Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 13 апреля 2011 г. N 09АП-7092/11

Город Москва

13 апреля 2011 г.

Дело N А40-86299/10-116-305

Резолютивная часть постановления объявлена 11 апреля 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 13 апреля 2011 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи В.Я. Голобородько,

судей Р.Г. Нагаева, С.Н. Крекотнева

при ведении протокола судебного заседания секретарем А.Н. Красиковой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы

ООО "ВиалаХолдинг", ИФНС России N 25 по г. Москве, УФНС России по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.02.2011

по делу N А40-86299/10-116-305, принятое судьей А.П. Терехиной

по заявлению ООО "ВиалаХолдинг" (ИНН 7729390640)

к ИФНС России N 25 по г. Москве (ИНН 7725068979), УФНС России по г. Москве

третье лицо ИФНС России N 1 по г. Москве (ИНН 7701107259)

о признании недействительными решений

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Асташин Д.С. по дов. от 23.08.2010, Ветрова В.Л. по дов. от 23.08.2010

от заинтересованных лиц:

ИФНС России N 25 по г. Москве - Балкашина И.С. по дов. от 02.02.2011, Алешин А.Д. по дов. от 08.04.2011 N 05-01/016, Французов А.В. по дов. от 11.04.2011 N 05-01/001, Конов А.Ю. по дов. от 11.01.2011 N 05-01/001, Савин Ю.В. по дов. от 26.01.2011 N 05-01/065

УФНС России по г. Москве - Алешин А.Д. по дов. от 09.03.2011 N 35

от третьего лица - Усачев К.А. по дов. от 30.07.2010 N 05-12/13

УСТАНОВИЛ:

ООО "ВиалаХолдинг" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными решений ИФНС России N 25 по г. Москве (далее - инспекция, заинтересованное лицо) от 16.02.2010 N 34р "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" и УФНС России по г. Москве (далее - Управление, налоговый орган, заинтересованное лицо) от 04.05.2010 N 21-19/046930 в части выводов по пунктам 1.1, 1.3, 1.4, доначисления налога на прибыль по данным эпизодам, начисления пени, сумм штрафа (с учетом уточнения заявленных требований в порядке ст.49 АПК РФ).

К участию в деле в качестве третьего лица привлечена ИФНС России N 1 по г. Москве.

Решением суда от 09.02.2011 заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал недействительными решения инспекции от 16.02.2010 N 34р и Управления от 04.05.2010 N 21-19/046930 в части выводов по сделкам РЕПО, по охранным услугам, доначисление в связи с этими выводами налога на прибыль, пени по нему и суммы штрафа; в части выводов по п.1.3 решения в связи с отнесением в состав затрат расходов на суммы премии Курпитко В.Г. в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, стороны обратились с апелляционными жалобами и представили отзывы на апелляционные жалобы.

Третье лицо представило письменные пояснения на апелляционные жалобы, в которых просит решение суда в части удовлетворенных требований общества отменить, отказать в удовлетворении заявленных требований; в части отказанных требований решение суда оставить без изменения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционные жалобы, отзывы, письменные пояснения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда и удовлетворения апелляционных жалоб, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, в период с 26.02.2009 по 26.10.2009 инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, по результатам которой составлен акт от 28.12.2009 N 34а и вынесено решение от 16.02.2010 N 34р, в соответствии с которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 53 783 380 руб.; начислены пени по налогу на прибыль в сумме 79 155 020 руб.; предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 268 916 903 руб., штраф, пени, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением УФНС России по г. Москве от 04.05.2010 N 21-19/046930 указанное решение изменено, решение инспекции признано неправомерным в части выводов по п.1.2 с последующим перерасчетом сумм налога, доначисленных пени и санкций; в остальной части решение оставлено без изменения, утверждено и вступило в силу.

В своих апелляционных жалобах стороны не указали обстоятельств, являющихся в соответствии со ст.270 АПК РФ основанием для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

Общество в обоснование приведенных в апелляционной жалобе доводов указывает на то, что правомерно в 2007 г.. учло в составе налоговой базы по налогу на прибыль расходы по начислению премии Курпитко В.Г. на основании Протокола заседания Совета директоров общества от 30.12.2007 за высокие финансовые результаты, достигнутые за счет личностных качеств и действий, в сумме 275 012 500 руб. Общество выплачивало вознаграждения с соблюдением требований ст.255 НК РФ, все начисленные вознаграждения отражены в бухгалтерском и налоговом учете общества.

Данный довод не может быть принят судом и подлежит отклонению.

Как следует из материалов дела, 28.12.2006 обществом заключен трудовой договор с Курпитко В.Г., согласно п.6.2 которого работнику, помимо оклада, может выплачиваться вознаграждение за результат работы с учетом ее количества и качества, а также по другим критериям в соответствии с локальными нормативными актами работодателя.

Согласно п.15-17 Положения о премировании руководящих работников общества от 02.03.2000 единовременное (разовое) премирование может осуществляться в отношении работников предприятия: по итогам успешной работы за год; за выполнение дополнительного объема работ; за качественное и оперативное выполнение особо важных заданий и особо срочных работ, разовых заданий руководства; за разработку и внедрение мероприятий, направленных на экономию материалов, энергии, а также улучшение условий труда, техники безопасности и пожарной безопасности; в связи с государственными или профессиональными праздниками, знаменательными или профессиональными юбилейными датами; в связи с юбилейными датами; за многолетний труд в связи с выходом на пенсию. Размер единовременного (разового) премирования определяется Советом Директоров организации с учетом личного трудового вклада. Выплата премий и вознаграждений осуществляется не позднее дня выдачи зарплаты следующий за принятием решения о премировании.

Материалами дела подтверждено, что обществом на основании протокола заседания совета директоров от 30.12.2007 принято решении о премировании заместителя генерального директора Курпитко В.Г. (с 13.02.2008 Курпитко В.Г. является генеральным директором заявителя) в размере 275 012 500 руб. за высокие финансовые результаты деятельности общества.

Данная операция отражена на счете 20 "Основное производство" (Д 20, К 70), премия отнесена на расходы предприятия и уменьшила налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Согласно данным бухгалтерского учета в декабре 2007 г.. обществом исчислен и удержан НДФЛ (Д 70, К 68-1) в размере 35 764 300 руб., начисленный с заработной платы за декабрь 2007 г.. и премиальных Курпитко В.Г., при этом данная сумма налога в бюджет не перечислена.

Заработная плата выплачена обществом 24.12.2007, вместе с тем премия Курпитко В.Г. также не выплачена.

Согласно представленной банковской выписке общества в последующие периоды (январь, февраль 2008 г.. и т.д.) заработная плата Курпитко В.Г. выплачивалась.

На момент проведения проверки и рассмотрения дела в суде первой инстанции премия за высокие финансовые результаты Курпитко В.Г. не выплачена, что обществом не опровергнуто, более того, указано в апелляционной жалобе.

Между тем, согласно представленной банковской выписке общества заявитель располагал денежными средствами для погашения задолженности перед Курпитко В.Г.

Так, согласно отчетности по форме 2-НДФЛ, предоставленной на Курпитко В.Г. за 2007 г.., общество отразило выплату в размере 275 012 500 руб., исчисленный и удержанный НДФЛ в размере 35 764 300 руб.

Помимо этого, как установлено в ходе проверки и обществом не опровергнуто, в октябре-ноябре 2007 г.. заявителем реализованы ценные бумаги ОАО "Газпром" (30.10.2007 - 115 668 акций на сумму 34 993 227,88 руб., 06.11.2007 - 581 873 акций на сумму 182 275 268,60 руб., 08.11.2007 г.. - 64 671 акций на сумму 20 873 398,80 руб.). Стоимость выбывших ценных бумаг, согласно учету общества, составила 3 971 538,85 руб. Таким образом, налогооблагаемая база по указанным сделкам составила 234 170 356 руб.

Кроме того, общество имело на счетах денежные средства для погашения задолженности перед заместителем генерального директора Курпитко В.Г., на балансе общества числились иные активы (ценные бумаги, векселя, паи, основные средства) для выплаты премии иным способом (в натуральной форме), однако указанная задолженность не погашена, что обществом не оспорено

В бухгалтерском учете общества сделаны проводки, подтверждающие удержание и перечисление НДФЛ на премию, выплаченную Курпитко В.Г., при этом сумма налога в бюджет не перечислена.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции соглашается с позицией налоговых органов и суда первой инстанции о том, что путем принятия решения о выплате премии в размере 275 012 500 руб. общество занизило налоговую базу по налогу на прибыль по результатам финансово-хозяйственной деятельности за 2007 г..

Руководством общества разработано Положение о премировании работников, согласно которому выплата премий осуществляется не позднее дня выдачи заработной платы, следующей за принятием решения о премировании (т.24 л.д.88-89).

Общество представило карточку счета 70 по Курпитко В.Г. о начисленной за 2007 г.. заработной плате (т.24 л.д.85-88), из анализа которой следует, что заработная плата Курпитко В.Г. за 2007 г.. составляла 25 000 руб. ежемесячно или 300 000 руб. в год, что не сопоставимо с начисленной премией, учитывая, что Курпитко В.Г. не являлся учредителем общества, который вправе получать дивиденды от деятельности организации, в проверяемый период не являлся генеральным директором заявителя.

Ссылка общества в апелляционной жалобе на то, что 18.05.2009 перечислено на счет Курпитко В.Г. 44 000 000 руб., документально не подтверждена.

Ссылка общества на мировое соглашение, утвержденное Симоновским районным судом г. Москвы, согласно которому с заявителя подлежит взысканию начисленная Курпитко В.Г. премия, отклоняется судом.

Согласно порядку выплаты премии, утвержденного Симоновским районным судом г. Москвы, сумму в размере 130 278 620 руб., общество обязано перечислить в срок не позднее 28.04.2009.

Между тем исполнительный лист по мировому соглашению оформлен только 27.10.2009, что свидетельствует о том, что денежные средства с общества в пользу Курпитко В.Г. не взысканы.

Ссылка общества на то, что талант и грамотное руководство обществом со стороны Курпитко В.Г. позволило достичь высокого финансового результата, в связи с чем ему начислена премия, несостоятельна, поскольку в представленных обществом документах отсутствует информация о конкретных показателях, достижениях или иных оснований, позволяющих сопоставить результаты трудовой деятельности Курпитко В.Г. и основанием для выплаты премии в размере 275 012 500 руб.

При таких обстоятельствах, спорные расходы не соответствуют критериям ст.252 НК РФ. Расходы по премии начислены за 2007 г.., однако реально не понесены. Действия общества направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с правовой позицией ВАС РФ, изложенной в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. В совокупности с иными обстоятельствами о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды может свидетельствовать взаимозависимость участников сделок; разовый характер операции.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что общество неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих доход, премию заместителя генерального директора Курпитко В.Г., что привело к занижению налогооблагаемой базы на сумму 275 012 500 руб.

Налоговые органы в апелляционных жалобах указывают на то, что общество в 2006-2007гг. в рамках своей деятельности осуществляло сделки по купле-продаже ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, операции РЕПО с ценными бумагами. Между тем обществом при расчете стоимости выбывших ценных бумаг, в соответствии с выбранным методом ЛИФО, для определения налоговой базы неправомерно не были учтены акции, приобретенные по второй части РЕПО, что привело к занижению налоговой базы при определении налоговой базы для исчисления налога на прибыль за 2006-2007гг.

Данные доводы не могут быть приняты судом и подлежат отклонению.

Материалами дела установлено, что на основании договора комиссии от 26.01.2004 N Б/268-78-СПФБ с дополнительными соглашениями и приложениями к нему общество через брокера АОЗТ "ИК Газфинтраст" осуществляло сделки по купле-продаже обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, а также осуществляло внебиржевые операции РЕПО с ценными бумагами. Указанные операции отражены обществом в налоговой отчетности.

В материалы дела и в ходе проверки общество представляло указанный договор с дополнительными соглашениями и приложениями, отчеты брокера, данные бухгалтерского учета, выписки по счету, регистры по учету приобретения и реализации ценных бумаг, налоговые регистры по операциям РЕПО (т.1 л.д.43-44, 93, т.т.6-8, т.17 л.д.119-149, т.18 л.д.1-7).

При этом в акте проверки и оспариваемом решении отсутствует указание инспекции на неполноту отражения операций с ценными бумагами в налоговом и бухгалтерском учете, несоответствие аналитических регистров налогового учета требованиям, предъявляемым налоговым законодательством к форме и содержанию регистров налогового учета.

Согласно п.8 и 9 ст.280 НК РФ налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется отдельно, если налогоплательщик не относится к профессиональным участникам рынка ценных бумаг. При реализации или ином выбытии ценных бумаг налогоплательщик самостоятельно в соответствии с принятой в целях налогообложения учетной политикой выбирает один из методов списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг, в том числе метод ЛИФО.

В силу п.1 ст.282 НК РФ операцией РЕПО признается договор, отвечающий требованиям, предъявляемым к договорам РЕПО Федеральным законом "О рынке ценных бумаг", согласно п.1 ст.53.1 которого договором РЕПО признается договор, по которому одна сторона (продавец по договору РЕПО) обязуется в срок, установленный этим договором, передать в собственность другой стороне (покупателю по договору РЕПО) ценные бумаги, а покупатель по договору РЕПО обязуется принять ценные бумаги и уплатить за них определенную денежную сумму (первая часть договора РЕПО) и по которому покупатель по договору РЕПО обязуется в срок, установленный этим договором, передать ценные бумаги в собственность продавца по договору РЕПО, а продавец по договору РЕПО обязуется принять ценные бумаги и уплатить за них определенную денежную сумму (вторая часть договора РЕПО).

Таким образом, сделка по договору РЕПО является самостоятельным видом договора, предусматривающим две взаимосвязанные сделки по реализации и последующему приобретению эмиссионных ценных бумаг того же выпуска в том же количестве, осуществляемые по ценам, установленным соответствующим договором.

С учетом положений ст.282 НК РФ финансовый результат должен рассчитываться как разница между ценой приобретения по второй части сделок РЕПО и ценой реализации по первой части РЕПО. Доход учитывается при расчете налоговой базы продавца по первой части РЕПО. Датами исполнения первой и второй частей РЕПО считаются предусмотренные договором даты исполнения участниками операции РЕПО своих обязательств по первой и второй частям РЕПО соответственно. При этом применяется фактическая цена реализации (приобретения) ценной бумаги как по первой части РЕПО, так и по второй части РЕПО независимо от рыночной (расчетной) стоимости таких ценных бумаг.

Налоговым законодательством не предусмотрено обязанности налогоплательщика осуществлять возвращение ценной бумаги по наступлению даты второй части РЕПО в ту дату, которая попадает на вторую часть РЕПО, на что указывают налоговые органы, не учитывая выбранный обществом в учетной политике метод учета ценных бумаг при осуществлении РЕПО.

В п.6 ст.28 НК РФ законодательно предусмотрен единственный случай, когда при признании доходов (расходов) от реализации ценных бумаг в целях налогообложения применяются положения, установленные ст.280 НК РФ, а именно: в случае неисполнения второй части РЕПО.

Материалами дела подтверждено и налоговыми органами не опровергнуто, что подобные обстоятельства в 2006-2007гг. в обществе отсутствовали, о чем свидетельствуют представленные регистр аналитического налогового учета, отчеты брокера.

Таким образом, доводы налоговых органов о занижении налоговой базы в связи с неприменением обществом метода ЛИФО к стоимости выбывших ценных бумаг по сделкам РЕПО являются неправомерными.

В апелляционных жалобах налоговые органы утверждают, что расходы на оказание охранных услуг ООО "ЧОП "Цезарь - Запад" в адрес общества в 2007 г.. в размере 869 492 руб. являются документально не подтвержденными и экономически не оправданными, что повлекло занижение налоговой базы при исчислении налога на прибыль. В обоснование своей позиции налоговый органы ссылаются на то, что согласно договору от 01.01.2007 N 01/01/07 и актам выполненных работ спорные расходы произведены на охрану помещений, однако заявитель не располагался в помещениях, которые охранялись ООО "ЧОП "Цезарь - Запад".

Данные доводы являются необоснованными и подлежат отклонению.

Материалами дела установлено, что обществом заключен договор с ООО "ЧОП "Цезарь - Запад" на оказание охранных услуг от 01.01.2007 N 01/01/07, в рамках которого ООО "ЧОП "Цезарь - Запад" поддерживает внутриобъектовый порядок и охраняет имущество общества по адресу г. Москва, Ленинский пр-кт, д.63/2.

В материалы дела представлены подписанные сторонами акты сдачи-приемки работ от 31.01.2007 N 7, от 28.02.2007 N 20, от 31.03.2007 N 34, от 30.04.2007 N 48, от 31.05.2007 N 62, от 30.06.2007 N 76, от 31.07.2007 N 90, от 31.08.2007 N 106, от 30.09.2007 N 118, от 31.10.2007 N 132, от 30.11.2007 N 146, от 31.12.2007 N 161.

Общая стоимость работ за 2007 г.. составила 869 492 руб.

Факт несения обществом расходов по договору на оказание охранных услуг с ООО "ЧОП "Цезарь - Запад" налоговыми органами не опровергнут.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу пп.4 п.1 ст.253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя прочие расходы.

Согласно пп.6 п.1 ст.264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся, в том числе, расходы на услуги по охране имущества.

Как усматривается из материалов дела, договорные отношения между обществом и ООО "ЧОП "Цезарь - Запад" отражены в бухгалтерской и налоговой отчетности заявителя.

Как пояснил представитель заявителя, в рамках встречной налоговой проверки ООО "ЧОП "Цезарь - Запад" подтвердило инспекции факт предоставления обществу услуг по охране и перечисления денежных средств в сумме 869 492 руб. за выполненную работу.

Доказательств обратного налоговыми органами апелляционному суду не представлено.

Ссылка инспекции на то, что в соответствии с договором на охрану имущества и актами о выполненных работах, ООО "ЧОП "Цезарь - Запад" выполняло услуги по охране помещений, а не имущества, несостоятельна, поскольку имущество находится именно в помещении, а отсутствие доступа посторонних лиц в помещение, наблюдение за исправностью охранно-пожарной сигнализации, своевременное оповещение руководства общества и всех неисправностях, что также предусмотрено договором об охране, являются условием сохранности имущества заявителя.

Как пояснил представитель заявителя, принятие мер, направленных на сохранность имущества общества, необходимо для обеспечения стабильности финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

При таких обстоятельствах, затраты общества на охранные услуги, оказанные обществу ООО "ЧОП "Цезарь - Запад", являются экономически обоснованными и документально подтвержденными.

В апелляционной жалобе Управление утверждает, что решение вышестоящего налогового органа по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика на решение инспекции не обладает признаками ненормативного правового акта и не может быть обжаловано в судебном порядке, поскольку не нарушает прав и законных интересов заявителя, т.к. само по себе не обязывает налогоплательщика совершать какие-либо действия.

Данный довод является необоснованным и подлежит отклонению, поскольку решение Управления является актом налогового органа, в котором содержатся выводы относительно налоговых правонарушений, установленных в ходе проверки нижестоящего налогового органа, указано о правильности выводов ИФНС России N 25 по г. Москве.

В соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 12.02.2008 N 12566/07, законодатель, осуществляя мероприятия по совершенствованию налогового администрирования, исходил из необходимости сохранения гарантий защиты прав налогоплательщиков, в отношении которых проводится налоговый контроль, по меньшей мере, в объеме, предусмотренном ранее действовавшим законодательством.

Оспариваемые заявителем ненормативные правовые акты частично не соответствуют положениям действующего законодательства, нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с п.5 ст.101.2 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за его совершение может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования в вышестоящем налоговом органе.

Поэтому предметом обжалования может быть любое из принятых решений или одновременно оба. В то же время обжалование решения только вышестоящего органа в последующем может создать для налогоплательщика определенную сложность, поскольку, если вышестоящий орган оставил решение в силе, оно считается вступившим в законную силу и подлежит исполнению.

При этом в настоящем споре участвуют два заинтересованных лица (УФНС России по г. Москве и ИФНС России N 25 по г. Москве), и общество обжалует одновременно оба решения: как решение инспекции, так и решение Управления.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции считает, что приведенные в апелляционных жалобах доводы не могут являться основанием к отмене принятого судом решения. Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.02.2011 по делу N А40-86299/10-116-305 оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

В.Я. Голобородько

Судьи

С.Н. Крекотнев Р.Г. Нагаев