Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 20 апреля 2007 г. N КА-А40/2910-07 При новом рассмотрении дела суду необходимо проверить обоснованность включения затрат на оплату таможенных платежей в состав затрат, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, с учетом характера применения полученного имущества, оценить правомерность применения обществом вычетов по данному имуществу (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 20 апреля 2007 г. N КА-А40/2910-07
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 19 апреля 2007 г.

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 28 февраля 2008 г. N КА-А40/1154-08-П

По результатам выездной налоговой проверки ЗАО "Берлин-Фарма" за период с 01.01.2002 г. по 31.12.2004 г. Инспекцией ФНС России N 14 по г. Москве составлен акт N 12/21 от 28.03.2006 г. и вынесено решение N 12/430 от 26.06.2006 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль, НДС в виде штрафа в размерах 458 тыс. руб. и 0,18 тыс. руб. соответственно. Этим же решением ЗАО "Берлин-Фарма" предложено внести необходимые исправления в бухгалтерский учет, уплатить НДС в размере 2291 тыс. руб., НДС в размере 1156 тыс.руб., пени за неполную и несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 1399 тыс. руб. доначислен по карточке лицевого счета НДС в сумме 304 тыс. руб.

Не согласившись с решением, ЗАО "Берлих-Фарма" обратилось в арбитражный суд с заявлением, (с учетом уточнений) о признании его недействительным в части доначисления налога на прибыль по пунктам 1.1 и 1.3 решения в сумме 2291313 руб. (за исключением части, касающейся неуплаты, неполной уплаты налога на прибыль 4925 руб. с налоговой базы 20520 руб. за 2004 г., определенной в п. 1.2 решения), доначисления НДС за январь-февраль 2002 г. по п. 2.1, 2.4 решения в сумме 1177347 руб., доначисления НДС за 2002-2003 гг. в сумме 279576 руб. по пункту 2.2 решения, а также привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ по пунктам 1.1, 1.3, 2.1, 2.4, 2.2 оспариваемой части решения, начисления соответствующих сумм пени, предложения уплатить доначисленные суммы налогов, пени, штрафов, всего 5256337 руб.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 16.10.06 г., оставленным без изменения постановлением от 10.01.2007 г., заявленные требования удовлетворены со ссылкой на несоответствие выводов инспекции фактическим обстоятельствам и налоговому законодательству.

В кассационной жалобе инспекции содержится просьба отменить решение и постановление и принять новый судебный акт об отказе ЗАО "Берлин-Фарма" в удовлетворении требований.

Инспекция ссылается на нарушение обществом требований п. 1 ст. 252 НК РФ в связи с включением в состав расходов, участвующих при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, экономически необоснованных и не предполагающих получение доходов затрат при бесплатной раздаче ранее безвозмездно полученных образцов медицинских товаров зарубежного производства на общую сумму 26225058 руб., занижением налоговой базы на сумму 26225058 руб.; на нарушение требований ст. 146 НК РФ, выразившееся в неисчислении НДС при реализации товаров и при бесплатной передаче образцов.

Отзыв на жалобу не представлен.

В соответствии с п. 3 ст. 284 АПК РФ, совещаясь на месте, суд определил: рассмотреть дело без участия представителя инспекции, надлежащим образом извещенной о месте и времени судебного заседания.

Выслушав представителя общества, просившего оставить судебные акты без изменения, изучив материалы дела, суд кассационной инстанции считает судебные акты подлежащими отмене по пунктам 1.1, 1.3, 2.2 решения инспекции в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела.

Пункты 1.1, 1.3 решения инспекции

Судебные инстанции согласились с доводами заявителя о том, что он включил в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, только фактически понесенные затраты на сумму таможенных платежей, уплаченных при ввозе безвозмездно полученных образцов медицинских товаров иностранного производства, и не включал в состав затрат стоимость самих образцов, полученных безвозмездно.

Вместе с тем, судебные инстанции не дали оценку доводу налогового органа о том, что расходы, не предполагающие извлечение дохода, при отсутствии затрат на приобретение, не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль.

В данном случае безвозмездно полученные образцы товаров были бесплатно розданы в рамках проводимых ЗАО "Берлин-Фарма" рекламных выставок.

Согласно пп. 16 п. 1 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг) и расходов, связанных с такой передачей.

Таким образом, суду при установлении обстоятельств формирования затратной части налоговой базы следовало проверить обоснованность включения затрат на оплату таможенных платежей в состав затрат, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, с учетом характера применения полученного имущества.

В то же время, заявитель в ходе рассмотрения дела утверждал, что суммы таможенных сборов включены в состав затрат, так как данные затраты были необходимы для рекламного продвижения медицинской продукции среди потенциальных покупателей.

Между тем, подпунктом 8 пункта 1 статьи 250 НК РФ предусмотрено, что безвозмездно полученное имущество в целях главы 25 НК РФ признается внереализационным доходом (то есть подлежит включению в налоговую базу).

Поскольку Общество заявляло о связи затрат на оплату таможенных платежей с необходимостью рекламного продвижения медицинской продукции среди потенциальных потребителей, суду надлежало проверить обоснованность довода инспекции о занижении обществом налогооблагаемой базы на сумму безвозмездно полученных образцов товаров.

Невыяснение данных обстоятельств могло привести или привело к принятию неправильного судебного акта по пунктам 1.1. и 1.3 решения (в этом пункте налоговый орган делает вывод о занижении налоговой базы и неуплате налога на прибыль по выявленным нарушениям).

Пункт 2.2 решения

Налоговый орган в ходе проверки установил, что ЗАО "Берлин-Фарма" в рамках рекламных выставок производило безвозмездную раздачу ранее безвозмездно полученных образцов медицинских товаров зарубежного производства, однако, в нарушение пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, не включило в налоговую базу по НДС стоимость этих образцов.

В соответствии со статьей 146 части второй Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации товаров (работ, услуг).

В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией товаров.

Суды сочли, что вручение образцов продукции в целях рекламных мероприятий "не является целью перехода права собственности на товар" в смысле, который придается понятию реализации статьями 38, 39, 146 НК РФ в целях налогообложения НДС. Суды согласились с позицией общества, утверждавшего, что вручение образцов медицинской продукции производится предприятием для собственных нужд.

Действительно, в связи с тем, что стоимость рекламных материалов, сувениров, образцов выпускаемой продукции, стоимость призов и т.д. относится на издержки производства и обращения как расходы по рекламе, обороты по передаче во время проведения массовых рекламных кампаний не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

Однако, в данном случае речь идет о безвозмездной раздаче безвозмездно полученного имущества и заявитель, как он утверждает, стоимость рекламных материалов на издержки производства и обращения не относил.

Кроме того, в позиции Общества имеются противоречия. Использование образцов медицинской техники для собственных нужд и раздача этих образцов в интересах рекламы продукции иного юридического лица- суть не одно и то же.

При таких обстоятельствах суду следовало проверить правомерность неприменения заявителем положений п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.

Ссылка суда на невыполнение налоговым органом требований ст. 154 НК РФ неправильна, так как налоговый орган принял за налоговую базу стоимость товаров, указанную самим обществом.

С учетом изложенного дело в данной части подлежит направлению на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении суду надлежит учесть изложенное, восполнить недостатки исследования и принять обоснованное и законное решение.

В части пункта 2.1 решения инспекции судебные акты являются законными и обоснованными.

Правильно применив положения ст. 143, п. 1-4 ст. 168, пп. 4 п. 2 ст. 164, пп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ (до внесения изменений и дополнений Федеральным законом от 28.12.01 г. N 179-ФЗ, вступившим в действие в феврале 2002 г.), судебные инстанции пришли к обоснованному выводу о том, что, приобретя и оплатив медицинские товары до 01.01.2002 г., когда их реализация не облагалась НДС, Общество не имело правовых оснований дополнительно к цене (тарифу) при реализации таких товаров предъявлять к оплате сумму НДС, исходя из 10-процентной налоговой ставки и, соответственно, не должно было исчислять ее при реализации этих товаров.

Письмом МНС РФ от 28.01.2002 N ВГ-6-03/99 сообщено, что по лекарственным средствам, изделиям медицинского назначения и медицинской техники (перечисленным в подпункте "у" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость"), а также по товарам (работам, услугам), перечисленным в подпункте "э" пункта 1 статьи 5 названного Закона, оплаченным полностью в период действия вышеуказанных подпунктов Закона, т.е. до 31 декабря 2001 года включительно, счета-фактуры выставляются покупателям без НДС, независимо от даты отгрузки. В налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (утвержденной Приказом МНС России от 26.12.2001 N БГ-3-03/572, зарегистрированным в Минюсте России 17.01.2002, регистрационный N 3171) такая отгрузка отражается в приложении В. (Приказ МНС РФ от 26.12.2001 N БГ-3-03/572 утратил силу в связи с изданием Приказа МНС РФ от 03.07.2002 N БГ-3-03/338, которым утверждены новые форма декларации по налогу на добавленную стоимость и форма декларации по налогу на добавленную стоимость по операциям, облагаемым по налоговой ставке 0 процентов).

Таким образом, выводы судов о правомерном не включении обществом в налоговую базу по НДС реализации товаров в январе-феврале 2002 г. являются правильными, а доводы налогового органа основаны на неверном толковании налоговых норм.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение от 16.10.2006 г. Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 10.01.2007 г. N 09АП-17476/2006-АК Девятого арбитражного апелляционного суда изменить.

В части признания недействительным решения ИФНС России N 14 по г. Москве от 26.06.2006 г. N 12/430 в части доначисления налога на прибыль по пунктам 1.1 и 1.3 решения в сумме 2.291.313 руб. доначисления НДС за 2002-2003 г.г. в сумме 279.576 руб. по п. 2.2 решения, привлечения к налоговой ответственности по данным пунктам, начисления пени по ним, предложения уплатить доначисленные суммы налогов, пени, штрафов по этим пунктам решение и постановление отменить.

Дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

В остальной части решение и постановление оставить без изменения.