Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 6 июля 2011 г. N 09АП-14651/11

город Москва

Дело N А40-151888/10-129-621

06.07.2011

N 09АП-14651/2011-АК

резолютивная часть постановления объявлена 04.07.2011.

постановление изготовлено в полном объеме 06.07.2011

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Т.Т. Марковой,

судей М.С. Сафроновой, Л.Г. Яковлевой,

при ведении протокола судебного заседания секретарем И.С. Забабуриным

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 20.04.2011

по делу N А40-151888/10-129-621, принятое судьей Н.В. Фатеевой,

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Авиакомпания ЭйрБриджКарго" (ОГРН 1057746295474, 119048, г. Москва, ул. Усачева, д. 35 А)

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по г. Москве (ОГРН 1047704058060, 119048, г. Москва, ул. Доватора, д. 12, корп. 2, стр. 5)

третье лицо - Инспекция Федеральной налоговой службы N 31 по г. Москве (ОГРН 1047731038882, 121351, г. Москва, ул. Молодогвардейская, д. 23, корп. 1)

о признании частично недействительным решения;

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Аитов Р.С. по дов. N 23 от 19.02.2011, Алимова Л.В. по дов. N 25 от 19.02.2011;

от заинтересованного лица - Васильев А.В. по дов. N 05-21/064776;

от третьего лица - не явился, извещен;

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Авиакомпания ЭйрБриджКарго" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по г. Москве от 10.09.2010 N 89-12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части: п. 1 решения в части привлечения к налоговой ответственности в сумме 1.171.986 руб.; п. 2 решения в части начисления пени в сумме 178.909 руб.; п. 3.1. решения в части доначисления НДС в сумме 125.618 руб.; п. 3.1. решения в части доначисления ЕСН в ФБ за 2007 в сумме 274.770 руб.; п. 3.1. решения в части доначисления ЕСН в ФСС за 2007 в сумме 32.983 руб.; п. 3.1. решения в части доначисления ЕСН в ФФОМС за 2007 в сумме 14.414 руб.; п. 3.1. решения в части доначисления ЕСН в ТФОМС за 2007 в сумме 21.111 руб.; п. 3.1. решения в части доначисления ЕСН в ФБ за 2008 в сумме 436.897 руб.; п. 3.1. решения в части доначисления ЕСН в ФСС за 2008 в сумме 33.960 руб.; п. 3.1. решения в части доначисления ЕСН в ФФОМС за 2008 в сумме 15.000 руб.; п. 3.1. решения в части доначисления ЕСН в ТФОМС за 2008 в сумме 21.600 руб.; п. 3.2. решения в части начисления штрафа (налоговый агент) в сумме 1.117.032 руб.; п. 3.2. решения в части начисления штрафа за неуплату ЕСН в сумме 54.954 руб.; п. 3.3. решения в части начисления пени по ЕСН в ФБ в сумме 169.499 руб.; п. 3.3. решения в части начисления пени по ЕСН в ФСС в сумме 1.111 руб.; п. 3.3. решения в части начисления пени по ЕСН в ФФОМС в сумме 3.283 руб.; п. 3.3. решения в части начисления пени по ЕСН в ТФОМС в сумме 5.016 руб.; п. 3.4. решения в части уменьшения убытков за 2007 в сумме 91.320.661 руб.; п. 3.4. решения в части уменьшения убытков за 2008 в сумме 20.890.700 руб.; п. 3.5. решения в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенном размере НДС за 2007 2.002.006 руб.; п. 3.5. решения в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенном размере НДС за 2008 540.390 руб.; п. 4 решения в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 20.04.2011 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Третье лицо отзыв на апелляционную жалобу не представило, в судебное заседание суда апелляционной инстанции не явилось.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в отсутствие представителя третьего лица, извещенного о месте и времени судебного заседания надлежащим образом, в порядке ст. ст. 121, 122, 123, 156, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2008.

По результатам проведения выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт от 29.06.2010 N 89-12 и принято решение от 10.09.2010 N 89-12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 1.187.915 руб., обществу начислены пени в сумме 178.909 руб., предложено уплатить недоимку в сумме 1.161.348 руб., штрафы, пени, уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 112.211.361 руб., уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость в сумме 2.553.827 руб., внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 12.11.2010 N 21-19/118785 поданная обществом апелляционная жалоба на решение инспекции от 10.09.2010 N 89-12 оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено и признано вступившим в законную силу.

Рассмотрев материалы дела, заслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы исходя из следующего.

Материалами дела установлено, что обществом заключены договоры (соглашения) с компаниями, не имеющими постоянного представительства на территории Российской Федерации:

в 2007, 2008 соглашение от 04.07.2007 N 284АВС-07 с Trax USA CORP., предметом которого являлось предоставление обществу неисключительного, единственного, без права передачи, оплачиваемого права воспроизводить и использовать программное обеспечение;

в 2007 соглашение о краткосрочной аренде ВСУ от 02.07.2007 с CHASE Aerospace, предметом которого являлось предоставление обществу в аренду на краткосрочный период вспомогательной силовой установки для установки на ВС общества;

в 2008 лицензионное соглашение от 18.10.2007 N 265АВС-08 с Aerobytes Ltd., предметом которого являлась передача обществу простого (неисключительного) права на программное обеспечение;

в 2008 генеральное соглашение от 01.11.2006 N 37АК-АВС-06 с Sabre Inc., предметом которого являлось предоставление обществу ограниченного, отзывного, неисключительного права без его передачи в течение срока заказа на системы (программное обеспечение).

Инспекцией общество привлечено к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в сумме 1.089.585 руб. вследствие неправомерного неудержания и неперечисления в 2007-2008 в установленный Кодексом срок, сумм налога с доходов, выплаченных вышеуказанным компаниям, не имеющим постоянного представительства на территории Российской Федерации.

В соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 310 НК РФ исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 312 НК РФ при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если данное подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык.

Обществом в суд первой инстанции представлены оригиналы сертификатов, подтверждающих постоянное местонахождение всех иностранных организаций; копии сертификатов с нотариально заверенными переводами, которые также имеются у инспекции, договоры от 17.06.1992 об избежание двойного налогообложения.

Является необоснованным вывод налогового органа о правомерности привлечения к налоговой ответственности за неудержание налога с доходов иностранных юридических лиц по причине непредставления оригиналов сертификатов в ходе налоговой проверки: представление надлежащим образом оформленных налоговых сертификатов непосредственно в судебное заседание (то есть после завершения выездной налоговой проверки и вынесения решения) исключает возможность привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности.

Более того, в апелляционной жалобе в УФНС России по г. Москве заявитель указывал на готовность представить оригиналы сертификатов на очное рассмотрение апелляционной жалобы (т.18 л.д.78), однако на данное предложение УФНС России по г. Москве ответило отказом - письмо от 13.10.2010 N 21-19/107422.

В отношении вопроса о составе доходов по соглашениям с иностранным компаниями Sabre Inc. и TRAX USA CORP.: по условиям заключенных соглашений в договорную цену входит не только стоимость передаваемого права на программное обеспечение, но еще и вспомогательные работы, такие как доставка, установка, консультирование и т.д.

По мнению налогового органа, доходы иностранной компании от выполнения работ по доставке, установке программного обеспечения, его технического обслуживания, ремонта и консультирования являются "иными аналогичными доходами", указанными в пп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ и подлежат налогообложению у источника их выплаты; при этом действие п. 2 ст. 309 НК РФ, по мнению инспекции, на них не распространяется.

Согласно п. 2 ст. 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со ст. 306 Кодекса, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

При этом, п. 4 ст. 306 НК РФ установлено, что факт осуществления иностранной организацией на территории Российской Федерации деятельности подготовительного и вспомогательного характера не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства.

Кроме того, установка и техническое обслуживание программного продукта происходило дистанционно, то есть без физического участия представителей исполнителя на территории Российской Федерации.

Таким образом, исчисление инспекцией налога со всех выплат общества по соглашениям с Sabre Inc. и TRAX USA CORP. является неправомерным.

Относительно привлечения общества к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в размере 81.334 руб. вследствие неправомерного неудержания и неперечисления сумм налога по соглашению с CHASE Aerospace, инспекция указывает, что заявитель не выделял сумму возвращаемого депозита в бухгалтерских регистрах, данная сумма также не была выделена в таблице на стр. 9 возражений общества на акт выездной налоговой проверки.

Между тем, возвращаемый депозит выделен отдельной строкой в счете, выставленном компанией CHASE Aerospace, который был представлен налоговому органу при проведении выездной налоговой проверки, копия счета представлена в материалы дела.

Инспекция ссылается на таблицу, приведенную на стр. 9 возражений общества на акт выездной налоговой проверки, которая также приведена на стр. 25-26 оспариваемого решения: возражения общества по данному пункту решения признаны инспекцией обоснованными.

Кроме того, данная таблица не относится к рассматриваемому эпизоду и содержит лишь обобщенные данные по арендным отношениям заявителя с различными компаниями, в том числе, с CHASE Aerospace, поэтому составляющие договорной стоимости в таблице не выделены.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о неправомерности привлечения общества к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ вследствие неправомерного неудержания и неперечисления в 2007-2008 сумм налога по соглашениям с Trax USA CORP., Sabre Inc., Aerobytes Ltd., CHASE Aerospace в общей сумме 1.089.585 руб.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на неправомерное включение в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, расходов прошлых периодов. Основанием для исключения таких сумм из состава расходов послужило поступление первичных документов заявителю с опозданием.

При анализе представленных обществом расшифровки налогового регистра за 2007 "Убытки прошлых лет", копий первичных учетных документов и счетов-фактур инспекция пояснила, что следующие документы датированы 2006: акт от 31.12.2006 на транспортные услуги с ООО "Скарлет" на сумму 170.617 руб. (т.3 л.д.21); акт от 14.12.2006 на оказанные услуги с ФГУП ЦРОС ГА на сумму 5.900 руб. (т.3 л.д.22); акт от 08.12.2006 на оказанные услуги от УФК по г. Москве на сумму 4.145 руб. (т.3 л.д.23-24); по расходам за коммунальные услуги и аренду помещения представлены счета-фактуры от 28.02.2007 от ОАО "Международный Аэропорт Шереметьево" на сумму 45.865 руб. (т.3 л.д.25-26); по договору страхования от 12.07.2006 N 07АК-АВС с ЗАО "Страховая компания НИК" документы не представлены на сумму 10.573 руб. (т.3 л.д.27-28).

Таким образом, инспекция пришла к следующим выводам: принимая расходы, понесенные в одном налоговом периоде (2006), в другом налоговом периоде (2007), обществом искажены налоговые базы обоих периодов; счет-фактура не является первичным учетным документом; в соответствии со ст. 272 НК РФ расходы, произведенные налогоплательщиком должны быть учтены в том налоговом периоде, к которому они относятся; при обнаружении ошибок в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым периодам, перерасчет налоговой базы производится в текущем налоговом периоде.

По мнению налогового органа, обществом, в нарушение ст. 54, ст. 252 НК РФ в состав расходов, связанных с производством и реализацией за 2007, неправомерно включена сумма расходов прошлых налоговых периодов в размере 237.100 руб.

Данные доводы инспекции отклоняются судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.

По общему правилу, установленному п. 1 ст. 272 НК РФ, расходы должны признаваться в том отчетном периоде, к которому они относятся.

Поскольку декларация за 2006 была уже сдана, чтобы уменьшить налог на суммы, указанные в "опоздавших" первичных документах, необходимо внести изменения в расчет налоговой базы и подать уточненную декларацию.

Однако в соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ перерасчет налоговой базы за прошлые периоды производится в том случае, если имели место ошибки в ее определении

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты.

Поскольку первичные документы за оказанные услуги поступили в общество с опозданием, следовательно, расходы на момент определения базы не были документально подтверждены, и основания для включения их в состав расходов отсутствовали.

В соответствии с п. 1.1. приложения N 3 к Приказу от 29.12.2006 N 2000/62 "Об учетной политике ООО "Авиакомпания ЭйрБриджКарго" на 2007 налоговый учет компании ведется на основании первичных документов, применяемых для бухгалтерского учета в целом по организации.

При этом, п. 4.1. приложения N 3 к Приказу от 29.12.2006 N 2000/62 установлено, что расходы для расчета налога на прибыль определяются по методу начисления.

Из этого следует, что в отсутствие первичных документов общество было не вправе относить расходы по "опоздавшим" первичным документам на затраты.

Копия учетной политики общества на 2006-2007, Приказы "Об учетной политике ООО "Авиакомпания ЭйрБриджКарго", от 29.12.2005, 29.12.2006 N 2000/62, приложения к Приказу от 29.12.2006 N 2000/62 представлены в материалы дела.

Таким образом, налогоплательщиком ошибок при исчислении налога прошлого периода допущено не было. Следовательно, исключение из состава производственных затрат суммы расходов прошлых периодов в размере 237.100 руб. является неправомерным.

Как следует из материалов дела, обществом с ЗАО "КТК" в проверяемом периоде заключено соглашение об организации чартера воздушного судна от 20.04.2007 N 161АВС-07 (т.3 л.д.29-36).

По условиям данного соглашения ЗАО "КТК" обязалось обеспечивать предоставление заявителю в чартер за плату всю или часть вместимости воздушного судна для осуществления перевозок грузов на воздушных судах ФГУП МЧС или иных перевозчиков (п. 10.6 соглашения).

Выполнение рейсов осуществлялось на основании отдельных договоров чартера ВС (т.3 л.д.37-125), заключенных на основании соглашения от 20.04.2007 N 161АВС-07.

Данные договоры чартера содержат конкретные условия чартера, такие как: тип воздушного судна, коммерческая загрузка, даты перевозки, номера рейсов, перечни авианакладных в разрезе номеров рейсов, стоимость перевозки на участке маршрута по каждой авианакладной; стоимость перевозки каждым из рейсов.

Инспекцией сделан запрос в адрес ФГУП МЧС обо всех рейсах, осуществленных ФГУП МЧС на своих самолетах для ЗАО "КТК".

В полученном ответе номера части рейсов не совпадала с номерами рейсов, указанных в договорах чартера ВС, заключенных обществом с ЗАО "КТК". В результате чего инспекция пришла к выводу о том, что данные рейсы не подтверждены.

По мнению налогового органа, в нарушение ст. 92 Таможенного кодекса Российской Федерации, п. 28.2 раздела V Инструкции "О совершении таможенных операций при внутреннем и международном таможенном транзите товаров" (утвержденной Приказом ГТК России от 08.09.2003 N 973), представленные документы оформлены ненадлежащим образом: на ГТД и авианакладных отсутствуют отметки уполномоченного должностного лица таможенного органа о поступлении товара, а также отсутствуют свидетельства о завершении ВТТ.

В связи с этим, инспекция пришла к выводу о том, что факты выполнения рейсов документально не подтверждены; данное обстоятельство привело к завышению расходов, связанных с производством и реализацией в 2007 на 91.083.561 руб., в 2008 - 20.890700 руб.

Доводы налогового органа о несовпадении номеров рейсов, отраженных в учете общества, и номеров рейсов, выполнение которых не подтвердило ФГУП МЧС России в своем ответе, подлежат отклонению, поскольку ответ ФГУП МЧС содержит информацию лишь о тех рейсах, которые выполнялись на воздушных судах ФГУП МЧС; однако спорные рейсы выполнялись также с привлечением иных перевозчиков (ЗАО "Авиапредприятие Тесис", поскольку в материалах проверки, рассмотренных с участием представителей общества 05.08.2010, отсутствуют соответствующие запросы в адреса иных перевозчиков, вывод инспекции о невыполнении рейсов безоснователен); данные о номерах рейсов не являются обстоятельством, которое может доказать или опровергнуть реальность совершения рейса: как при проведении проверки, так и при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Как пояснил заявитель, номера рейсов, указанные на момент заключения конкретного договора организации перевозки, являются условными. При этом, неизменным является лишь номер авианакладной, указанный в: конкретных договорах организации перевозки, спорных счетах-фактурах; отчетах заказчиков; таможенных декларациях; почтово-грузовых ведомостях.

Возможность сопоставить все вышеуказанные документы по номеру авианакладной инспекция не отрицает, никаких доводов, опровергающих данный аргумент, не приводит, и перепроверку своих выводов в разрезе авианакладных не осуществляет.

Инспекция, подвергая сомнению сам факт осуществления спорных рейсов, указывает на то, что в нарушение ст. 92 ТК РФ, а также п. 28.2 Инструкции "О совершении таможенных операций при внутреннем и международном таможенном транзите товаров", авианакладные, таможенные декларации, почтово-грузовые ведомости, реестры продаж агентов не имеют обязательной отметки должностного лица таможенного органа о поступлении товара.

Данный довод инспекции не принимается судом апелляционной инстанции исходя из следующего.

Согласно ч. 1 ст. 92 ТК РФ завершение внутреннего таможенного транзита (ВТТ) осуществляется таможенным органом путем выдачи перевозчику свидетельства о завершении ВТТ по установленной форме.

Пунктом 28.2 Инструкции "О совершении таможенных операций при внутреннем и международном таможенном транзите товаров", утвержденной Приказом ГТК России от 08.09.2003 N 973, также установлено, что оформление завершения ВТТ товаров производится путем выдачи перевозчику свидетельства о завершении внутреннего таможенного транзита.

Пунктом 5 приложения 7 к Инструкции о совершении таможенных операций при внутреннем и международном таможенном транзите товаров установлено, что листы свидетельства распределяются между перевозчиком и таможенным органом назначения.

Как правильно установлено судом первой инстанции, на указанных в оспариваемом решении маршрутах перевозчиком были ФГУП МЧС, ЗАО "Авиапредприятие Тесис" и другие.

Следовательно, свидетельствами о завершении ВТТ заявитель не должен располагать, поскольку не являлся перевозчиком; свидетельства не должны были выдаваться обществу таможенным органом назначения.

Несмотря на это, обществом самостоятельно запрошены копии данных документов у контрагента и представлены налоговому органу.

Пунктом 28.2 Инструкции "О совершении таможенных операций при внутреннем и международном таможенном транзите товаров", также установлено, что свидетельство о завершении внутреннего таможенного транзита регистрируется в журнале регистрации свидетельств о завершении внутреннего таможенного транзита, свидетельству о завершении внутреннего таможенного транзита присваивается регистрационный номер следующей структуры: 11111111/222222/3333333, где: 11111111 - код таможенного органа назначения; 222222 - день, месяц, последние две цифры года; 3333333 - порядковый номер по журналу регистрации, форму и порядок ведения которого устанавливает ГТК России.

Инспекции представлены все необходимые копии сертификатов о завершении ВТТ, при этом, все сертификаты имеют регистрационный номер. Следовательно, инспекция имела возможность сделать соответствующий запрос в таможенный орган назначения и получить всю информацию об осуществленных перевозках, однако не сделала этого.

В апелляционной жалобе инспекция анализирует счет-фактуру от 28.09.2007 N 176 на сумму 2.437.110 руб. и указывает, что перевозка осуществлялась 27.09.2007 воздушным судном N 76483, принадлежащим ЗАО "Авиапредприятие Тесис"; из 3 почтово-грузовых ведомостей также следует, что 27.09.2007 погрузка была осуществлена на воздушное судно N 76483, принадлежащее ЗАО "Авиапредприятие Тесис"; из представленной обществом ГТД следует, что груз отправлен (инспекция не уточняет дату отправки) воздушным судном N 76840, принадлежащим ФГУП МЧС; из ответа ФГУП МЧС от 02.04.2010 N 379/А следует, что 27.09.2007 ФГУП МЧС не осуществляло перевозки (согласно ответу МЧС рейс осуществлен 26.09.2007 воздушным судном N 76840).

В связи с чем, инспекцией сделан вывод о том, что перевозка воздушным судном МЧС 27.09.2007 не производилась.

Данные доводы были предметом исследования суда первой инстанции и правомерно отклонены по следующим основаниям.

Инспекция указывает на то, что перевозка груза по счету-фактуре осуществлялась 27.09.2007 воздушным судном ЗАО "Авиапредприятие Тесис" N 76483, данный факт подтверждают и 3 почтово-грузовые ведомости.

26.09.2007 МЧС выполнило рейс на воздушном судне N 76840, что подтверждается письмом ФГУП МЧС от 02.04.2010 N 379/А.

Между тем, инспекция сделала запрос на факт осуществления рейса не 26.09.2007, а 27.09.2007; не в ЗАО "Авиапредприятие Тесис", а в адрес ФГУП МЧС; не в отношении воздушного судна N 76843, а в отношении воздушного судна N 76840.

При этом, в представленной обществом ГТД N 35908881, на которую ссылается налоговый орган, также указано, что МЧС осуществило рейс на воздушном судне N 76840 также 26.09.2007.

Как пояснил заявитель, по одному счету-фактуре (33 авианакладные), осуществлялась перевозка двумя разными рейсами, разными перевозчиками, в разные даты, поскольку для своевременного выполнения своих обязательств по договору ЗАО "КТК" разделило груз по одной из 33 авианакладных (авианакладная N 580-0024-2760) и отправило 26.09.2007 воздушное судно N 76840 (МЧС) часть груза по авианакладной 580-0024-2760, и 27.09.2007 воздушное судно N 76843 (ЗАО "Авиапредприятие Тесис") весь груз по 32 авианакладным, и оставшуюся часть по авианакладной 580-0024-2760.

В апелляционной жалобе инспекция также указывает на то, что на некоторых рейсах оплаченный вес перевозимого груза (44.810 кг) больше грузоподъемности самолета (42.000 кг), названной в договоре, что, по мнению налогового органа, свидетельствует об отсутствии реально совершенного рейса.

Между тем, данные о грузоподъемности самолета содержатся в Руководстве по летной эксплуатации воздушного судна (РЛЭ) и не могут зависеть от воли сторон, то есть от условий заключенного договора.

Как следует из оспариваемого решения, все спорные рейсы осуществлены на самолетах ИЛ-76ТД.

В соответствии с Руководством по летной эксплуатации самолета ИЛ-76ТД, утвержденным Начальником управления летной службы Министерства гражданской авиации СССР 28.03.1984, максимальный вес коммерческой нагрузки самолета при взлете с искусственной взлетно-посадочной полосы (не грунтовой) составляет 50.000 кг.

Таким образом, выполнение рейса осуществлялось без нарушения ограничений по весу, установленных эксплуатационной документацией на воздушное судно.

Кроме того, соглашение 161АВС-07, по которому были организованы спорные рейсы, в 2008-2009, исследовалось в рамках рассмотрения арбитражными судами дел N A33-1618/2008, N А33-9044/2008.

В данных случаях ЗАО "КТК" обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с требованием о признании недействительными решений ИФНС России по Железнодорожному району г. Красноярска об отказе в возмещении НДС, инспекцией оспаривалось право ЗАО "КТК" на применение ставки НДС 0 процентов, поскольку заключенный договор организации чартера воздушного судна, по мнению налогового органа, не являлся договором транспортной экспедиции.

В результате рассмотрения данных дел арбитражные суды пришли к выводу о том, что рассматриваемый договор является договором транспортной экспедиции, и что ЗАО "КТК" в материалы дела представлен весь пакет документов, в соответствии с п. 4 ст. 165 НК РФ подтверждающий право налогоплательщика на применение нулевой ставки НДС - контракт, авианакладные, документы, подтверждающие оплату, счета-фактуры.

Представленные документы, помимо прочего, подтвердили действительность осуществленных рейсов.

Таким образом, реальность осуществления рейсов по спорному соглашению, заключенному обществом с ЗАО "КТК" проверена арбитражными судами и подтверждена вышеуказанными судебными актами.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в определении от 24.08.2009 N 10496/09 отметил, что в обязанность налогового органа при проведении выездной налоговой проверки организации по налогу на прибыль входит оценка правильности исчисления налогоплательщиком, как полученных доходов, так и произведенных расходов, поскольку обе эти величины в совокупности влияют на правильность исчисления налога на прибыль и его размер. В противном случае доначисление налога на прибыль признается неправомерным.

Согласно оспариваемому решению, делая вывод о неподтвержденности хозяйственных отношений между обществом и ЗАО "КТК", инспекция, проанализировав представленные документы, исключила спорные суммы из расходов общества, без учета того факта, что заявителем от заказчиков перевозок получены доходы.

Инспекция уменьшила только сумму убытков общества, не уменьшив сумму доходов налогоплательщика, в связи с этим, позиция налогового органа по данному эпизоду является неправомерной.

При таких обстоятельствах, расходы общества по данным эпизодам в сумме 91.083.561 руб. за 2007 и 20.890.700 руб. за 2008 являются обоснованными и документально подтвержденными.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что обществом неправомерно завышена сумма налога на добавленную стоимость, предъявленную к вычету в 2007, 2008, в результате включения в состав расходов затрат по соглашению об организации чартера воздушного судна, заключенному с ЗАО "КТК".

Порядок предъявления сумм налога на добавленную стоимость к вычету регламентирован ст. ст. 171-172 НК РФ.

Действующее законодательство и сложившаяся правоприменительная практика устанавливает, что основаниями для отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов является: нарушение требований, установленных ст. ст.171 и 172 НК РФ; совершение налогоплательщиком действий, направленных на необоснованное получение налоговой выгоды, изложенных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Налоговое законодательство Российской Федерации не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ч. 1 ст. 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, государственный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Следовательно, нормы, содержащиеся в абз. 2 и 3 п. 1 ст. 252 НК РФ, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Таким образом, недопустимо использовать в качестве критерия правомерности деятельности налогоплательщика экономическую эффективность. Для принятия затрат в целях налогообложения прибыли достаточно того, что налогоплательщик, осуществляя их, планировал в будущем получить доход либо избежать возникновения убытков, а рациональность понесенных расходов не подлежит оценке налоговым органом, как относящаяся к сфере хозяйственной деятельности предприятия.

Поскольку нарушений обществом положений ст. ст. 171, 172 НК РФ налоговым органом не установлено, выводы инспекции о неправомерном предъявлении в 2007-2008 к вычету сумм НДС (2.126.969 руб. и 540.390 руб.) являются необоснованными.

Как следует из материалов дела, обществом с компанией CHASE Aerospace заключен договор краткосрочной аренды ВСУ от 02.07.2007, согласно которому арендодатель (CHASE Aerospace) предоставляет в аренду арендатору (заявитель) вспомогательную силовую установку, которая устанавливается на воздушное судно общества.

По условиям договора в состав арендной платы включен возвращаемый (депозитный) платеж.

По мнению инспекции, денежные средства, получаемые арендодателем от арендатора в виде возвратного депозита для обеспечения исполнения обязательств по оплате услуг по аренде, следует относить к денежным средствам, связанным с оплатой услуг в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ.

Как установлено в ходе выездной налоговой проверки, обществом были представлены инвойсы N 4095 на сумму 50.000 долларов США и N 4224 на сумму 30.000 долларов США.

Спорная сумма налога - 196.097 руб. возникла из инвойса на сумму 50.000 долларов США (1.285.525 руб.); претензий у налогового органа к инвойсу на сумму 30.000 долларов США не имеется, поскольку НДС с данной суммы исчислен и уплачен.

Из условий договора краткосрочной аренды ВСУ от 02.07.2007 следует, что ежемесячный платеж - 15.000 долларов США; первоначальный срок аренды - с 02.07.2007 по 02.08.2007 (1 месяц); срок аренды продлен соглашением сторон - до 02.10.2007 (продлен на 2 месяца); обязателен гарантийный депозит, стоимость которого оговаривается.

Таким образом, сумма инвойса 50.000 долларов США складывается из $ 15.000 - арендная плата за первый месяц (с 02.07.2007 по 02.08.2007); $ 35 000 - договорная сумма депозита (обеспечение, возвратная сумма).

Общество признало обязанность по уплате НДС с суммы $ 15.000, однако доначисление инспекцией НДС на всю сумму - $ 50.000, в том числе на сумму депозита - $ 35.000, является неправомерным, поскольку данная сумма ($ 35.000 за вычетом банковской комиссии) возвращена обществу, что подтверждается следующими документами: подтверждение заявителя о зачислении 22.07.2009 на счет суммы $ 34.975 (т.3 л.д.18); подтверждение Райффайзенбанк о зачислении 22.07.2009 на счет суммы $ 34.975 (т.3 л.д.19); уведомление Райффайзенбанк в адрес общества о зачислении 22.07.2009 на счет суммы $ 34.975 (т.3 л.д.20).

Выводы налогового органа со ссылкой на п. 1 ст. 162 НК РФ является необоснованным по следующим основаниям.

В соответствии со ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС является реализация товаров (услуг).

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Таким образом, получение договорной суммы депозита - возвращаемого платежа не является операцией по реализации и не является объектом обложения НДС.

Договорная сумма депозита по условиям заключенного с компанией CHASE Aerospace договора являлась возвращаемой суммой, при этом, договором никогда не была предусмотрена возможность зачета данной суммы в счет арендных платежей.

Обеспечительный платеж по своей правовой природе является гарантией исполнения арендатором обязательств по договору, и его уплата не связана с оплатой услуг, поэтому он не должен включаться в налоговую базу по НДС.

Таким образом, у инспекции отсутствовали основания для отнесения суммы депозита к платежам в смысле ст. 162 НК РФ.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ налоговая база, определенная в соответствии со ст. ст. 153-158 Кодекса, увеличивается на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Указанная норма не может применяться налоговыми агентами для определения налоговой базы: гипотеза данной статьи позволяет применять ее лишь к налоговой базе, определяемой в соответствии со ст. ст. 153-158 НК РФ, в то время как особенности определения налоговой базы налоговыми агентами установлены ст. 161 НК РФ.

Поскольку заявитель согласился с позицией инспекции лишь в части начисления НДС на сумму $ 15.000 (385.657,50 руб.), вывод налогового органа о неудержании и неперечислении обществом НДС с суммы $ 35.000 в бюджет в размере 137.268 руб. в качестве налогового агента, и, как следствие, привлечение к ответственности в виде штрафа в размере 20% от этой суммы (27.454 руб.) является неправомерным.

В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что включение суммы НДС из счета-фактуры ООО "ЭРА Карго" от 31.07.2007 N 00476/06 на сумму 4.400,02 руб. (в том числе НДС), привело к завышению суммы НДС, предъявленной к вычету в 2007 на 655 руб.

Основными условиями для возмещения НДС, согласно ст. ст. 168, 172 НК РФ, в частности, являются: надлежащим образом оформленный счет-фактура; документ, подтверждающий фактическую уплату налога.

Предъявление суммы, указанной в счете-фактуре от 31.07.2007 N 00476/06 является правомерным, поскольку фактическая уплата суммы налога подтверждается письмом о зачете ранее уплаченных сумм в счет суммы, указанной в счете-фактуре от 31.07.2007 N 00476/06 (т.7 л.д. 7). Возможность произведения зачета путем заявления одной из сторон обязательства предусмотрена ст. 410 ГК РФ.

Кроме того, по запросу общества получено подтверждение от ООО "ЭРА Карго" в письме от 20.07.2010 (т.7 л.д.8) о том, что счет фактура N К00476/06 от 31.07.2007 на сумму 4.400 руб. выставлен в адрес общества.

Факт того, что в результате встречной проверки контрагент отрицает выставление счета-фактуры с таким номером, не является препятствием для предъявления НДС к вычету, поскольку: в книге продаж ООО "ЭРА Карго" и в письме, подтверждающем выставление данного счета-фактуры, допущена ошибка в номере: "К00476/06" и "00476/06" (т.7 л.д.9-10).

Достоверность данных в указанном счете-фактуре не опровергнута инспекцией.

Факт ненадлежащего ведения контрагентами налогового учета не является основанием для признания действий общества неправомерными.

Нормы Налогового кодекса Российской Федерации не ставят право на возмещение НДС в зависимость от допущенных контрагентом ошибок при учете первичных документов.

В соответствии с п. 1, п. 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) в соответствии с настоящей главой, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом сумм налога к вычету, является счет-фактура.

На основании п. 2 ст. 169 НК РФ ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров, наименование товаров, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

Таким образом, указание номера - "К00476/06" и "00476/06" не является ошибкой, не позволяющей идентифицировать вышеуказанные данные о торговой операции.

Кроме этого, указание такого номера не является нарушением пп. 1 п. 5 ст. 169 НК РФ, поскольку в счете-фактуре указаны все обязательные реквизиты.

Основанием доначисления единого социального налога в общей сумме 1.035.730 руб. послужили выводы налогового органа о занижении налоговой базы по единому социальному налогу в части выплат по трудовым договорам, заключенным обществом в лице Шанхайского филиала (КНР) с гражданами Российской Федерации и иностранными гражданами, осуществляющими трудовую деятельность на территории Китая.

Заявитель не согласен с позицией налогового органа по данному эпизоду только в части доначисления ЕСН на выплаты по трудовым договорам с иностранными гражданами, осуществляющими трудовую деятельность на территории Китая, в сумме 850.735 руб.

На основании п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения ЕСН для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам, занимающимся частной практикой), а также по авторским договорам.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 236 НК РФ не признаются объектом обложения ЕСН выплаты, начисленные в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами, по трудовым договорам, заключенным с российской организацией через ее обособленные подразделения, расположенные за пределами Российской Федерации.

Указанные положения, согласно п. 5 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации", распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2007.

Трудовые соглашения, заключенные с гражданами Китая (т.7 л.д.11-56), свидетельствуют о том, что они являются сотрудниками филиала "ЭйрБриджКарго Шанхай" в г. Шанхай (КНР), таким образом, на данных работников распространяется законодательство Китайской Народной Республики.

Поскольку заработная плата выплачивается гражданам Китая, проживающим на территории Китая и работающим в представительстве в г. Шанхай на основании трудового договора, заключенного также на территории КНР, на этих граждан не распространяются ни положения Налогового кодекса Российской Федерации, ни положения Трудового кодекса Российской Федерации (абз. 5 ст. 11 ТК РФ).

Следовательно, данные суммы не включаются в налогооблагаемую базу по ЕСН.

Таким образом, выплаты в пользу иностранных граждан, осуществляющих деятельность за рубежом, по трудовым договорам, заключенным через обособленное подразделение российской организации, расположенное за пределами территории Российской Федерации, не являются объектом налогообложения ЕСН.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 236 НК РФ не признаются объектом обложения ЕСН выплаты, начисленные в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами, по трудовым договорам, заключенным с российской организацией через ее обособленные подразделения, расположенные за пределами Российской Федерации.

Процесс заключение трудового договора включает в себя несколько этапов: формирование потребности в трудовой функции; поиск кандидатов и проведение собеседований; изучение персональных данных кандидатов; ведение преддоговорной переписки об условиях трудового договора; подписание трудового договора.

При определении факта заключения трудового договора самой российской организацией или через ее обособленные подразделения, имеет значение: где находится рабочее место будущего работника; где происходит подбор персонала на должность и кем он проводится; где и кем проводится анализ информации о будущем сотруднике; где происходит предварительное оформление контрактной документации.

Не имеет правового значения то, кем и где подписывались трудовые договоры с иностранными гражданами, поскольку подписание договора является последним этапом заключения договора, то есть всего лишь формальным закреплением всех предыдущих усилий по подбору персонала, результата переговоров с кандидатом и условий, достигнутых в предварительной переписке между работодателем и будущим работником.

По факту, вся работа по подбору китайского персонала проводилась непосредственно в Китае руководителем представительства на основании доверенности (т.7 л.д.57-58).

Таким образом, все вышеназванные действия производились силами обособленного подразделения общества на территории КНР, следовательно, заключение трудового договора осуществлялось через обособленное подразделение заявителя в Китае, а выплаты работнику по таким договорам не облагаются ЕСН.

Подтверждением довода о том, что выражение "через обособленное подразделение" означает не то, кто подписал трудовой договор с иностранцем, а то, где этот договор подписан, является ст. 57 ТК РФ.

Согласно ст. 57 ТК РФ в трудовом договоре должны содержаться место и дата его заключения. Отсюда можно сделать вывод, что договор заключен "через обособленное подразделение", если составлен и подписан сторонами в месте нахождения зарубежного представительства.

Как следует из всех представленных трудовых договоров, все они составлены на двух языках и подписаны в г. Шанхай, КНР. Следовательно, выплаты работнику по таким договорам не облагаются ЕСН.

Кроме того факта, что все трудовые договоры заключены в Китае, данные договоры подписаны: руководителем филиала общества в Китае - Робертом Сонгом, о чем свидетельствуют подписи Р. Сонга на каждом из трудовых договоров, копия доверенности (т.7 л.д.57-58); директором по персоналу Суриной Э.И., которая для этого специально прибыла в г. Шанхай.

При таких обстоятельствах, является неправомерным вывод инспекции в части доначисления ЕСН в сумме 850.735 руб. на выплаты по трудовым договорам с иностранными гражданами, осуществляющими трудовую деятельность на территории Китая, и, как следствие, привлечение общества к ответственности в виде штрафа в размере 20% от этой суммы (54.954 руб.).

Налоговым органом также доначислены организации страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 98.133 руб.

Основанием доначисления послужили выводы налогового органа о занижении налоговой базы по единому социальному налогу в части выплат по трудовым договорам, заключенным обществом в лице Шанхайского филиала (КНР) с гражданами Российской Федерации, осуществлявшими в 2007-2008 трудовую деятельность на территории Китая.

В соответствии со ст. 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" и ст. 10 Федерального закона от 17.12.2001 N 173-ФЗ "О трудовых пенсиях в Российской Федерации" (в редакциях, действовавших до 01.01.2010) на граждан Российской Федерации на период их работы за границей не распространяется обязательное пенсионное страхование, и данный период работы не засчитывается в страховой стаж при определении права на получение трудовой пенсии.

Следовательно, по выплатам, производимым работникам, направленным для работы за границу, не начисляются страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и, соответственно, при исчислении единого социального налога налоговый вычет, предусмотренный п. 2 ст. 243 НК РФ, не применяется.

Однако, в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 29 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ граждане Российской Федерации, работающие за пределами территории Российской Федерации, вправе добровольно вступить в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию и самостоятельно осуществлять уплату страховых взносов в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации.

Таким образом, начисление страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 98.133 руб. является незаконным.

Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают установленные обстоятельства и выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 20.04.2011 по делу N А40-151888/10-129-621 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий:

Т.Т. Маркова

Судьи

М.С. Сафронова Л.Г. Яковлева