Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 15 мая 2007 г. N КА-А40/2859-07-2 Решение налогового органа признано частично недействительным, поскольку отчисления на содержание госэнергонадзора правомерно отнесены обществом в состав затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) с отнесением их на себестоимость электрической и (или) тепловой энергии по статье "прочие материальные затраты" (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 15 мая 2007 г. N КА-А40/2859-07-2
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 11 мая 2007 г.

По результатам камеральной налоговой проверки уточненной декларации по налогу на прибыль за 2002 год (с учетом предыдущих изменений), представленной ОАО "Тюменьэнерго" (далее - общество, заявитель) 27.12.2005 г. Межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - Инспекция, налоговый орган) принято решение N 151 от 27 марта 2006 г. об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Этим решением Обществу отказано в зачете в счет предстоящих платежей в соответствующие бюджеты заявленных к уменьшению сумм налога на прибыль, указанных в письме без номера и без даты (вх. N 2566 от 27.12.2006 г.), в связи с истечением трехлетнего срока со дня их уплаты, в соответствии с пунктом 8 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) - п. 2; восстановлен излишне уменьшенный по уточненной налоговой декларации налог на прибыль в размере 285014011 руб. (в целом по организации), из них: в федеральный бюджет - 89066878 руб.; в бюджет субъекта РФ - 61818351 руб. (по организации без входящих в нее обособленных подразделений); в местный бюджет - 8526667 руб. (по организации без входящих в нее обособленных подразделений); в бюджет субъекта РФ по обособленным подразделениям - 110377614 руб.; в местный бюджет по обособленным подразделениям - 1522454 руб. (п. 3). Обществу предложено уплатить пени за несвоевременную уплату налога в сумме 9535254,10 руб. (в т. ч. по налогу на прибыль, зачисленному в федеральный бюджет, 3673979,53 руб., по налогу на прибыль по организации без обособленных подразделений, зачисляемому в бюджеты субъектов РФ, 2565456,15 руб., по налогу на прибыль, зачисляемому в местный бюджет, 3295818,42 руб. (п. 4); уплатить пени за несвоевременную уплату налога по месту нахождения обособленных подразделений (п. 4.2).

На основании решения Обществу направлено требование N 110 по состоянию на 06.04.2006 г., которым предложено уплатить 9535254,1 руб. пени по налогу на прибыль 2002 год.

Не согласившись с решением и требованием, Общество обратилось в Арбитражный суд с заявлением о признании решения недействительным в части пункта 2 резолютивной части в части восстановления уменьшенного по уточненной налоговой декларации налога на прибыль за 2002 год всего в размере 160411729 руб. (п. 3 резолютивной части решения); предложения уплатить пени по налогу 9535254,1 руб. и за несвоевременную уплату налога по месту нахождения обособленных подразделений (п. 4 резолютивной части); о признании требования полностью недействительным.

До принятия решения заявитель уточнил требования по п. 3 и просил признать оспариваемое решение недействительным в части восстановления уменьшенного по уточненной налоговой декларации налога на прибыль в размере 165872062 руб. (п. 3), в т. ч. 126065.891 руб. по амортизационным отчислениям в сумме 525274547,5 руб. (п. 1 мотивировочной части решения); 17506242 руб. по расходам на содержание госэнергонадзора в сумме 72942674 руб. (п. 2 мотивировочной части); 9600000 руб. по расходам на финансирование программы энергосбережения в сумме 40000000 руб. (п. 3 мотивировочной части); 5618165 руб. на сумму внереализационных доходов 23409020 руб. (п. 4 мотивировочной части).

Решением Арбитражного суда от 13 октября 2006 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 6 февраля 2007 года, заявление удовлетворено частично.

Оспариваемое решение признано недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, в части восстановления уменьшенного по уточненной налоговой декларации налога на прибыль за 2002 год в размере 158790298 руб. (п. 3 резолютивной части), в том числе 126065891 руб. по амортизационным отчислениям в сумме 525274547,5 руб., 17506242 руб. по расходам на содержание госэнергонадзора в сумме 72942674 руб., 9600000 руб. по расходам на финансирование программы энергосбережения в сумме 40000000 руб., 5618165 руб. на сумму внереализационных доходов 23409020 руб., предложения уплатить пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 9535254,1 руб. и уплатить пени за несвоевременную уплату налога по месту нахождения обособленных подразделений (п. 4 резолютивной части). Признано недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, требование об уплате налога N 110 по состоянию на 06.04.06 г. об уплате 9535254,1 руб. пени по налогу на прибыль. В остальной части требований отказано.

Законность и обоснованность принятых по делу судебных актов проверены в порядке ст.ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационными жалобами сторон.

В жалобе Инспекции содержится просьба об отмене решения и постановления в удовлетворяющих требования заявителя частях.

Общество просит отменить судебные акты в части отказа в удовлетворении его требований, в отзыве на жалобу инспекции не соглашаясь с ее доводами. Инспекция в объяснениях, поданных в порядке ст. 81 АПК РФ, возражает против удовлетворения жалобы Общества.

Изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, поддержавших их позиции, суд кассационной инстанции не усматривает оснований к отмене обжалуемых решения и постановления.

Доводы налогового органа о неправомерном уменьшении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль на сумму амортизационных отчислений за 1 полугодие 2002 года, рассчитанных без применения установленного пунктом 1 статьи 25 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в редакции Федерального закона от 29 мая 2002 года N 57-ФЗ 30% ограничения, рассматривались судами обеих инстанций и обоснованно отклонены, так как изменения в указанном пункте статьи 257 НК РФ ухудшили положение налогоплательщика, в связи с чем не могут иметь обратную силу и должны применяться не ранее 30 августа 2002 года.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду пункт 1 статьи 257 НК РФ

Позиция судов подтверждается п. 9 Информационного Письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 98 от 22.12.2005 г. и судебно-арбитражной практикой, в том числе постановлением ФАС МО N КА-А40/5719-06 от 30.06.2006 г.

Признавая незаконным решение инспекции в части восстановления уменьшенного налога на прибыль по расходам на содержание госэнергонадзора в размере 17506242 руб., судебные инстанции правомерно руководствовались пп. 46 п. 1 ст. 264 НК РФ, пунктом 3 Постановления Правительства Российской Федерации от 08.05.1996 г. N 560 "О реорганизации органов и учреждений государственного энергетического надзора в Российской Федерации", пунктом 3 Постановления Правительства Российской Федерации от 12.08.1998 г. N 938 "О государственном энергетическом надзоре в Российской Федерации" пп. 1, 2, 6 Положения о государственном энергетическом надзоре в Российской Федерации, утв. постановлением Правительства N 938, постановлением Федеральной энергетической комиссии Российской Федерации (ФЭК РФ) от 11.12.1998 г. N 47/2, которым утвержден Порядок отчисления средств на содержание управлений государственной энергетического надзора в субъектах Российской Федерации", и исходили из того, что отчисления на содержание госэнергонадзора подлежали отнесению в состав затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) с отнесением их на себестоимость электрической и (или) тепловой энергии по статье "прочие материальные затраты", что означает включение их в расчет экономического тарифа на электрическую и тепловую энергию. Вследствие указанного получаемые в составе тарифа средства транзитом перечислялись органам гоэнергонадзора.

Включение получаемых средств в состав доходов без одновременного учета их в составе расходов не соответствует положениям ст. 247 НК РФ.

Проанализировав положения Федерального закона "О федеральном бюджете на 2002 год" от 30.12.01 г. N 194-ФЗ, приложения к нему N 6 "Ведомственная структура расходов федерального бюджета на 2002 год" и 19 "распределение ассигнований из федерального бюджета на 2002 год по разделам, подразделам, целевым статьям и видам расходов функциональной классификации расхода бюджетом РФ", суды установили, что финансирование органов госэнергонадзора из федерального бюджета в течение 2002 года не осуществлялось.

Кроме того, в отличие от пунктов 2 и 4 Постановления Правительства РФ от 08.05.1996 г. N 560, пункт 3 этого постановления, которым ФЭК РФ было предписано установить норматив отчисления средств, предназначенных для финансирования управлений государственного энергетического надзора в субъектах Российской Федерации, и порядок их отчисления, не признан недействительным в установленном порядке, как не признаны недействительными постановления ФЭК РФ от 11.12.98 г. N 47/2, от 18.01.02 г. N 3/2, от 10.07.02 г. N 42-э/4, которые возлагали обязанность по производству отчислений на содержание органов госэнергонадзора на предприятия электроэнергетики.

Преемственность указанных положений нашла подтверждение и в постановлении Правительства Российской Федерации от 05.09.2003 г. N 554.

Полномочия ФЭК РФ на принятие решений о размере отчислений на содержание госэнергонадзора основаны на положениях ст.ст. 5 и 6 Федерального закона от 14.04.1995 г. N 41-ФЗ "О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации".

В связи с этим признание недействующими с момента принятия Определения Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 19.06.2001 г. пунктов 2 и 4 Постановления Правительства РФ от 08.05.1996 г. N 560 в сложившейся правовой ситуации не свидетельствует о неправомерном включении обществом отчислений на содержание контролирующего органа в налоговую базу по налогу на прибыль в составе расходов.

Цели отчислений соответствуют экономическим целям общества, поскольку способствуют повышению эффективности работы предприятия, избеганию возможных убытков от аварий, в связи с чем являются экономически оправданными и обоснованными.

Налоговый орган считает незаконными выводы судов о неправомерном восстановлении уменьшенного по уточненной налоговой декларации налога на прибыль по расходам на финансирование программы энергосбережения в размере 40 млн. руб. При этом инспекция указывает, что: судами не дано правовой оценки ее доводам о том, что одни и те же платежные поручения представлены обществом в подтверждение расходов как на содержание Региональной энергетической комиссии (РЭК), так и на финансирование программы "Энергосбережение Тюменской области", в связи с чем инспекция не имела возможности подтвердить отнесение расходов ни на финансирование РЭК, ни на финансирование названной программы, притом что в уточненной декларации заявлены только расходы на содержание РЭК; в ходе камеральной проверки не представлен расчет норматива отчислений в соответствии с постановлением Административного Совета администраций Тюменской области, Ханты-Мансийского и Ямало-Ненецкого автономных округов N 198 от 10.04.1997 г. на финансирование программы энергосбережения; уточненная налоговая декларация с указанием расходов на программу энергосбережения не представлялась. По мнению инспекции, в задачи арбитражных судов не входят действия по проведению налоговых проверок и оценке документов и сведений, не представленных налогоплательщиком при проведении мероприятий налогового контроля.

Между тем, предметом рассматриваемого иска является законность решения налогового органа, которым восстановлена уменьшенная налогоплательщиком сумма налога на прибыль за 2002 год. При этом, на момент принятия решения налоговый орган располагал пояснениями налогоплательщика о том, что фактически в состав затрат им включены не затраты на РЭК, а расходы на программу энергосбережения. Согласно тексту решения инспекции, то обстоятельство, что заявитель неверно указал цель расходов в налоговой декларации, не являлось основанием для восстановления уменьшенной суммы налога на прибыль.

Согласно ст. 201 АПК РФ арбитражный суд проверяет законность решения налогового органа, устанавливая при этом, нарушает ли оно права и законные интересы лица, которому адресовано.

Так как решение налогового органа влечет для налогоплательщика определенные правовые последствия, он вправе представить суду доказательства в свою защиту, а суд должен принять и оценить представленные доказательства. Это положение нашло подтверждение в сформулированной в Постановлении N 12-П и Определениях N 267-О от 12.07.2006 г. и N 467-О от 16.11.2006 г. позиции Конституционного Суда Российской Федерации, а также в п. 19 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 5 от 28.02.2001 г. "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Экономически обоснованные затраты потребителей электрической и тепловой энергии на энергосбережение должны быть учтены региональными энергетическими комиссиями при определении тарифов на электрическую и тепловую энергию в соответствии с абз. 6 ст. 14 Федерального закона "Об энергосбережении".

Статьей 9 Закона Тюменской области от 13.01.1997 г. N 63 "Об энергосбережении в Тюменской области" установлено, что государственное регулирование тарифов на электрическую и тепловую энергию на всей территории области с учетом экономически обоснованных затрат потребителей электрической и тепловой энергии на энергосбережение осуществляет РЭК Тюменской области, Ханты-Мансийского и Ямало-Ненецкого автономных округов.

Постановлением Административного совета администраций Тюменской области, Ханты-Мансийского и Ямало-Ненецкого автономных округов N 198 от 10.04.1997 г. "О консолидации средств потребителей электрической и тепловой энергии, направляемых а финансирование энергосберегающих тарифов в Тюменской области, Ханты-Мансийском автономном округе и Ямало-Ненецкого автономном округе" РЭК Тюменской области, Ханты-Мансийского и Ямало-Ненецкого автономных округов предписано при рассмотрении предложений АООТ "Тюменьэнерго" по базовому тарифу на электрическую и тепловую энергию предусматривать отдельной строкой при расчете отчисления средств на финансирование энергосберегающих проектов. РЭК дано указание предусматривать данные отчисления в составе тарифов на период до 2006 года, а ОАО "Тюменьэнерго" предписано ежеквартально перечислять равными долями средства для реализации программы.

В 2002 году в тарифах на электрическую и тепловую энергию, производимую обществом, были предусмотрены целевые денежные средства на выполнение энергосберегающих мероприятий в размере 40 млн. руб. (письмо РЭК от 15.11.2002 г. N 13/1026).

Стороны по настоящему делу подтвердили размер данных расходов путем составления акта сверки, подписанного со стороны налогового органа его полномочными представителями (т. 6, л.д. 14). Таблица платежных поручений, которыми осуществлялось перечисление средств на программу, имеется в материалах дела (т. 5, л.д. 15).

Таким образом, налоговым органом не оспариваются ни факт, ни размер перечислений на программу энергосбережения Тюменской области.

С учетом изложенного суды рассмотрели спор применительно к установленным в ходе сверки расчетов обстоятельствам, отметив, что заявитель не уменьшал налог на прибыль в уточненной декларации на суммы 17 млн. руб. и 657592 руб. на содержание РЭК. Таким образом, сумма 40 млн. (на программу энергосбережения) была вычленена из суммы, сложившейся путем суммирования значений в платежных поручениях, представленных во время налоговой проверки.

По мнению инспекции, судами сделан неверный вывод об отсутствии у заявителя недоимки и наличии переплаты в сумме 330,6 млн. руб., поскольку : по уточненной декларации заявитель уменьшил налог на прибыль на 250162789 руб.; по камеральной проверке уменьшенный налог восстановлен и доначислены еще 34851222 руб.; переплата в размере 330,6 млн. руб. зачтена по первоначальной декларации за 2002 год, в связи с чем по результатам проверки на сумму доначислений числится недоимка. При этом инспекция указывает, что заявитель не исправил допущенную в уточненной декларации ошибку, выразившуюся в не включении в налоговую базу в составе внереализационных доходов суммы 23409202 руб. (хотя был проинформирован о ней), не подал уточненную декларацию, поэтому считает правильным восстановление налога на прибыль в сумме 5618165 руб.

Также инспекция считает неправомерным вывод судов о том, что оспариваемое решение не содержит сведений о сумме задолженности по налогу на прибыль, в связи с чем находит законным и обоснованным направление обществу требования об уплате пени.

При исследовании доказательств по делу судами установлено, что в уточненной декларации за 2002 г., по которой принято оспариваемое решение, заявителем допущена ошибка в результате неверного переноса сведений из декларации за 9 месяцев 2002 года, поданной 17.06.2004 г. Ошибка состояла в двойном учете внереализационных доходов в сумме 23 409020 руб. как в строке 120 приложения N 6 к листу 02 декларации, так и в строке 130 приложения N 6 к листу 02 декларации. Общая сумма внереализационных доходов в действительности составила 270194062 руб. О наличии опечатки заявитель сообщил инспекции в дополнительных возражениях по результатам камеральной проверки, поэтому оснований для доначисления налога на прибыль в сумме 5618165 руб. в связи с невключением 23409020 руб. в налоговую базу у налогового органа не имелось.

Заявитель в уточненной декларации по налогу на прибыль за 2002 г. уменьшил налог на прибыль на сумму 282995847 руб., а не на 250162789 руб., как указано в кассационной жалобе инспекции, инспекция восстановила налог на прибыль по результатам камеральной проверки на сумму 279395847 руб., доначислен налог по внереализационным доходам 5618165 руб. (т. 7, л.д. 132, пояснения инспекции), а не 34851222 руб., как отмечено в жалобе.

Указание в резолютивной части решения инспекции на восстановление уменьшенного налога неравнозначно предложению уплатить задолженность по налогу, с наличием которой связано начисление пеней в соответствии со ст. 75 НК РФ.

Кроме того, судами установлено, что общество уплатило налог на прибыль за 2002 год в полном объеме. Последующее уменьшение (в уточненной декларации) подлежащего уплате налога не является основанием для вывода о возникновении задолженности и направления требования об уплате пеней, как не влечет образование недоимки в данной ситуации и зачет переплаты налога, который осуществлен инспекцией в 2003 году.

При изложенных обстоятельствах кассационная жалоба инспекции подлежит отклонению.

Вместе с тем, не подлежит удовлетворению и жалоба общества, которое считает неправомерными выводы судов о пропуске им срока на подачу заявления о зачете (возврате) переплаты налога на прибыль, образовавшейся в связи с включением в налоговую базу дополнительных затрат.

В оспариваемом заявителем пункте 2 решения инспекции отказ в зачете (возврате) налога мотивирован пропуском срока, установленного в ст. 78 НК РФ.

Авансовые платежи являются частями подлежащего уплате налога на прибыль. Этот вывод вытекает из положений ст. 287 НК РФ и подтверждается Определением Конституционного Суда РФ от 06.06.03 г. N 278-О.

Срок подачи заявления о возврате (зачете) налога определен как день фактической уплаты налогового платежа. Такое толкование нормы п. 8 ст. 78 НК РФ дано в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.06.04 г. N 2046/04 и от 23.08.2005 г. N 5735/05.

В соответствии с п. 2 ст. 65 АПК РФ арбитражный суд устанавливает обстоятельства на основе доводов и возражений сторон.

В заявлении о зачете (возврате) переплаты налога заявитель не называл номера и даты платежных поручений, которыми уплачивал налог на прибыль за 2002 год, то есть налоговый орган не мог обосновать свои выводы на документах, которые заявитель считал подтверждающими его заявление.

Налоговый орган в ходе рассмотрения дела указывал, что сумма налога на прибыль за 2002 год была уплачена заявителем до даты подачи заявления о зачете (как указывала инспекция, последняя уплата в рамках 2002 года произведена 22.10.2002 г. - дополнительные объяснения правовой позиции МИФНС - т. 7 л.д. 132), поскольку по результатам года она была скорректирована в сторону уменьшения.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции заявитель не приводил доводов о том, что уплачивал налог на прибыль за 2002 год в 2004 году, также заявитель не указывал в ходе разбирательства по делу обстоятельства, в связи с которыми производил эту уплату, хотя они имеют правовое значение для определения оснований зачета (возврата) излишне уплаченной суммы налога.

В связи с изложенным отклоняются доводы заявителя о том, что авансовый платеж (в рамках налогового периода) не является платежом налога, срок уплаты налога связан со сроком подачи декларации за налоговый период 2002 год, то есть до даты подачи декларации переплаты по налогу на прибыль не возникает, а также о том, что апелляционный суд уклонился от исследования платежных поручений на уплату налога, перечисленного в 2004 г.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановил:

решение от 13.10.2006 г. Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-46409/06-99-205 и постановление от 06.02.2007 г. N 09АП-16539/2006-АК Девятого арбитражного апелляционного суда оставить без изменения, кассационные жалобы МИФНС России по КН N 4, ОАО "Тюменьэнерго" - без удовлетворения.