового обязательства (ОНО), которое будет ежемесячно погашаться по мере списания расходов будущих периодов*(3).

Кроме приобретения программного комплекса организация должна будет внести разовый платеж за регистрацию в системе, который в бухгалтерском учете формирует расходы по обычным видам деятельности, а в налоговом - расходы на оплату услуг связи (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ). Затем оператор ежемесячно выставляет расчетные документы на абонентскую плату, внесение которой и дает право на:

- представление отчетности в налоговую инспекцию по телекоммуникационным каналам связи;

- обновление форм отчетности;

- квалифицированную техническую поддержку со стороны специализированного оператора связи.

Данные суммы учитываются аналогично платежу за регистрацию.

Применение упрощенной системы налогообложения с объектом "доходы минус расходы" не препятствует признанию рассматриваемых затрат: в п. 1 ст. 346.16 НК РФ есть пп. 18 и 19, аналогичные по содержанию соответственно пп. 25 и 26 п. 1 ст. 264 НК РФ. Однако заметим, что в Письме от 02.04.2007 N 03-11-04/2/79 специалисты финансового ведомства рекомендовали учесть расходы на приобретение программного комплекса, предназначенного для формирования и сдачи бухгалтерской и налоговой отчетности через Интернет (если его нельзя признать амортизируемым имуществом), в составе материальных расходов на основании пп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 346.16 и пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ. А разъяснения, содержащиеся в Письме Минфина РФ от 12.04.2007 N 03-11-04/2/100, указывают на правомерность применения пп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ в случае, если договором с правообладателем программы установлен перечень услуг, входящих в состав установки программы (первого абонента, базовый комплекс услуг, программный комплекс, выезд специалиста).

Пример 4.

ООО "Венские колбаски", находящееся на традиционной системе налогообложения, заключило договор со специализированным оператором связи. Согласно договору организации предоставляется программный комплекс стоимостью 3 540 руб. (в том числе НДС - 540 руб.). В договоре срок использования программы не установлен. Приказом руководителя для целей бухгалтерского учета он признан равным 1 году. Стоимость установки и настройки программного обеспечения - 1 180 руб. (в том числе НДС - 180 руб.). Разовый платеж за регистрацию в системе электронного документооборота равен 531 руб. (в том числе НДС - 81 руб.). Ежемесячная абонентская плата составляет 590 руб. (в том числе НДС - 90 руб.). При заключении договора абонентская плата вносится за три месяца вперед.

В бухгалтерском учете ООО "Венские колбаски" необходимо составить следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кре- дит	Сумма , руб.
Произведена предоплата специализированному оператору связи (3 540 + 1 180 + 531 + 590 х 3) руб.	60	51	7 021
Затраты по приобретению программного комплекса отражены в составе расходов будущих периодов	97	60	3 000
Отражено ОНО (3 000 руб. х 24%)	68	77	720
Отражена сумма "входного" НДС по приобретенной программе	19	60	540
Сумма НДС предъявлена к вычету	68	19	540
Списаны расходы по настройке программного комплекса"*"	44	60	1 000
Отражена сумма "входного" НДС	19	60	180
Сумма НДС предъявлена к вычету	68	19	180
Отражен разовый платеж за регистрацию	44	60	450
Отражена сумма "входного" НДС	19	60	81
Сумма НДС предъявлена к вычету	68	19	81
Ежемесячно
Списана на расходы ежемесячная абонентская плата	44	60	500
Отражена сумма "входного" НДС	19	60	90
Сумма НДС предъявлена к вычету	68	19	90
Отражены затраты, связанные с приобретением программного комплекса (3 000 руб. / 12 мес.)	44	97	250
Погашено ОНО (250 руб. х 24%)	77	68	60
"*" В налоговом учете стоимость услуг по настройке программного обеспечения на рабочем месте можно учесть в составе информационно-консультационных услуг (пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Порядок представления деклараций
в электронном виде..

...определяется Минфином, это следует из абз. 4 п. 4 ст. 80 НК РФ в редакции Федерального закона от 30.12.2006 N 268-ФЗ, вступившего в силу 31.01.2007. Однако в настоящее время действует Приказ МНС РФ от 02.04.2002 N БГ-3-32/169 "Об утверждении порядка представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи". Именно им нужно руководствоваться до выпуска финансистами соответствующего документа. Рассмотрим его основные положения, которые могут повлиять на исполнение обязанностей налогоплательщика.

Во-первых, при подаче налогоплательщиком декларации налоговый орган обязан передать ему квитанцию о приеме декларации, которая представляет собой декларацию, заверенную электронной цифровой подписью (ЭЦП) уполномоченного лица налогоплательщика и уполномоченного лица налогового органа. Налоговый орган обязан передать квитанцию в течение суток с момента отправки декларации налогоплательщиком. После этого электронный документ следует хранить в архиве.

Во-вторых, датой представления декларации в электронном виде является дата ее отправки (абз. 3 п. 4 ст. 80 НК РФ), которая должна быть зафиксирована в подтверждении специализированного оператора связи. Этот документ налогоплательщик также получает в течение суток (без учета выходных и праздничных дней) после отправки декларации (п. 6.7.2 Методических рекомендаций).

В-третьих, как следует из п. 6.7.4-6.7.6 Методических рекомендаций, еще один документ, который налогоплательщик должен получить в тот же срок, - протокол входного контроля налоговой декларации.

Протокол входного контроля налоговой декларации - электронный документ, подписанный ЭЦП налогового органа, в котором указаны результаты проверки налоговой декларации в электронном виде на соответствие требованиям утвержденного формата.

Его нужно заверить ЭЦП налогоплательщика и в течение суток выслать в адрес налогового органа, второй экземпляр следует хранить. Однако если в протоколе содержится информация о том, что налоговая декларация не прошла входной контроль, то налогоплательщик устраняет указанные в протоколе ошибки и повторяет всю процедуру сдачи форм налоговой декларации, по которым они зафиксированы.

Кроме того, не получив в установленное время квитанцию о приеме декларации или протокол входного контроля, налогоплательщик должен заявить об этом налоговому органу или оператору связи и при необходимости повторить процедуру.

Налоговики зачастую полагают, что налогоплательщик представил декларацию несвоевременно, и привлекают его к налоговой ответственности по ст. 119 НК РФ. Однако арбитражные суды, разрешая подобные споры, чаще всего принимают сторону организаций. Например, если своевременно представленная декларация не прошла входной контроль в налоговом органе по не зависящим от налогоплательщика причинам, последний не может быть привлечен к ответственности по ст. 119 НК РФ (Постановление ФАС ЦО от 03.08.2006 N А09-2953/06-29).

Если протокол входного контроля был получен налогоплательщиком, но декларация не была принята к обработке по причине несоответствия формату, установленному Методическими рекомендациями, это также не может быть расценено как ее непредставление (постановления ФАС ПО от 22.03.2006 N А49-11353/2005, ФАС ЗСО от 24.01.2007 N Ф04-8916/2006 (30071-А45-41)). Дело в том, что ст. 119 НК РФ предусматривает ответственность за непредставление декларации, а не за непринятие ее налоговым органом в связи с наличием в ней ошибок.

В другом случае своевременно отправленная декларация не была получена налоговиками из-за сбоя связи в результате аварии на магистральных каналах связи, что подтверждалось объяснительными записками, письмами специализированных операторов связи в адрес налоговых органов. Налогоплательщик также не был признан правонарушителем (Постановление ФАС ЗСО от 15.01.2007 N Ф04-8676/2006(29773-А27-42)).

В Постановлении ФАС ВСО от 21.02.2007 N А33-15649/06-Ф02-358/07-С1 указано, что факт направления декларации электронной почтой может быть удостоверен (помимо подтверждения оператора связи) выпиской из электронного архива состояния отчетности. Кроме того, если у налогоплательщика нет доказательств получения инспекцией документов, это не значит, что обязанность представления декларации не исполнена.

Главный постулат, из которого нужно исходить при возникновении спорных ситуаций: налоговое правонарушение - это виновно совершенное деяние, причем в налоговом праве действует презумпция невиновности*(4), и доказать виновность налогоплательщика обязаны налоговики (п. 6 ст. 108 НК РФ).

И в заключение

Налоговая декларация должна быть представлена в налоговый орган вместе с документами, которые в соответствии с НК РФ должны прилагаться к декларации (п. 3 ст. 80 НК РФ). Речь идет, например, о документах, которые подтверждают правомерность применения нулевой ставки НДС (ст. 165 НК РФ).

К сведению: часто в своих разъяснениях чиновники возлагают на налогоплательщиков обязанность по представлению дополнительных документов, которые, согласно НК РФ, не должны быть поданы вместе с декларацией. Подобная ситуация сложилась с плательщиками ЕНВД, временно приостановившими свою деятельность. По мнению финансистов, такие организации налог не уплачивают, но представить декларации обязаны (с прочерками в соответствующих строках расчета налоговой базы). Также требуется направить в инспекцию документы, подтверждающие факт и продолжительность временного приостановления деятельности (например, в случае ремонта - договоры подряда, строительные сметы, приказ руководителя организации)*(5). На наш взгляд, в силу того, что обязанность представления подобных документов вместе с декларацией налоговым законодательством не установлена, представлять их при подаче декларации необязательно. Другое дело, что они наверняка будут истребованы при камеральной проверке.

Документы, которые должны прилагаться к налоговой декларации, можно представить также в электронном виде, но это право, а не обязанность налогоплательщика. Организация вправе направить данные документы на бумажном носителе. В Письме Минфина РФ от 13.04.2007 N 03-02-07/2-69 обсуждался вопрос о том, как определить начало срока камеральной налоговой проверки. Напомним, что согласно п. 2 ст. 88 НК РФ она проводится в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) и документов, которые должны к ней прилагаться. Поэтому, полагают чиновники, три месяца нужно отсчитывать от дня, когда в налоговый орган поданы декларация (расчет) и последний из необходимых документов. Заметим, что привлечь к налоговой ответственности за несвоевременное представление документов, которые должны прилагаться к налоговой декларации, по ст. 119 НК РФ нельзя.

И.В. Емельянова

"Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 05.01.2004 N 1.

*(2) Методические рекомендации об организации и функционировании системы представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утв. Приказом МНС РФ от 10.12.2002 N БГ-3-32/705@.

*(3) Подробнее о порядке бухгалтерского и налогового учета программного обеспечения читайте в третьем номере журнала за 2007 год в статье Е.Н. Моряк "Компьютерные программы".

*(4) На это особое внимание было обращено в Письме Минфина РФ от 24.04.2006 N 03-02-07/1-106.

*(5) Письма Минфина РФ от 06.02.2007 N 03-11-04/3/37, от 13.02.2006 N 03-11-04/3/78, от 25.01.2006 N 03-11-03/02.