Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 июля 2011 г. N 17АП-5213/11

г. Пермь

06 июля 2011 г.

Дело N А71-718/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 05 июля 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 06 июля 2011 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Савельевой Н. М.

судей Борзенковой И.В., Сафоновой С.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Келлер О.В.

при участии:

от заявителя ОАО "Уральская нефть" (ОГРН 1021801153450, ИНН 1826000768): Гараев А.Б. - представитель по доверенности от 04.07.2011 г.., Ворожцов А.Н. - представитель по доверенности от 18.01.2011 г..,

от заинтересованного лица Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (ОГРН 1041804000116, ИНН 1833028059): Бобкова Н.А. - представитель по доверенности от 11.01.2011 г.., Шалькина А.Н. - представитель по доверенности от 11.01.2011 г..,

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (заинтересованного лица)

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 12 апреля 2011 года

по делу N А71-718/2011,

принятое судьей З.Ш.Валиевой

по заявлению ОАО "Уральская нефть"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике

о признании недействительным решения,

установил:

ОАО "Уральская нефть" обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике N 10-72/6 от 28.09.2010 г.. об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 12 апреля 2011 года заявленные требования удовлетворены.

Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (заинтересованное лицо), не согласившись с принятым судебным актом, обжаловала его в порядке апелляционного производства, просит решение суда отменить, в удовлетворении требований в части признания незаконными п.1.2 и 1.5 оспариваемого решения отказать. В обоснование апелляционной жалобы указывает, что судом неправильно применены нормы материального права. Считает, что общество неправомерно уменьшила приведенный в п. 1 ст. 318 НК РФ перечень прямых расходов, исключив из состава прямых расходов для целей налогообложения затраты предприятия, связанные непосредственно с основной деятельностью согласно лицензиям, по добыче нефти и растворенного (попутного) газа. Данные затраты являются прямыми, так как их можно отнести непосредственно на производимый продукт - добытую нефть, и они не могут быть отнесены в целях главы 25 НК РФ к косвенным расходам.

ОАО "Уральская нефть" (заявитель по делу) представило письменный отзыв на доводы апелляционной жалобы, просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения. Указывает, что общество при формировании в учетной политике для целей налогообложения перечня прямых расходов строго руководствовалось перечнем прямых расходов, установленных ст. 318 НК РФ. При отнесении расходов по оплате услуг сторонних организаций (операторских услуг по добыче нефти) в состав косвенных расходов, общество руководствовалось нормами ст. 318 НК РФ с учетом особенностей, характерных для нефтегазодобывающей отрасли.

Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части, с учетом отсутствия возражения лиц, участвующих в деле.

Как следует из материалов дела, в период с 19.04.2010 г.. по 03.08.2010 г.. Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике проведена выездная налоговая проверка ОАО "Уральская нефть" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе по налогу на прибыль организаций, в период с 01.01.2008 г.. по 31.12.2009 г..

По материалам проверки налоговым органом составлен акт N 10-69/6 от 02.09.2010 г.. На акт выездной налоговой проверки налогоплательщиком представлены возражения.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика и иных материалов проверки налоговым органом принято решение N 10-72/6 от 28.09.2010 г.. о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщик привлечен к ответственности в виде штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 11005 руб. 67 коп. за неуплату налога на добавленную стоимость, предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 83952 руб. 52 коп., за несвоевременную уплату налога начислены пени в сумме 4802 руб. 63 коп., а также предложено уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год на сумму 4168581 руб., за 2009 год на сумму 6550463 руб.

Решением УФНС России по УР N 14-06/14437@ от 10.12.2010 г. решение Межрайонной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по УР N 10-72/6 от 28.09.2010 г.. отменено в части привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 11005 руб. 67 коп., начисления и взыскания НДС в сумме 83952 руб. 52 коп. и пени, уменьшения убытков при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 год в сумме 323467руб. 28 коп.

В остальной части решение оставлено без изменения и утверждено с определением решения от 28.09.2010 г.. как решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Основанием для уменьшения размера убытков, исчисленных по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008-2009 годы послужил вывод налогового органа о неправомерном увеличении обществом расходов для целей налогообложения за счет неправильного распределения прямых расходов (операторских услуг по добыче нефти) на остаток готовой продукции за 2008 г.. в сумме 4168581 руб., за 2009 г.. в сумме 5895563 руб.

Несогласие ОАО "Уральская нефть" с решением Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике N 10-72/6 от 28.09.2010 г.. послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования в части отнесения затрат к косвенным расходам, исходил из того, что отнесение ООО "Уральская нефть" спорных расходов к косвенным затратам в целях исчисления налога на прибыль организаций не противоречит указанным выше нормам НК РФ и положениям учетной политики общества. При отнесении расходов к той или иной группе (виду) следует исходить из их характера.

Данные выводы суда являются верными, соответствуют нормам материального права и материалам дела.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Пунктом 2 статьи 253 Кодекса определено, что расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы.

Как установлено подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ, к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

При этом к работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

Статьей 318 НК РФ предусмотрено, что если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса такие как расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда, суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

При этом налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

В соответствии с пунктом 2 статьи 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации. Сумма прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, также относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции.

Как установлено судом первой инстанции, основным видом деятельности налогоплательщика в период 2008-2009 г..г. являлась добыча сырой нефти и нефтяного (попутного) газа.

Из представленных материалов дела следует, что ОАО "Уральская нефть", являясь владельцем лицензий на геологическое изучение недр, разведку и добычу углеводородного сырья, заключило с ОАО "Белкамнефть" (оператор) договор от 01.08.2005 г.. N 963-и/05 об оказании операторских услуг, в соответствии с которым оператор принял на себя обязательства по заданию владельца лицензии осуществлять добычу нефти (в т.ч. добыча, сбор и транспортировка, подготовка и сдача нефти) и попутного газа. В работы по добыче нефти и попутного газа включаются все последовательно осуществляемые процессы в соответствии с "Инструкцией по планированию, учету и калькулированию себестоимости добычи нефти и газа". Стоимость добычи 1 тонны нефти, газа и технической воды определена сторонами в приложениях к дополнительным соглашениям (т. 1 л.д. 42-54).

Приемка работ (услуг) осуществлялась путем подписания сторонам ежемесячных актов приема-передачи выполненных работ, отчетов по добыче, подготовке и сдаче нефти и исполнительных балансов о добыче, сдаче и расходу нефти по ОАО "Уральская нефть" (т. 2 л.д. 102-150, т. 3 л.д. 1-22).

Как установлено судом, факт несения и документальное подтверждение данных расходов инспекция не отрицает.

Обществом в соответствии с положениями пп.6 п.1 ст. 254 НК РФ и принятой учетной политикой на 2008, 2009 г..г. спорные материальные затраты отнесены к косвенным и списаны в составе расходов текущего отчетного (налогового) периода.

Положениями об учетной политике ОАО "Уральская нефть" на 2008-2009 г.. определено, что материальные расходы, кроме стоимости приобретения сырья для производства продукции, оплаты труда персонала и амортизационных отчислений по основным средствам, относятся к косвенным расходам. Таким образом, в учетной политике общества на 2008 г.., 2009 г.. приведены положения ст. 318 Налогового Кодекса РФ.

Суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что отнесение ООО "Уральская нефть" спорных расходов к косвенным затратам в целях исчисления налога на прибыль организаций не противоречит указанным выше нормам НК РФ и положениям учетной политики общества. При отнесении расходов к той или иной группе (виду) следует исходить из их характера.

Спорные расходы возникли в связи с оплатой заявителем операторских услуг по добыче, транспортировке и подготовке нефтепродукции сторонней организации, следовательно, эти расходы по характеру относятся к материальным расходам, поименованным в подпункте 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ (на приобретение услуг производственного характер а, выполняемых сторонними организациями, к которым, в частности, относится выполнение операций по производству продукции, обработке сырья).

Таким образом, поскольку расходы заявителя на приобретение операторских услуг, выполненных ОАО "Белкамнефть", являются материальными затратами, определяемыми в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ, то они правомерно отнесены обществом к косвенным расходам и учтены согласно требованиям п. 2 ст. 318 НК РФ в составе расходов текущего налогового периода в целях налогообложения прибыли.

Судом первой инстанции верно отмечено, что налоговым органом не учтено, что в силу особенностей технологического процесса по добыче и подготовки нефти и попутного газа результатом процесса является только готовая продукция, незавершенное производство и полуфабрикаты отсутствуют (пункты 3,4 Инструкции Минэнерго России от 01.11.1994 г.. по планированию, учету и калькулированию себестоимости добычи нефти и газа).

Пунктами 9.2-9.7 Инструкции по учету нефти в нефтегазодобывающих объединениях РД 39-30-627-81, утв. Миннефтепромом СССР 01.12.1981г. установлено, остатки нефти подразделяются на технологические, "мертвые" (немобильные) и товарные.

Технологические остатки - минимальные объемы нефти в аппаратах и резервуарах, необходимые для обеспечения поддержания нормального технологического режима в системах сбора, транспорта, подготовки нефти, газа и воды, а также для обеспечения непрерывности нормального технологического процесса.

"Мертвые" (немобильные) остатки - объем нефти в резервуарах ниже верхней образующей приемораздаточного патрубка и в трубопроводах.

Товарные остатки - это разница между общим количеством остатков нефти и газового конденсата и суммой технологических и "мертвых" остатков. Товарные остатки - это количество нефти, которое без ущерба для технологического процесса сбора, транспорта и подготовки нефти может быть откачено из резервуаров. Товарные остатки могут быть только в резервуарах.

Добыча нефти представляет собой непрерывный технологический процесс, обусловленный строгим соблюдением режимов разработки пласта и эксплуатации отдельных скважин в соответствии с рациональной системой разработки месторождений и четким обслуживанием основных процессов.

В соответствии с п. 3.12 ГОСТ Р51858-2002 "Нефть. Общие технические условия", товарной нефтью является нефть, подготовленная к поставке в соответствии с требованиями данного ГОСТ.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно указал, что товарные остатки, сведения о которых приведены в отчетах и исполнительных балансах, не являются остатками незавершенного производства (НЗП), в смысле, придаваемом им ст. 319 НК РФ, соответственно, объем и оценка НЗП у ОАО "Уральская нефть" налоговым органом произведены неверно.

Ссылки налогового органа на то, что срок действия спорной инструкции в соответствии с Приказом Министерства энергетики РФ от 26.03.2002 N 5 продлен только до 01.01.2003, судом апелляционной инстанции приняты во внимание. Между тем, данная инструкция не отменена, не признана незаконной и несоответствующей действующему законодательству, положения инструкции предусматривали действие до 01.01.1984, какие-либо положения о продлении срока действия до принятия спорного приказа не приняты. Таким образом, налоговым органом не представлено доказательств того, что спорная инструкция не подлежит применению в спорных правоотношениях.

При таких обстоятельствах, налогоплательщик при отнесении расходов по оплате услуг сторонних организаций (операторских услуг по добыче нефти) в состав косвенных расходов правомерно руководствовался нормами ст. 318 НК РФ с учетом особенностей, характерных для нефтегазодобывающей отрасли.

Кроме того, суд апелляционной инстанции обращает внимание налогового органа на то, что спорные операторские услуги не могут состоять исключительно из прямых затрат, поскольку издержки оператора, которые покрываются установленной по договору ценой, включают в себя прямые и косвенные затраты оператора, а также причитающееся оператору вознаграждение. Данные расходы налоговым органом не исключены, что свидетельствует о неверном определении объема и размера прямых затрат.

Судом первой инстанции обоснованно отмечено, что учет расходов на приобретение услуг в 2007 г.., предшествующем проверяемому периоду, для целей налогообложения в качестве косвенных расходов, инспекция не опровергает. В расчете инспекции (т. 2 л.д. 101) сумма остатков незавершенного производства на 01.01.2008 г.. отсутствует, так как операторские услуги в 2007 г.. были списаны в полном объеме в состав косвенных расходов.

При отнесении расходов на приобретение услуг сторонних организаций в состав прямых расходов, налоговый орган не пересчитывает остаток на начало 2008 г.., указывая, что поскольку заявитель операторские услуги в 2007 г.. учел в полном объеме в составе косвенных расходов, то никаких остатков незавершенного производства на конец 2007 г.. не образовалось. Таким образом, спорные расходы в 2007 г.. признаются инспекцией косвенными, а в 2008-2009 г..г. - прямыми.

Судом апелляционной инстанции отклонены доводы налогового органа о взаимозависимости налогоплательщика и ОАО "Белкамнефть" как организаций, входящих в структуру компаний ОАО "НК "РуссНефть", поскольку налоговым органом не представлено доказательств того, что взаимозависимость могла повлиять на правильность учета расходов для целей налогообложения, на правильность применения цен по спорному договору.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике N 10-72/6 от 28.09.2010 г.. об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении ОАО "Уральская нефть", является недействительным, не соответствующим нормам Налогового кодекса РФ.

В результате изложенного решение суда от 12 апреля 2011 года следует оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике - без удовлетворения.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 12 апреля 2011 года по делу N А71-718/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Председательствующий

Н. М. Савельева

Судьи

И. В. Борзенкова С. Н. Сафонова