Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 6 июля 2011 г. N 08АП-2589/11

город Омск

06 июля 2011 г.

Дело N А70-10369/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 29 июня 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 июля 2011 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Рыжикова О.Ю.

судей Киричёк Ю.Н., Кливера Е.П.

при ведении протокола судебного заседания: Михайловой Н.А.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-2589/2011, 08АП-2958/2011) общества с ограниченной ответственностью "Упрснабсбыт", Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 2 на решение Арбитражного суда Тюменской области от 17.02.2011 по делу N А70-10369/2010 (судья Дылдина Т.А.), по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Упрснабсбыт" (ОГРН 1027200855714, ИНН 7202112197) (далее - ООО "Упрснабсбыт", общество, налогоплательщик) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 2 (далее - ИФНС России по г. Тюмени N 2, инспекция, налоговый орган)

о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.06.2010 N 08-20/19 в части,

при участии в судебном заседании представителей:

от ООО "Упрснабсбыт" - Молоткова А.В. (паспорт, по доверенности N 9/03-11 от 20.05.2011 сроком действия по 31.12.2011);

от ИФНС России по г. Тюмени N 2 - Сафроновой Е.С. (паспорт, по доверенности от 11.01.2011 сроком действия до 15.09.2011); Пономаревой Т.Л. (удостоверение, по доверенности N 4 от 30.11.2010),

установил:

ООО "Упрснабсбыт" обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к ИФНС России по г. Тюмени N 2 о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30 июня 2010 г.. N 08-20/19 в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в федеральный бюджет в размере 3 291 047 руб. 37 коп., в бюджет субъекта РФ в размере 8 860 512 руб. 24 коп., всего - в размере 12 396 215 руб. 85 коп., а также в части соответствующих пеней; в части привлечения к ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в федеральный бюджет - в размере 658 209 руб. 47 коп., в бюджет субъекта РФ - в размере 1 769 068 руб. 24 коп.

Арбитражный суд заявленные требования удовлетворил частично, решение от 30.06.2010 N 08-20/19, признал недействительным, не соответствующим НК РФ в части предложения уплатить налог на прибыль в размере 1 552 331 руб. 22 коп., соответствующих пеней и санкций по п.1 ст. 122 НК РФ.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказал.

В обоснование принятого судебного акта суд первой инстанции в части удовлетворения требований указал на несоответствие выводов налогового органа нормам действующего законодательства, поскольку дебиторская задолженность должна быть уменьшена на сумму кредиторской задолженности при переходе общества с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения.

В части отказа в удовлетворении заявленных требований суд первой инстанции ссылается на ошибочность выводов инспекции в части учета доходов от реализации векселей, но при этом оснований для признания доначислений налога на прибыль в данной части не усмотрел, поскольку после безвозмездного получения векселей, они были отчуждены по возмездным сделкам в связи с чем налогоплательщик получил налогооблагаемый доход.

Не согласившись с принятыми судебными актами ООО "Упрснабсбыт" и ИФНС России по г. Тюмени N 2 обратились с апелляционными жалобами, в которых просят решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Общество просит решение суда первой инстанции отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь при этом на применение судом первой инстанции закона, не подлежащего применению, дополнительно обществом были представлены объяснения.

Инспекция в апелляционной жалобе просит решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований отменить, ссылаясь при этом на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела.

В отзывах на апелляционные жалобы, лица, участвующие в деле с доводами друг друга не согласились, считают их необоснованными.

В судебном заседании представитель ООО "Упрснабсбыт" поддержал доводы и требования, изложенные в своей апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу налогового органа, просил решение Арбитражного суда Тюменской области от 17.02.2011 по делу N А70-10369/2010 отменить в обжалуемой Обществом части, в обжалуемой налоговым органом части решение оставить без изменения.

Представители инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 2 поддержал доводы своей апелляционной жалобы. Считает доводы апелляционной жалобы ООО "Упрснабсбыт" не состоятельными и не подлежащими удовлетворению.

Представитель налогового органа пояснил, что сумма от реализации ценных бумаг, поступившая на расчетный счет в 2008 году, учитывалась не на том счете, который предусмотрен положением.

Представитель ООО "Упрснабсбыт" обратил внимание суда апелляционной инстанции на стр. 13 акта проверки. Суд апелляционной инстанции обозрел указанный акт.

Суд апелляционной инстанции обозрел решение налогового органа стр. 5-6.

Представитель налогового органа пояснил, что при оценке КБУ были применены положения по бухгалтерскому учету, статья 249, 280, 346 Налогового кодекса Российской Федерации.

По мнению представителя налогового органа, векселя были переданы обществом по возмездным сделкам в пользу третьих лиц, таким образом, общество не понесло расходов для приобретения векселей.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционные жалобы, отзывы, установил следующие обстоятельства.

Общество находилось до 01.01.2008 на специальном режиме налогообложения, применяя упрощенную систему налогообложения, выбрав, в соответствии со ст. 346.14 НК РФ, объект налогообложения - доходы.

С 01.01.2008 Общество перешло на общий режим налогообложения с признанием доходов и расходов по методу начисления.

В ходе проверки проводимой за период с 01.01.2007 по 31.01.208 Инспекция пришла к выводу, что Общество при переходе на общий режим налогообложения неправомерно занизило доходы в целях исчисления налога на прибыль за 2008 г. на сумму дебиторской задолженности, числящейся на момент перехода с упрощенной системы налогообложения, в размере 10 960 553,34 руб.

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговый орган вынес решение N 08-20/19 от 30.06.2010, согласно которому налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль, налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Указанным решением налогоплательщику предложены к уплате начисленные по итогам проверки пени по налогу на прибыль, налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, а также недоимка по налогу на прибыль и налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

По апелляционной жалобе налогоплательщика решение ИФНС России по г. Тюмени N 2 вышестоящим налоговым органом изменено.

ООО "Упрснабсбыт", не согласившись с решением ИФНС России по г. Тюмени N 2, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании частично недействительным решения.

25.11.2010 Арбитражным судом Ямало-ненецкого автономного округа принято обжалуемое решение.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, находит оснований для его изменения, исходя из следующего.

Как верно отметил суд первой инстанции, общество не оспаривая правомерность включения в состав доходов сумму дебиторской задолженности, Общество указывает на необоснованность не принятия расходов в виде кредиторской задолженности перед ОАО "Тюменьоблснабсбыт" в размере 6 468 046 руб. 72 коп. по предъявленным до 01.01.2008 и не оплаченным на 01.01.2008 работам по реконструкции магазина, расположенного по адресу: г. Тюмень, ул. Широтная, д. 61/а.

Инспекция в обоснование своей позиции указывает на п.1 ст. 252 НК РФ, согласно которому при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций налогоплательщик вправе учитывать только расходы, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение доходов. По мнению Инспекции, при переходе на общий режим налогообложения не должны учитываться расходы в виде сумм кредиторской задолженности, образовавшейся на дату перехода на общий режим налогообложения, за услуги, оказанные в период применения упрощенной системы налогообложения, при этом, если данные расходы направлены на создание амортизируемого имущества. В соответствии со ст. 270 НК РФ в целях налогообложения при определении налоговой базы не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества.

Суд первой инстанции не согласился с доводами Инспекции в этой части, что признается судом апелляционной части не верным.

В соответствии с абзацем 2 п.2 ст. 346.25 НК РФ организации, применявшие упрощенную систему налогообложения, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений выполняют следующие правила, в том числе: признаются в составе расходов, расходы на приобретение в период применения упрощенной системы налогообложения товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были оплачены (частично оплачены) налогоплательщиком до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль по методу начисления, если иное не предусмотрено главой 25 настоящего Кодекса.

Указанные в подпунктах 1 и 2 настоящего пункта доходы и расходы признаются доходами (расходами) месяца перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик при исчислении налога на прибыль уменьшает полученные доходы на сумму произведенных обоснованных и документально подтвержденных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

В соответствии с пунктом 5 статьи 270 НК РФ расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, а принимаются к вычету через амортизационные отчисления.

Таким образом, в отношении объектов основных средств предусмотрено включение понесенных организацией затрат в расходы связанные с производством и реализацией, только путем начисления сумм амортизации.

Учитывая изложенное, требования в части, касающейся начисления налога на прибыль в связи с кредиторской задолженностью по реконструкции помещения по ул. Широтная, 61/а, а также соответствующих пеней и санкций по п.1 ст. 122 НК РФ, не подлежат удовлетворению.

Суд апелляционной инстанции не принимает во внимание доводы апелляционной жалобы инспекции о не соответствии даты актов выполненных работ дате государственной регистрации Общества (дата актов - 2001 г.., дата государственной регистрации Общества - 15.12.2002), поскольку вышеизложенные обстоятельства в любом случае являются основанием для отказа в удовлетворении заявленных требований.

В связи с изложенным, решение суда первой инстанции в указанной части подлежит изменению.

Общество также оспаривало начисление налога на прибыль в связи с занижением дохода от реализации векселей на сумму 44 536 394 руб. 34 коп.

Суд первой инстанции счел решение инспекции не подлежащим изменению, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции, признает их обоснованными.

Из материалов дела усматривается, что векселя, выручка от операций по реализации которых включена Инспекцией в облагаемую базу по налогу на прибыль за 2008 г.., были получены Обществом в 2003 году безвозмездно от участника Общества Габриеляна А. А. и реализованы третьим лицам в период применения упрощенной системы налогообложения.

По мнению Общества, в момент приобретения векселей доход не был получен, поскольку в период применения упрощенной системы налогообложения применялся кассовый метод. Так общество указывает, что доход признается только в тот момент, когда по векселю будут получены денежные средства в результате его продажи или погашения. Однако, учитывая то, что векселя получены от участника Общества, владеющего более 50 % в уставном капитале, Общество вправе не учитывать данные доходы при определении налоговой базы на основании пп.11 п.1 ст. 251 НК РФ, то есть, по мнению Общества, не облагаемый в период применения упрощенной системы налогообложения доход, был незаконно включен Инспекцией в доход в период применений общего режима налогообложения.

В соответствии с п.6 ст. 21 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (в редакции от 21.03.2002) Общество должно быть письменно уведомлено о состоявшейся уступке доли (части доли) в уставном капитале общества с представлением доказательств такой уступки. Приобретатель доли (части доли) в уставном капитале общества осуществляет права и несет обязанности участника общества с момента уведомления общества об указанной уступке.

Уведомление о состоявшейся уступке доли в уставном капитале Общества, а состоялась 22 декабря 2003 г..

Передача Габриеляном А. А. векселей Обществу состоялась 25.12.2003.

В соответствии со ст. 128 ГК РФ ценные бумаги (в том числе векселя) являются вещью и относятся к объектам гражданских прав, которые, в силу ст. 129 ГК РФ могут свободно отчуждаться или переходить от одного лица к другому в порядке универсального правопреемства (наследование, реорганизация юридического лица) либо иным способом, если они не изъяты из оборота или не ограничены в обороте.

По акту приема-передачи ценных бумаг от 25.12.2003 Габриелян А. А. передал ООО "Упрснабсбыт" 11 векселей на общую сумму 44 538 950 руб. на основании договора от 25.12.2003, предметом которого является безвозмездная передача в собственность ценных бумаг.

В соответствии постановлением Пленума Верховного Суда РФ N 33 Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 14 от 04.12.2000 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей" при рассмотрении споров необходимо иметь в виду, что вексельные сделки (в частности, по выдаче, акцепту, индоссированию, авалированию векселя, его акцепту в порядке посредничества и оплате векселя) регулируются нормами специального вексельного законодательства.

Вместе с тем данные сделки регулируются также и общими нормами гражданского законодательства о сделках и обязательствах (статьи 153 - 181, 307 - 419 Гражданского кодекса Российской Федерации) (далее - Кодекс).

Таким образом, сделку безвозмездной передачи векселей суд первой иснтанции правомерно расцени, как сделку безвозмездной передачи имущества в виде ценных бумаг.

Суд апелляционной инстанции не принимает доводы апелляционной жалобы общества о том, что даная оценка не верна, поскольку обоснований не приведено.

В силу пп.8 ст. 250 НК РФ ко внереализационным доходам относятся доходы в виде безвозмездно полученного имущества.

Таким образом, момент передачи векселей - момент получения Обществом дохода в виде рыночной стоимости указанных векселей.

Учитывая положения пп.11 п. 1 ст. 251 НК РФ, согласно которому, не учитываются в целях налогообложения доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации, данный доход Общества в 2003 году не подлежал налогообложению.

В данной части суд первой инстанции как раз указывает на то, что первичное получение обществом векселей не подлежит налогообложению, в связи с чем отклоняются доводы апелляционной жалобы, основанные на том, что позиция суда первой инстанции противоречит данному утверждению.

Однако, впоследствии данные векселя были отчуждены Обществам по возмездным сделкам в качестве имущества, в связи с чем Обществом получен доход, который подлежит включению в облагаемый доход по правилам переходного периода в соответствии с п.2 ст. 346.25 НК РФ.

Заявителем не учтено следующее, согласно пункту 2 статьи 248 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Однако НК РФ, также как и иные законодательные акты не содержат положений о том, что доход не подлежит налогообложению в случае его получения за счет безвозмездно полученного имущества.

Таким образом, передача векселей и их дальнейшая реализация рассматриваются как две различные операции. После принятия к учету векселей организация приобретает статус собственника.

В рассматриваемой ситуации организация получила безвозмездно векселя и, соответственно, доход, приобретенный за счет их реализации, не может рассматриваться в целях гл. 25 НК РФ как безвозмездно приобретенные денежные средства, поскольку у общества при реализации векселей возникла обязанность их передачи покупателю.

Таким образом, в части, касающейся реализации векселей, решение суда первой инстанции изменению не подлежит.

Расходы по государственной пошлине понесенные обществом в связи с отказом в удовлетворении заявленных требований относятся в соответствии со ст. 110 АПК РФ на него.

Сумма излишне уплаченной государственной пошлины в размере 2000 руб. подлежат возврату в порядке ст. 333.40 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции не распределяет расходы по оплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы, поскольку Инспекция при подаче апелляционной жалобы не платила государственную пошлину, в силу ее освобождения на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации от ее уплаты.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 1 подпунктом 3, пунктом 2 подпунктом 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 2 удовлетворить.

В удовлетворении апелляционной жалобы общества с ограниченной ответственностью "Упрснабсбыт" - отказать.

Решение Арбитражного суда Тюменской области от 17.02.2011 по делу N А70-10369/2010 изменить, изложив его в следующей редакции:

"В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Упрснабсбыт" (ОГРН 1027200855714, ИНН 7202112197) отказать.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Упрснабсбыт" из федерального бюджета сумму излишне уплаченной государственной пошлины в размере 2000 руб. по платежному поручению N 257 от 05.10.2010. Выдать справку."

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.Ю. Рыжиков

Судьи

Ю.Н. Киричёк Е.П. Кливер