Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 1 июня 2007 г. N КА-А40/3147-07-2 При новом рассмотрении дела о признании недействительным решения налогового органа суду необходимо выяснить, обоснованно ли заявитель списал на внереализационные расходы суммы сомнительной задолженности за счет резерва по сомнительным долгам, уменьшил налогооблагаемый доход на сумму амортизационных отчислений по вновь введенным в эксплуатацию объектам, а также занизил налог на прибыль и НДС на стоимость оказанных услуг (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 1 июня 2007 г. N КА-А40/3147-07-2
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 25 мая 2007 г.

По данному делу см. также:

постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 13 мая 2008 г. N КА-А40/1808-08-П,

определение Федерального арбитражного суда Московского округа от 10 сентября 2007 г. N KA-A40/3147-07-2

Открытое акционерное общество "Вымпел-Коммуникации" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании частично недействительным решение Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 05.07.2006 N 7 по акту выездной налоговой проверки от 06.06.2006 N 6 за период 2003-2004 г.г.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 01.12.2006, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 20.02.2007, заявление частично удовлетворено, так как затраты и соответствующие налоговые вычеты признаны экономически обоснованными, в остальной части заявление отклонено исходя из установленной налоговым органом рыночной цены оказываемых налогоплательщиком услуг и необоснованности произведенных расходов.

Законность и обоснованность судебных актов проверена в порядке ст. 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационными жалобами заявителя и налогового органа, в которых стороны просили отменить судебные акты в части их отклоненных требований и возражений, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и неправильную оценку доказательств.

Стороны в отзывах на кассационные жалобы друг друга и в заседании суда кассационной инстанции возражали против кассационных жалоб по мотивам, изложенным в судебных актах.

Кассационная жалоба Инспекции.

П. 1 жалобы. П. 2.1.4, 2.2.2 акта выездной налоговой проверки.

Согласно п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 настоящего Кодекса (п. 1 ст. 172 НК РФ).

Судами первой и апелляционной инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле документов установлены факты предоставления услуг контент-провайдеров, их оплаты, в связи с чем налогоплательщиком выполнены условия, установленные Налоговым кодексом РФ для признания расходов обоснованными и вычета по НДС.

Поскольку Налоговым кодексом РФ не установлено такого условия признания расходов обоснованными, как наличие лицензии у контент-провайдеров, у суда не имеется оснований предъявлять к налогоплательщику дополнительные требования по представлению документов, не установленных Налоговым кодексом РФ.

Суды правомерно исходили из того, что в силу ст. 173 Гражданского кодекса Российской Федерации сделка, заключенная юридическим лицом, не имеющим лицензии на занятие соответствующим видом деятельности, является оспоримой, и в отличие от ничтожной сделки действительна до тех пор, пока обратное не установлено решением суда по иску о признании данной сделки недействительной.

При таких обстоятельствах оснований к отмене судебных актов в данной части не имеется.

П. 2 жалобы. П. 2.1.5, 2.3.1 акта.

Согласно п. 2 ч. 1 ст. 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этим судом неправильно применена норма права.

Судами первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле документов установлено, что авансовые отчеты налогоплательщика составлены на русском языке и были представлены налоговому органу, они содержат информацию о номере, дате, наименовании и сумме оправдательных документов, прилагаемых к авансовому отчету, судами правильно применены ст. 171, 172, п. 1 ст. 252 НК РФ, подп. 11 п. 1 ст. 31, п. 1 ст. 97 НК РФ, ст. 15, 16 Закона Российской Федерации "О языках народов Российской Федерации", ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, в связи с чем у суда кассационной инстанции не имеется оснований к переоценке обстоятельств, оцененных судами первой и апелляционной инстанций, и отмены судебных актов в данной части.

П. 3 жалобы. П. 2.2.1 акта.

Судами первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле документов установлено, что во исполнение требования Инспекции заявитель обратился к поставщикам с просьбой оформить надлежащим образом выставленные счета-фактуры, сопроводительным письмом от 11.04.2006 исх. N 01919/06-И налогоплательщиком в адрес налогового органа в период проведения выездной налоговой проверки до составления акта проверки были переданы дооформленные поставщиками счета-фактуры; судами правильно применены ст. 169 НК РФ, п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, в связи с чем у суда кассационной инстанции не имеется оснований к переоценке обстоятельств, оцененных судами первой и апелляционной инстанций, и отмены судебных актов в данной части.

Кассационная жалоба заявителя.

П. 1 жалобы.

Согласно подп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору.

Судами установлено, что денежные средства, полученные организацией ОАО "Вымпел-Коммуникации" (агент) от абонентов организации ОАО "КБ-Импульс" (принципал) за оказанные услуги связи на частоте 900/1800 МГц в стандарте GSM, не могут увеличивать доходы организации ОАО "Вымпел-Коммуникации" при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, равно как и расходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль организации ОАО "Вымпел-Коммуникации".

Ссылка заявителя на наличие переплаты по налогу на прибыль в предыдущем периоде и на учет в расходах безнадежного долга по дебиторской задолженности носит предположительный характер и поэтому не может быть положена в основу решения суда.

Заявитель ссылается на наличие акта дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2001 и находящейся в т. 19 на 148-ми листах таблицы дебиторской задолженности, подлежащей списанию в связи с истечением срока исковой давности, однако ни в Инспекцию, ни в суды первой, апелляционной и кассационной инстанций заявителем не представлен расчет, который позволил бы налоговому органу и суду сопоставить значительный объем сведений, содержащийся в названных документах.

Согласно п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

В связи с этим не имеет правового значения для вывода о размере подлежащего уплате налога то обстоятельство, что уточненные декларации по налогу на прибыль за 2003-2004 г.г., в которых формирование налоговой базы заявителем было отражено с учетом сумм спорных убытков, были поданы 4 июля и 12 июля 2005 г.

При таких обстоятельствах судебные акты в данной части отмене не подлежат.

П. 2 жалобы.

Суды первой и апелляционной инстанций правомерно исходили из положений вышеназванного подп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ, а также п. 9 ст. 270 НК РФ, согласно которому при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору.

Инспекция ссылается на то, что налогоплательщик должен был представить обосновывающие документы: счета, выставленные абонентам, подтверждающие стоимость услуг и размер их оплаты.

Вместе с тем, Общество ссылается на то, что согласно реестрам передачи документов (сведений) в рамках выездной налоговой проверки Общества за 2003-2004 г.г. по требованию Инспекции N 1-3 от 24.01.2006 договоры, счета, счета-фактуры, расшифровки были представлены в Инспекцию, однако претензий к ним со стороны налогового органа не предъявлялось.

Инспекция ссылается на то, что акт инвентаризации расчетов с покупателями составлен в одностороннем порядке, однако указанный акт является внутренним документом Общества и поэтому подписан только с его стороны.

В связи с изложенным судебные акты в данной части подлежат отмене, дело передаче на новое рассмотрение в суд первой инстанции, которому необходимо дать оценку указанным документам и расчету налогоплательщика (л.д. 19 т. 20, л.д. 32 т. 20), которые, по мнению Общества, подтверждают, какая часть счетов оплачена, а какая часть счетов не оплачена.

П. 3 жалобы. П. 2.1.3 решения Инспекции.

Согласно п. 2 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Из текста закона видно, что начисление амортизации связано с моментом ввода объекта в эксплуатацию и его выбытия из состава амортизируемого имущества, а не с получением разрешения органов Россвязьнадзора на продление срока эксплуатации.

Общество ссылается на то, что базовые станции стандарта D-АМРS, перечисленные в решении Инспекции, были введены заявителем в эксплуатацию в 1997 г. на основании актов о приеме-передаче объектов основных средств при наличии разрешения на их эксплуатацию, однако поскольку разрешения носят срочный характер, в ряде периодов имела место деятельность по их продлению.

Истечение срока действия ранее выданного разрешения на эксплуатацию базовой станции в соответствии с отраслевым законодательством не является основанием для вывода объектов из состава основных средств, а в дальнейшем их повторного ввода в эксплуатацию.

В связи с этим судебные акты в отношении указанных объектов следует отменить, дело передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы. При новом разрешении спора суду необходимо дать оценку доводу заявителя о том, что налоговым органом учтены доходы от данного вида деятельности, однако расходы не учтены.

Судебные акты в отношении базовых станций в формате М следует оставить без изменения, поскольку обязательность получения разрешений органов Госсвязьнадзора на эксплуатацию новых сооружений связи установлена Правилами ввода в эксплуатацию сооружений связи, утвержденными приказом Минсвязи России от 09.09.2002 N 113.

Учитывая специфику деятельности заявителя, то обстоятельство, что ввод в эксплуатацию объектов связи регулируется специальным законодательством и фактический ввод в эксплуатацию спорных объектов был осуществлен в нарушение указанного порядка, у налогоплательщика не возникли правовые основания для включения амортизационных отчислений в состав расходов до получения разрешений на ввод объектов в эксплуатацию.

П. 4 жалобы. П. 2.2.2 решения Инспекции.

Общество ссылается на то, что решение Инспекции по сравнению с актом проверки содержит дополнительное основание для уменьшения налоговых вычетов в отношении лицензионных платежей, что обусловило невозможность для заявителя представить свои возражения по вновь установленным фактам на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

Поскольку несмотря на допущенные налоговым органом нарушения, суды первой и апелляционной инстанций рассмотрели возражения налогоплательщика по существу и не признали решение Инспекции недействительным по этой причине, у суда кассационной инстанции не имеется оснований не рассматривать мотивы, положенные в основу решения и постановления судов первой и апелляционной инстанций.

На основании п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Поскольку ошибочное перечисление НДС в бюджет в качестве налогового агента, что не оспаривается Обществом в соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, не образует объекта налогообложения, Инспекция была не вправе начислять на данные суммы НДС и пеню.

В связи с этим судебные акты в данной части следует отменить, дело передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы для оценки имеющегося в решении Инспекции расчета начисленного НДС и пени с учетом неправомерности их начисления на перечисление в бюджет суммы налога.

П. 5 жалобы. П. 2.1.7 решения Инспекции.

Поскольку из текстов постановления Правительства Российской Федерации от 19.10.96 N 1254 "Об утверждении Правил присоединения ведомственных и выделенных сетей электросвязи к сети электросвязи общего пользования", постановления Правительства Российской Федерации от 17.10.97 N 1331 "Об утверждении основных положений ведения взаиморасчетов между операторами сетей электросвязи, образующих сеть электросвязи общего пользования, за предоставляемые сетевые ресурсы и участие в передаче нагрузки этих сетей" не следует, что данные нормативные правовые акты не распространяются на услуги мобильной связи, судами правомерно применены данные нормы права к спорным правоотношениям.

Согласно п. 1 ст. 5 Гражданского кодекса Российской Федерации обычаем делового оборота признается сложившееся и широко применяемое в какой-либо области предпринимательской деятельности правило поведения, не предусмотренное законодательством, независимо от того, зафиксировано ли оно в каком-либо документе.

В связи с этим суд был вправе применить приказы Минсвязи России N 51 от 30.04.2003 "Об утверждении рекомендаций по порядку тарификации и взаиморасчетов между операторами сетей электросвязи при пропуске трафика между абонентами стационарных сетей телефонной сети общего пользования и абонентами федеральных сетей сотовой подвижной связи, использующими нумерацию в кодах негеографических зон нумерации" и N 126 от 21.05.94 "О ходе внедрения матричной системы взаиморасчетов", а также приказ Минсвязи России N 133 от 21.11.2003, указание Минсвязи России от 20.08.96 N 136-у, указание Минсвязи России от 28.03.95 N 54-у, регулирующие взаимодействие операторов телефонных сетей связи общего пользования на территории Российской Федерации.

При этом суд кассационной инстанции исходит из того, что указание N 136-у от 20.08.96 принято в соответствии с рекомендациями международной организации МСЭ-Т (серия Д).

На основании п. 5.5, 5.6.2 утвержденного данным указанием Положения о порядке организационно-технического взаимодействия операторов телефонных сетей связи общего пользования на территории Российской Федерации предусмотрены расчеты как за исходящий, так и за входящий трафик, то есть по цепочке.

Согласно п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что Обществом оказывались услуги терминации, и его утверждение о том, что им не оказывались данные услуги, противоречит текстам соответствующих договоров, в которых предмет договоров определен как предоставление услуг в едином технологическом процессе предоставления услуг электросвязи.

Так, в соответствии с п. 1 договора N 47-В от 24.12.99, заключенным с ОАО "Электросвязь" (л.д. 99 т. 7), предметом договора является организация взаимодействия между сетями "ВымпелКом" и "Электросвязь" с целью пропуска трафика от абонентов сети "ВымпелКом" на сеть ТФОП и к абонентам "ВымпелКом" из сети ТФОП.

Согласно п. 1 ст. 40 НК РФ если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки.

В связи с этим у Инспекции не имелось оснований проверять правильность применения рыночных цен налогоплательщиком и сравнивать их с ценами других операторов, поэтому Инспекция обоснованно приняла за основу рыночную цену, установленную самим налогоплательщиком в заключенным им договорах из расчета 0,03 доллара США, притом что Обществом не представлен свой расчет рыночной цены, а в представленном расчете представлены 2 абонента из расчета 1-го месяца.

Вместе с тем, судебные акты подлежат отмене, дело передаче на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы, так как Инспекция в расчет включила внутрисетевой трафик - соединение между двумя абонентами Общества, хотя этот трафик не является входящим с сети другого оператора.

При этом отказ апелляционной инстанции в приобщении к материалам дела таблицы расчетов по видам трафика противоречит правовой позиции, закрепленной в п. 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 5 от 28.02.2001.

Учитывая изложенное и руководствуясь ст. 284-289 АПК РФ, постановил:

решение от 01.12.2006 по делу N А40-58015/06-117-372 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 20.02.2007 N 09АП-213/2007АК Девятого арбитражного апелляционного суда в части списания на внереализационные расходы суммы сомнительной задолженности за счет резерва по сомнительным долгам, уменьшения налогооблагаемого дохода на сумму амортизационных отчислений по вновь введенным в эксплуатацию объектам связи, применения налогового вычета по счетам-фактурам в качестве налогового агента, занижения налога на прибыль и НДС на стоимость услуг по пропуску входящего на свою сеть трафика отменить, дело в этой части передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.