Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 июня 2011 г. N 19АП-903/11

20 июня 2011 г.

Дело N А64-6954/2010

город Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 16 июня 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 20 июня 2011 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,

судей Осиповой М.Б.,

Михайловой Т.Л.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Князевой Г.В.,

при участии в судебном заседании:

от налогового органа: представители не явились, надлежаще извещен,

от налогоплательщика: Кузнецова С.А., представителя по доверенности N 01-04/19 от 02.06.2011; Букурако В.А., представителя по доверенности N 01-04/18 от 02.06.2011,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 31.03.2011 по делу N А64-6954/2010 (судья Пряхина Л.И.) по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Тамбов" (ОГРН 1026801155303, ИНН 17728192244) о признании недействительным в части решения N 12-20/58 от 30.09.2010,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Тамбов" (далее - ООО "Газпром межрегионгаз Тамбов", Общество) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее - Инспекция, налоговый орган) от 30.09.2010 N 12-20/58 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части уплаты недоимки по налогу на прибыль организаций в общей сумме 1 077 321, 56 руб. (в том числе: 227 025, 31 руб. - налог на прибыль организаций, зачисляемый в ФБ (91 237, 25 руб. - за 2007 год, 97 886, 04 руб. - за 2008 год, 37 902, 02 руб. - за 2009 год) и 850 296, 25 руб. налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъекта РФ (245 638, 75 руб. - за 2007 год, 263 539, 32 руб. - за 2008 год, 341 118, 18 руб. - за 2009 год)), пени по налогу на прибыль организаций в сумме 31 115 руб. (в том числе: 3170 руб. - в ФБ, 27 945 руб. - в бюджет субъекта РФ).

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 31.03.2011 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с решением арбитражного суда первой инстанции, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося решения, просит суд отказать Обществу в удовлетворении его требования в полном объеме.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на отсутствие документального подтверждения реализации Обществом природного газа населению через трубопроводы, принадлежащие не ОАО "Тамбовоблгаз" и ТОГУП "Водгазхоз", а иным организациям.

Представители налогового органа в судебное заседание не явились. В материалах дела имеются сведения о надлежащем извещении сторон о месте и времени судебного заседания. В силу статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка в судебное заседание надлежащим образом извещенного лица или его представителя не препятствует рассмотрению дела, в связи с чем, дело было рассмотрено в отсутствие неявившегося лица.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Тамбову проведена выездная налоговая проверка Общества с ограниченной ответственностью "Тамбовская региональная компания по реализации газа" (ООО "Тамбоврегионгаз") (правопредшественник ООО "Газпром межрегионгаз Тамбов") по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, в том числе, налога на прибыль организаций за период с 01.01.2007 по 31.12.2009 по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки N 12-20/54 от 06.09.2010 и принято решение N 12-20/58 от 30.09.2010 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу, в том числе, доначислено и предложено уплатить налог на прибыль организаций в сумме 1 077 321, 56 руб. с пенями в сумме 31 115 руб.

Заявитель в порядке ст.101.2 НК РФ обратился с апелляционной жалобой в УФНС России по Тамбовской области на решение ИФНС России по г. Тамбову от 30.09.2010 N 12-20/58.

Решением УФНС России по Тамбовской области от 26.11.2010 N 11-11/140 решение налогового органа в оспариваемой части оставлено без изменения, а апелляционная жалоба Общества - без удовлетворения.

Общество, не согласившись частично с решением налогового органа, обратилось в суд с соответствующим заявлением.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено следующее.

В нарушение пункту 1 статьи 252, подпункта 3 пункта 1 статьи 268, статьи 320 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерно уменьшило доходы на стоимость покупных товаров, по которым отсутствует реализация в размере 4 804 690 руб., в том числе, за 2007 год - 1 403 650 руб., за 2008 год - 1 505 939 руб., за 2009 год - 1 895 101 руб.

Согласно приказам об учетной политике Общества от 29.12.2006 N 92, от 29.12.2007 N 84, от 30.12.2008 N 91 для целей налогообложения соответственно на 2007, 2008 и 2009 годы товары списываются по методу средней стоимости. Товары списываются также с учетом расходов по доведению их до состояния готовности к продаже.

В ходе проверки налоговым органом установлено следующее. Общество осуществляет приобретение газа у ООО "Межрегионгаз" и ООО "Новатэк" для дальнейшей реализации конечным потребителям.

Согласно товарным накладным, полученным от ООО "Межрегионгаз", газ предназначен для реализации населению, промышленности, а также для собственных нужд Общества; газ, приобретенный у ООО "Новатэк", реализуется только для организаций.

Покупная стоимость газа формируется из стоимости газа и снабженческо-сбытовых услуг.

В бухгалтерском учете Общества оприходование газа, приобретенного у ООО "Межрегионгаз", осуществляется на сч. 41.11 "Газ, добытый ОАО "Газпром" и аффилированными лицами, для реализации по регулируемым ценам", а приобретенного у ООО "Новатэк" на сч. 41.15 "Газ добытый независимыми организациями".

По данным бухгалтерского и налогового учета, у Общества на начало и конец каждого месяца, отсутствует остаток. Весь газ, приобретенный в течение месяца списывается на счета реализации:

- в 2007-2008 годах: в Д-т сч. 90.31 "Себестоимость реализации газа населению" с К-та сч. 41.11 "Газ, добытый ОАО "Газпром" и аффилированными лицами, для реализации по регулируемым ценам"; в Д-т сч. 90.32 "Себестоимость реализации газа прочим покупателям по регулируемой цене" с К-та сч. 41.11 "Газ, добытый ОАО "Газпром" и аффилированными лицами, для реализации по регулируемым ценам" и К-та сч. 41.15 "Газ, добытый независимыми организациями";

- в 2009 году: в Д-т сч. 90.31 "Себестоимость реализации газа населению" с К-та сч.41.11 "Газ, добытый ОАО "Газпром" и аффилированными лицами, для реализации по регулируемым ценам"; в Д-т сч. 90.32 "Себестоимость реализации газа прочим покупателям по регулируемой цене" с К-та сч. 41.11 "Газ, добытый ОАО "Газпром" и аффилированными лицами, для реализации по регулируемым ценам"; в Д-т сч. 90.39 "Себестоимость реализации газа прочим покупателям по нерегулируемой цене" с К-та сч. 41.15 "Газ, добытый независимыми организациями".

В полной сумме покупная стоимость приобретения газа списывается для целей налогообложения прибыли, что подтверждается регистрами налогового учета "Товары" за 2007, 2008 и 2009 годы и отражается по строке 030 "Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации" Листа 02 "Расчет налога на прибыль организаций" и строкам 020 "Прямые расходы налогоплательщиков, осуществляющих оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю в текущем (отчетном) налоговом периоде, относящихся к реализованным товарам, работам, услугам" и 030 "Стоимость реализованных покупных товаров" Приложения N 2 "Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравненные к внереализационным расходам" к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций.

Для транспортировки газа населению Обществом с ОАО "Тамбовоблгаз" и ТОГУП "Водное и газовое хозяйство" заключены следующие договоры транспортировки газа населению на бытовые нужды:

- с ОАО "Тамбовоблгаз": от 06.12.2006 N 07-8-17-29-1000, от 03.12.2007 N 08-8-17-29-1000, от 17.12.2008 N 09-8-17-29-1000;

- с ТОГУП "Водное и газовое хозяйство": от 25.12.2006 N 50-3-0023, от 01.12.2007 N 50-3-0026, от 25.12.2008 N 50-3-0031.

В соответствии с пунктом 2.1 вышеназванных договоров Общество (Поставщик) обязуется передать ООО "Тамбовоблгаз" или ТОГУП "Водное и газовое хозяйство" (в зависимости от договора) (далее - газораспределительная организация или ГРО) на выходе газораспределительных станций (далее - ГРС) ООО "Мострансгаз" и ООО "ЮГтрансгаз" (далее - Трансгазы), а ГРО обязуется принимать и транспортировать газ по сетям, находящимся в пользовании ГРО, до Покупателей, с которыми Поставщик состоит в договорных отношениях по газоснабжению для бытовых нужд.

Согласно пункту 3.2 вышеназванных договоров количество фактически оттранспортированного газа (объем, куб. м.), определяется как разница показаний приборов учета газа, установленных на ГРС Трансгазов, и объемов газа, потребленного через соответствующую ГРС потребителями, не относящимися к категории "население".

В пункте 3.3 договоров N 07-8-17-29-1000 от 06.12.2006, N 08-8-17-29-1000 от 03.12.2007, N 09-8-17-29-1000 от 17.12.2008, N 50-3-0023 от 25.12.2006, N 50-3-0026 от 01.12.2007, N 50-3-0031 от 25.12.2008 предусмотрено, что по окончании каждого месяца уполномоченные представители сторон составляют и подписывают акт оказания услуг по договору транспортировки газа населению на бытовые нужды по согласованной форме. При несогласии одной из сторон с определением объема оттранспортированного газа, она подписывает акт, изложив особое мнение. При неявке ГРО для подписания акта оказания услуг и (или) его подписания в течение первых 2-х рабочих дней месяца, следующего за отчетным, объем оттранспортированного газа учитывается по данным Поставщика.

В силу пункта 5.1 вышеперечисленных договоров основанием для расчетов Поставщика с ГРО за транспортировку газа населению служит счет - фактура и акт оказания услуг но договору.

Стоимость услуг по транспортировке за месяц определяется путем умножения объема фактически оттранспортированного газа до населения на установленный тариф за услуги по транспортировке газа.

Таким образом, ООО "Тамбоврегионгаз" с ОАО "Тамбовоблгаз" и ТОГУП "Водное и газовое хозяйство" ежемесячно на основании актов оказания услуг согласовывают объемы фактически оттранспортированного газа (тыс. куб. м) до потребителя, а именно, до населения, при этом акт оказания услуг подписывается в двустороннем порядке.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что ООО "Тамбоврегионгаз" приобрело газ в следующих объемах:

- у ООО "Межрегионгаз": в 2007 году - 1 731 350, 844 тыс. куб.м, в том числе: для реализации промышленности - 1 109 098, 015 тыс. куб.м, для реализации населению - 622 123, 219 тыс. куб.м, для собственных нужд - 129, 61 тыс. куб.м; в 2008 году - 1 757 217, 881 тыс. куб.м, в том числе: для реализации промышленности - 1 120 075, 265 тыс. куб.м, для реализации населению - 637 023, 852 тыс. куб.м, для собственных нужд - 118, 764 тыс. куб м; в 2009 году - 1 745 974, 709 тыс. куб.м, в том числе: для реализации промышленности - 1 083 946, 567 тыс. куб.м., для реализации населению - 661 910, 647 тыс. куб.м., для собственных нужд - 117, 495 тыс. куб.м;

- у ООО "Новатэк" для реализации организациям: в 2007 году - 133 330, 708 тыс. куб. м; в 2008 году - 158 250 тыс. куб. м; в 2009 году - 153 903 тыс. куб. м.

Объем газа, приобретенный в 2007, 2008 и 2009 годах у ООО "Межрегионгаз" и ООО "Новатэк" для реализации в адрес промышленности, в полном объеме реализован ООО "Тамбоврегионгаз" организациям, то есть приобретенный объем газа равен объему газа, фактически реализованному.

Объем газа, приобретенный в 2007, 2008 и 2009 годах у ООО "Межрегионгаз" для дальнейшей реализации населению, меньше того объема газа, за который получена выручка от реализации населению, в связи с отсутствием у части потребителей (населения) счетчиков, и как следствие, начисление за использование газа производится по нормам, установленным местными органами власти.

Так, налоговым органом установлено, что согласно актам оказанных услуг объем газа, фактически оттранспортированного до населения, составил: в 2007 году - 620 769, 246 тыс. куб. м. (581 551, 468 тыс. куб. м (ОАО "Тамбоврегионгаз") + 39 217, 778 тыс. куб. м (ТОГУП "Водгазхоз"); в 2008 году - 635 860, 684 тыс. куб. м. (590 153, 396 тыс. куб.м (ОАО "Тамбоврегионгаз") + 45 707, 288 тыс. куб.м (ТОГУП "Водгазхоз"); в 2009 году - 661 437, 315 тыс. куб.м. (610 318, 698 тыс. куб.м. (ОАО "Тамбоврегионгаз") + 51 118, 617 тыс. куб.м (ТОГУП "Водгазхоз").

Кроме того, договорами N 07-8-17-29-1000 от 06.12.2006, N 08-8-17-29-1000 от 03.12.2007, N 09-8-17-29-1000 от 17.12.2008 предусмотрено ежемесячное составление сведений о реализации газа населению, которые подписываются в двустороннем порядке, а именно, ООО "Тамбоврегионгаз" и ОАО "Тамбовоблгаз". Также, в ООО "Тамбоврегионгаз" ежемесячно составляются сведения о транспортировке газа населению, которую осуществляют ОАО "Тамбовоблгаз" и ТОГУП "Водгазхоз". Данные, отраженные в указанных сведениях, соответствуют данным, указанным в актах оказания услуг как по ОАО "Тамбовоблгаз", так и по ТОГУП "Водгазхоз".

В ходе проверки Инспекцией установлено, что в бухгалтерском учете и для целей налогообложения прибыли газ, реализованный населению, списан Обществом на расходы в том объеме, в котором приобретен у ООО "Межрегионгаз", следовательно, в большем объеме, а именно:

- 2007 год: Д-т сч. 90.31 "Себестоимость реализации газа населению" К-т сч. 41.11 "Газ, добытый ОАО "Газпром" и аффилированными лицами, для реализации по регулируемым ценам" в количестве 622 123, 219 тыс. куб.м на сумму 644 947 730 руб.;

- 2008 год: Д-т сч. 90.31 "Себестоимость реализации газа населению" К-т сч. 41.11 "Газ, добытый ОАО "Газпром" и аффилированными лицами, для реализации по регулируемым ценам" в количестве 637 023, 852 тыс. куб.м на сумму 824 746 868 руб.;

- 2009 год: Д-т сч. 90.31 "Себестоимость реализации газа населению" К-т сч. 41.11 "Газ, добытый ОАО "Газпром" и аффилированными лицами, для реализации по регулируемым ценам" в количестве 662 709, 432 тыс. куб.м на сумму 988 123 425 руб.

Кроме того, в пункте 2.5 договоров N 07-8-17-29-1000 от 06.12.2006, N 08-8-17-29-1000 от 03.12.2007, N 09-8-17-29-1000 от 17.12.2008, N 50-3-0023 от 25.12.2006, N 50-3-0026 от 01.12.2007, N 50-3-0031 от 25.12.2008 отражено, что ГРО (ОАО "Тамбовоблгаз" и ТОГУП "Водгазхоз") обеспечивает содержание в исправном и работоспособном состоянии газопроводов, газового оборудования, находящегося у него в эксплуатации. В случае несанкционированного отбора газа населением из сетей ГРО, объем несанкционированного отобранного газа предъявляется ГРО.

Поскольку Общество не несет расходы, связанные с технологическими потерями, так как данные расходы несут газораспределительные организации, которые осуществляют транспортировку газа до конечных потребителей, налоговым органом, на основании письма Федеральной службы по тарифам от 28.06.2005 N СН-3923/9, сделан вывод, что финансовые потери от разбаланса газа должны относиться на финансовый результат ГРО, а именно, ОАО "Тамбовоблгаз" и ТОГУП "Водгазхоз".

Выездной налоговой проверкой финансовые потери от разбаланса газа вследствие отклонения фактического потребления газа от установленных норм или в результате погрешностей измерений приборов учета газа не установлено.

Так, согласно представленных документов установлено, что ООО "Тамбоврегионгаз" для целей налогового учета учитывает прибыль, полученную от превышения норм, установленных местными органами власти, над фактическим использованием газа населением, так:

- за 2007 год: начислено всего - 671 634, 481 тыс. куб. м., в том числе: по счетчикам - 386 816, 787 тыс. куб. м, по нормам - 284 817, 694 тыс. куб. м; фактически оттранспортировано 620 769, 246 тыс. куб. м, в том числе: по счетчикам - 386 816, 787 тыс. куб. м, по нормам -233 952, 459 тыс. куб. м;

- за 2008 год: начислено всего - 684 074, 235 тыс. куб. м, в т.ч.: по счетчикам - 423 961, 437 тыс. куб. м, по нормам - 260 112, 798 тыс. куб. м; фактически оттранспортировано 635 876, 684 тыс. куб. м, в т.ч.: по счетчикам - 423 961, 437 тыс. куб.м, по нормам - 211 899, 247 тыс. куб.м;

- за 2009 год: начислено всего - 704 759, 705 тыс. куб. м, в том числе: по счетчикам - 465 645, 788 тыс. куб. м, по нормам - 239 113, 917 тыс. куб. м; фактически оттранспортировано 661 437, 315 тыс. куб.м, в том числе: по счетчикам - 465 645, 388 тыс. куб.м, по нормам - 195 791, 527 тыс. куб.м.

В результате, проверкой установлено превышение норм, установленных местными органами власти, над фактическим потреблением газа населением, а именно: за 2007 год на 50 865, 235 тыс. куб.м (284 817, 694 - 233 952, 459), за 2008 год на 48 213, 551 тыс. куб.м (260 112, 798 - 211 899, 247), за 2009 год. на 43 322, 39 тыс. куб.м (239 113, 917 - 195 791, 527).

В отношении погрешностей измерений приборов учета газа ни в учетной политике Общества, ни в плане счетов Общества не предусмотрено ведение счета по учету таких отклонений, а также в налоговом учете Общества отсутствует данная статья расходов.

С учетом изложенного, налоговым органом сделан вывод о том, что частично газ, находящийся в трубопроводе, еще не реализован и является нереализованным остатком ООО "Тамбоврегионгаз", который в соответствии с планом счетов, разработанным и утвержденным Обществом, должен учитываться на счете 41.10 "Газ в трубопроводе".

Для подтверждения наличия остатков газа в трубопроводе, налоговым органом были направлены запросы в ГРО - ОАО "Тамбовоблгаз" и ТОГУП "Водгазхоз", с которыми ООО "Тамбоврегионгаз" заключены договора на транспортировку газа от 12.07.2010 N 12-20/016737 и от 12.07.2010 N 12-20/016736.

Согласно информации ТОГУП "Водное и газовое хозяйство" (письмо от 20.07.2010 N Р-064), объем транспортируемого газа, подаваемого населению по газораспределительной сети низкого давления, определяется по объему газа, зафиксированному счетчиками, установленными у абонентов.

Согласно информации ОАО "Тамбовоблгаз" (письмо от 04.08.2010 N ДЛ-3705/3038), предельная пропускная способность газораспределительной сети зависит от технических характеристик объектов сети. Максимальная нагрузка на газораспределительные сети ОАО "Тамбовоблгаз" составляла в 2007 году - 7, 251 млрд.куб.м/год, в 2008 году - 7, 266 млрд.куб.м/год, в 2009 году -7, 278 млрд.куб.м/год.

При этом объем газа, приобретенный ООО "Тамбоврегионгаз" в 2007 году составляет 1, 865 млрд.куб.м/год, в 2008 году - 1, 915 млрд.куб.м/год, за 2009 год - 1, 899 млрд.куб.м/год.

В оспариваемом решении налоговый орган указал, что подтверждением того, что на конец месяца у Общества имеются остатки газа, является тот факт, что согласно товарным накладным N 3124/07ф от 30.06.2007 и N 3204/07ф от 30.06.2007 в июне 2007 года Общество приобрело у ООО "Межрегионгаз" газ в объеме 41 952, 315 тыс. куб.м, в том числе: для населения - 10 895, 093 тыс.куб.м, а для промышленности - 31 057, 222 тыс.куб.м. Кроме того, в июне 2007 года у ООО "Новатэк" приобретено газа для дальнейшей реализации в адрес промышленности - 6746 тыс.куб.м.

В общей сложности в июне 2007 года ООО "Тамбоврегионгаз" приобрело у ООО "Межрегионгаз" и ООО "Новатэк" газ для реализации в адрес промышленности в объеме 37 803, 222 тыс. куб. м. Данный объем соответствует объему газа, реализованному в адрес промышленности в июне месяце.

В адрес населения за июнь 2007 года, согласно актов об оказании услуг, полученных от ОАО "Тамбовоблгаз" и ТОГУП "Водгазхоз", фактически оттранспортирован газ в объеме 11 294,836 тыс. куб.м, в том числе через газораспределительные сети, принадлежащие ОАО "Тамбовоблгаз" - 10 762, 224 тыс. куб. м, через газораспределительные сети, принадлежащие ТОГУП "Водгазхоз" - 532,612 тыс. куб.м.

Однако, в июне 2007 года у ООО "Межрегионгаз" приобретено газа 10 895, 093 тыс. куб.м. Следовательно, не имея остатка газа, ООО "Тамбоврегионгаз" не могло бы реализовать газ в большем объеме (отклонение 399, 743 тыс. куб.м.).

В тоже время, за июнь 2007 года Обществом получена выручка от реализации населению за 18 287, 241 тыс. куб.м., в том числе, рассчитано по нормам - 8497, 084 тыс. куб.м и по счетчикам - 9790, 157 тыс. куб.м.

Основанием для включения в расходы Общества для целей налогообложения покупной стоимости газа, реализованного населению, являются акты об оказании услуг, полученные от ОАО "Тамбовоблгаз" и ТОГУП "Водгазхоз", в которых отражены фактически оттранспортированные до конечного потребителя (населения) объемы газа.

В результате вышеизложенного, налоговым органом сделан вывод о том, что Обществом излишне списана на расходы покупная стоимость газа в размере 4 804 690 руб., в том числе: в 2007 году в объеме 1353, 973 тыс. куб.м на сумму 1 403 650 руб.; в 2008 году в объеме 1163, 168 тыс. куб.м на сумму 1 505 939 руб.; в 2009 году в объеме 1272, 117 тыс. куб.м. на сумму 1 895 101 руб.

Покупная стоимость газа, излишне списанная на расходы в 2009 году в сумме 1 895 101 руб., определена с учетом допущенной налогоплательщиком в марте и июне 2009 года технической ошибки в завышении себестоимости газа, реализованного для промышленности, и занижении себестоимости газа, реализованного населению.

Так, проверкой установлено, что Общество в марте и июне 2009 года в результате арифметической ошибки завысило себестоимость газа, приобретенного у ООО "Межрегионгаз", для дальнейшей реализации промышленности (Д-т сч. 90.32 "Себестоимость реализации газа прочим покупателям по регулируемой цене" К-т сч. 41.11) и занизило себестоимость газа, приобретенного у ООО "Межрегионгаз", для реализации населению (Д-т сч. 90.32 "Себестоимость реализации газа населению" К-т сч. 41.11) на сумму 202 837 руб.

Согласно товарным накладным, полученным от ООО "Межрегионгаз", N 2454/09ф от 31.03.2009, N 2455/09ф от 31.03.2009, N 2456/09ф от 31.03.2009, N 4922/09ф от 30.06.2009, N 4924/09ф от 30.06.2009 и N 4923/09ф от 30.06.2009 ООО "Тамбоврегионгаз" приобрело газа: в марте 2009 года для промышленности в количестве 133 529, 516 тыс. куб.м. на сумму 249 533 065 руб., для населения в количестве 84 071, 521 тыс. куб.м. на сумму 114 226 947 руб.; в июне 2009 года для промышленности в количестве 33 364, 302 тыс. куб.м. на сумму 66 978 824 руб., для населения в количестве 12 316, 773 тыс. куб.м. на сумму 17 904 671 руб. Списано на счета реализации: в марте 2009 года для промышленности в количестве 133 529, 516 тыс. куб.м. на сумму 249 664 156 руб., для населения в количестве 84 071, 521 тыс. куб.м. на сумму 114 095 856 руб.; в июне 2009 года для промышленности в количестве 33 364, 302 тыс. куб.м. на сумму 67 050 570 руб., для населения в количестве 12 316, 773 тыс. куб.м. на сумму 17 832 925 руб. В результате отклонение доставило 202 837 руб. (131 091 руб. (за март) + 71 746 руб. (за июнь).

Установив приведенные обстоятельства, налоговый орган пришел к выводу о том, что в нарушение пункта 1 статьи 252, подпункта 3 пункта 1 статьи 268, статьи 320 Налогового кодекса Российской Федерации Обществом завышены расходы на стоимость покупных товаров, по которым фактически отсутствует реализация, за 2007 год на сумму 1 403 650 руб., за 2008 год на сумму 1 505 939 руб., за 2009 год на сумму 1 895 101 руб.

Оспаривая решение Инспекции N 12-20/58 от 30.09.2010 в указанной части, Общество в обоснование своей позиции указало на то, что газораспределительные организации (ОАО "Тамбовоблгаз" и ТОГУП "Водгазхоз"), с которыми у ООО "Тамбоврегионгаз" были оформлены договорные отношения, не осуществляли в полном объеме транспортировку газа населению, поставку которого обеспечивало ООО "Тамбоврегионгаз". Транспортировка объема газа, поставляемого Обществом по трубопроводам идущим от газораспределительной станции (ГРС) Славное (в полном объеме), от ГРС Алгасово, ГРС Старотомниково (частично), к конечным потребителям не осуществляется ни одним из указанных ГРО. При сопоставлении данных в актах за 2007-2009 годы, подписанных Обществом с ГРО (ОАО "Тамбовоблгаз" и ТОГУП "Водгазхоз"), и актах подписанных ООО "Межрегионгаз" и ОАО "Газпром", усматривается, что поставка газа осуществлялась и на указанные выше ГРС Славное, Старотомниково, Алгасово. Общество также указало на то, что осуществляет реализацию газа населению в населенных пунктах, в которых отсутствуют трубопроводы принадлежащие ОАО "Тамбовоблгаз" и ТОГУП "Водгазхоз".

Приведенные доводы Общества суд первой инстанции счел правомерными.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В силу статьи 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации, которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги).

Согласно пункту 13 статьи 40 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены.

Статьей 548 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) установлено, что к отношениям, связанным со снабжением через присоединенную сеть газом, применяются правила о договоре энергоснабжения (ст.ст. 539-547 ГК РФ), если иное не установлено законом, иными правовыми актами или не вытекает из существа обязательства.

Согласно пункту 1 статьи 544 ГК РФ оплата энергии производится за фактически принятое абонентом количество энергии в соответствии с данными учета энергии, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.

При этом, на основании пункта 3 статьи 541 ГК РФ в случае, когда абонентом по договору энергоснабжения выступает гражданин, использующий энергию для бытового потребления, он вправе использовать энергию в необходимом ему количестве, оплачивая при этом лишь количество газа, определяемое по установленным нормам.

Согласно пункту 1 Постановления Правительства Российской Федерации от 13.06.2006 N 373 "О порядке установления нормативов потребления газа населением при отсутствии приборов учета газа" (далее - Постановление N 373) нормативы потребления газа населением при отсутствии приборов учета газа (нормативы потребления коммунальных услуг в части газоснабжения) устанавливаются органами государственной власти субъектов Российской Федерации на основании норм потребления газа населением при отсутствии приборов учета газа.

Указанные нормы для соответствующего субъекта Российской Федерации устанавливаются в соответствии с методикой расчета норм потребления газа населением при отсутствии приборов учета газа и не ниже минимально допустимых норм потребления газа населением при отсутствии приборов учета газа согласно приложению.

Расчет нормативов, указанных в пункте 1 настоящего постановления, для муниципальных образований осуществляется совместно с газоснабжающими организациями на основании порядка установления нормативов потребления коммунальных услуг, утвержденных постановлением N 306 "Об утверждении Правил установления и определения нормативов потребления коммунальных услуг" (пункт 2 Постановления N 373).

Методика расчета норм потребления газа населением при отсутствии приборов учета газа утверждается Министерством регионального развития Российской Федерации (пункт 3 Постановления N 373).

Согласно информационному письму Федеральной службы по тарифам от 28.06.2005 N СН-3923/9 разница между общим объемом газа, поступившим от поставщика (по данным узлов учета газа, установленных на ГРС) и объемом газа, реализованным потребителям, в том числе, населению и ГРО (по данным приборов учета газа у потребителей или в случае их отсутствия или несоответствия требованиям стандартов - по установленным нормативам потребления и/или проектной мощности газоиспользующего оборудования), образует разбаланс газа, который, как правило, обусловлен следующими причинами: отклонение объемов фактического потребления газа населением от утвержденных в установленном порядке нормативов потребления; отклонение объемов фактического расхода газа ГРО на технологические нужды от объема, рассчитанного по действующим нормам и зафиксированного в договоре поставки газа на технологические нужды ГРО; проведение аварийных работ, а также внеплановых ремонтных работ; технологические потери газа в системах газораспределения (эксплуатационные утечки и т.п.); погрешность измерений установленных приборов учета газа у промышленных потребителей и населения и существующие проблемы с приведением измеряемых объемов газа к нормальным условиям; несоблюдение технологического режима транспортировки газа.

На финансовый результат поставщика газа должны относиться убытки (прибыль), полученные: вследствие отклонения фактического потребления газа населением на бытовые нужды от нормативов потребления, утвержденных в установленном порядке, ввиду того что возникающие в результате этого потери газа не являются потерями при транспортировке газа; вследствие отклонения объемов газа из-за погрешности измерений установленных приборов учета расхода газа на ГРС, у промышленных потребителей и населения.

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Судом установлено, что с учетом разбаланса, полученного по итогам каждого года, Обществом было продано (реализовано) больше природного газа, чем приобретено, а именно: в 2007 году на 49 511, 262 тыс. куб.м, в 2008 году на 47 050, 383 тыс. куб.м, в 2009 году на 42 050, 273 тыс. куб.м.

При этом на основании данных, отраженных в актах сверки расчетов с транспортными организациями (ОАО "Тамбовоблгаз" и ТОГУП "Водгазхоз"), фактически оттранспортировано данными организациями газа до конечного потребителя меньше, чем приобретено Обществом у ООО "Межрегионгаз" (приложение N 10 к акту (т.2, л.56)). Именно это обстоятельство послужило налоговому органу основанием для вывода о том, что в трубопроводе находится газ, который еще не реализован и является нереализованным остатком, который должен учитываться на счете 41.10 "Газ в трубопроводе"

Налоговым органом не приняты доводы налогоплательщика о том, что ОАО "Тамбовоблгаз" и ТОГУП "Водгазхоз" не осуществляют в полном объеме транспортировку объема газа, поставляемого Обществом по трубопроводам, идущим от газораспределительной станции (ГРС) Славное (в полном объеме), ГРС Алгасово, ГРС Старотомниково (частично) к конечным потребителям (населению), мотивируя тем, что отсутствуют договоры на транспортировку, которые подлежат заключению в обязательном порядке и составлением актов о реализации газа населению, подписанных заявителем и ОАО "Тамбовоблгаз".

В материалы дела Обществом представлен перечень абонентов, с которыми Обществом заключены договоры поставки газа для обеспечения коммунально-бытовых нужд, транспортировку газа которым не осуществляют газораспределительные организации ОАО "Тамбовоблгаз" и ТОУГП "Водгазхоз" (т. 7, л. 4-21).

ОАО "Тамбовоблгаз" в письме от 15.02.2011 N ДП-3705/683 сообщило, что в 2007-2009 годах, согласно заключенных между заявителем и ОАО "Тамбовоблгаз" договоров транспортировки газа населению, количество фактически оттранспортированного населению газа определялась как разница показаний приборов учета газа, установленных на ГРС Трансгазов и объемов газа, потребленных через соответствующую ГРС потребителями, не относящимися к категории "население". Согласно ежемесячных сведений о реализации газа населению, предоставляемых заявителем, за 2007 год объем транспортировки газа населению в целом по ГРС, определенный вышеуказанным способом составил: ГРС Старотомниково - 13, 225 тыс. куб.м.; ГРС Алгасово - 863, 135 тыс. куб.м. За 2008-2009 годы в сведениях о реализации газа населению ГРС Старотомниково и ГРС Алгасово Обществом не указывались. Информация о фактических объемах поставки по адресам отдельных абонентов в 2007-2009 годы Обществом в адрес ОАО "Тамбовоблгаз" также не представлялась. Транспортировка газа по ГРС Славное не осуществлялась, т.к. сетей ОАО "Тамбовоблгаз" от данной ГРС нет.

ТОУГП "Водгазхоз" в письме от 09.02.2011 N 014-Р сообщило, что ТОУГП "Водгазхоз" не оказывает услуг по транспортировке газа абонентам указанным в названном выше перечне.

Вместе с тем, Обществом в налоговый орган были направлены сведения о реализации природного газа конечным потребителям - абонентам, которым поставку газа осуществляет Общество, через вышеуказанные ГРС (т. 1, л. 67-81). Обществом напрямую заключены договоры на поставку газа с указанными гражданами, по которым произведена оплата (т. 1, л. 49-66).

Согласно Федеральному закону от 31.03.1999 N 69-ФЗ "О газоснабжении в Российской Федерации" (далее - Закон N 69-ФЗ) поставка газа производится на основании договора между поставщиком и покупателем, заключаемого в соответствии с требованиями Гражданского кодекса РФ, федеральных законов и иных нормативных правовых актов.

Договор поставки газа должен соответствовать требованиям параграфа 3 гл. 30 ГК РФ.

В соответствии со статьей 426 ГК РФ публичным договором признается договор, заключенный коммерческой организацией и устанавливающий ее обязанности по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, которые такая организация по характеру своей деятельности должна осуществлять в отношении каждого, кто к ней обратится.

Пунктом 1 статьи 426 ГК РФ установлено, что публичным договором признается договор, заключенный коммерческой организацией и устанавливающий ее обязанности по продаже товаров, выполнению работ или оказанию услуг, которые такая организация по характеру своей деятельности должна осуществлять в отношении каждого, кто к ней обратится (розничная торговля, перевозка транспортом общего пользования, услуги связи, энергоснабжение, медицинское, гостиничное обслуживание и т.п.).

Коммерческая организация не вправе оказывать предпочтение одному лицу перед другим в отношении заключения публичного договора, кроме случаев, предусмотренных законом и иными правовыми актами.

Согласно статье 2 Закона N 69-ФЗ под потребителем газа (абонентом, субабонентом газоснабжающей организации) понимается юридическое или физическое лицо, приобретающее газ у поставщика и использующее его в качестве топлива или сырья.

В соответствии со статьей 27 Закона N 69-ФЗ доступ организаций к газотранспортным и газораспределительным сетям осуществляется в порядке, установленном Правительством РФ.

Правила поставки газа в РФ утверждены Постановлением Правительства РФ от 05.02.1998 N 162. В соответствии с пунктом 3 Правил газ - это природный, нефтяной (попутный) и отбензиненный сухой газы, добываемые и собираемые газонефтедобывающими организациями и вырабатываемые газонефтеперерабатывающими заводами; газораспределительные организации - специализированные республиканские, краевые, областные, городские, межрайонные, сельские организации, занятые развитием и эксплуатацией систем газоснабжения территорий, обеспечением покупателей газом, а также оказывающие услуги по транспортировке газа по своим сетям; газотранспортная система - система газопроводов, соединяющая производителя газа и потребителя газа, включающая магистральные газопроводы, газопроводы-отводы, газораспределительные сети, находящиеся у газотранспортной, газораспределительной организации или покупателя в собственности или на иных законных основаниях.

Пунктом 6 Правил определено, что преимущественное право на заключение договоров поставки газа имеют покупатели газа для государственных нужд, для коммунально-бытовых нужд и населения, а также покупатели, заключившие договоры на поставку газа ранее, - на пролонгацию этих договоров.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о документальном подтверждении Обществом факта поставка газа абонентам, поименованным в перечне (т. 7, л. 4-21), для обеспечения коммунально-бытовых нужд.

Довод налогового об отсутствии у Общества заключенного договора транспортировки газа с организацией, имеющей статус газораспределительной, отклоняется апелляционным судом, поскольку указанное обстоятельство не опровергает доказанного факта осуществления Обществом поставки газа в адрес абонентов, не подключенных к газовым сетям ОАО "Тамбовоблгаз" и ТОУГП "Водгазхоз".

Факт наличия на конец отчетных периодов в трубопроводе Общества нереализованных остатков газа Инспекцией не доказан.

Основываясь на изложенном, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции правомерно, на основании установленных в ходе судебного разбирательства обстоятельств, удовлетворил требования налогоплательщика о признании незаконным решения ИФНС России по г. Тамбову от 30.09.2010 N 12-20/58 в части уплаты недоимки по налогу на прибыль организаций в общей сумме 1 077 321, 56 руб. и пени по налогу на прибыль организаций в сумме 31 115 руб.

Доказательств и доводов, опровергающих выводы суда первой инстанции, апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Вопрос о распределении судебных расходов судом не решается, так как в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 25.12.2008 г. N 281-ФЗ) государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков, освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах.

Руководствуясь статьями 258, 266 - 268, частью 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 31.03.2011 по делу N А64-6954/2010 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья:

Н.А. Ольшанская

Судьи

М.Б. Осипова Т.Л. Михайлова