Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 17 июня 2010 г. N 01АП-2583/10

г. Владимир

"17" июня 2010 г.

Дело N А43-40137/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 09.06.2010.

Постановление в полном объеме изготовлено 17.06.2010.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Москвичевой Т.В.,

судей Белышковой М.Б., Гущиной А.М.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Беловой И.А.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Нижегородской области и открытого акционерного общества "Нижегородский авиастроительный завод "Сокол", г. Нижний Новгород,

на решение Арбитражного суда Нижегородской области от 05.04.2010 по делу N А43-40137/2009, принятое судьей Моисеевой И.И.,

по заявлению открытого акционерного общества "Нижегородский авиастроительный завод "Сокол" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Нижегородской области от 24.07.2009 N 15.

В судебном заседании приняли участие представители:

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Нижегородской области - Космачева И.Н. по доверенности от 22.04.2008 N 02-23/4705 сроком действия на один год, Косолапов К.К. по доверенности от 07.06.2010 N 02-19/007084, Бородина Е.Е. по доверенности от 08.12.2009 N 02-19/017127 сроком действия один год, Кузнецова А.В. по доверенности от 07.06.2010 N 02-19/007092;

открытого акционерного общества "Нижегородский авиастроительный завод "Сокол" - Федоров П.В. по доверенности от 08.12.2009 N 914/2111, Латышев Л.В. по доверенности от 09.11.2009 N931/195.

Изучив материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Нижегородской области (далее по тексту - Инспекция) провела выездную налоговую проверку открытого акционерного общества "Нижегородский авиастроительный завод "Сокол" (далее по тексту - Общество) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в частности, налога на прибыль и налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, о чем составлен акт от 19.05.2009 N 15.

По результатам рассмотрения акта Инспекцией, с учетом возражений налогоплательщика и материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, принято решение от 24.07.2009 N 15 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения. Этим же решением Обществу предложено уплатить начисленные Инспекцией налоги и соответствующие им пени.

В порядке статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации 12.08.2009 Общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Нижегородской области (далее по тексту - Управление) с апелляционной жалобой на решение Инспекции от 24.07.2009 N 15.

Управление решением от 08.10.2009 N 09-15/21837@ жалобу налогоплательщика оставило без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа в части пунктов 11, 35, 12, 34, 26, 31, 30, 32, 36, Общество обратилось в Арбитражный суд Нижегородской области с заявлением о признании решения недействительным в части.

Решением от 05.04.2010 требования заявителя частично удовлетворены.

Решение Инспекции признано недействительным в части пунктов:

- 11 (расходы, уменьшающие доходы для налогообложения по налогу на прибыль в сумме 14 481 203 рублей 37 копеек);

- 12 (расходы, уменьшающие доходы для налогообложения по налогу на прибыль в сумме 17 974 677 рублей 98 копеек);

- 32 (пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 30 984 264 рублей);

- 34 (налог на добавленную стоимость в сумме 3 235 442 рублей и соответствующие ему пени),

- 35 (налог на добавленную стоимость в сумме 2 606 616 рублей и соответствующие ему пени);

- 36 (налог на добавленную стоимость в сумме 44 455 077 рублей и соответствующие ему пени).

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В апелляционной жалобе Инспекция просит отменить решение суда в отношении пунктов 11, 12, 35, 34, 32, 36, ссылаясь на нарушение судом первой инстанции норм материального права.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу просит оставить решение суда в обжалуемой части без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В свою очередь Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой также ссылается на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права.

Общество считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене в части отказа в признании незаконным пункта 31 решения Инспекции.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу Общества просит оставить решение в обжалуемой Обществом части без изменения.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционных жалобах, отзывах на апелляционные жалобы, Первый арбитражный апелляционный суд считает, что оспариваемый судебный акт в обжалуемой части подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.

Из решения Инспекции усматривается, что основанием к доначислению налога на добавленную стоимость в сумме 19 721 166 рублей послужил вывод налогового органа об отсутствии документального подтверждения применения Обществом ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость в отношении реализации товаров на экспорт (пункт 31 решения).

Как следует из материалов дела, разрешениями Министерства финансов Российской Федерации N 12-21-0148/04 от 16.06.2004, N 12-61-0100/03-9800/73 от 03.12.2003 по контракту N РСК/110446740101 от 05.06.2001 (Мьянма) предоставлена отсрочка платежа до 01 января 2007, N12-61-0072/04-9800/73фс от 17.06.2004 по контракту N РСК/173646740001 от 11.10.2001 (Судан) предоставлена отсрочка платежа до 15 октября 2007 года.

График платежей по названным контрактам установлен Правительством Российской Федерации и превышает 180 дней с момента отгрузки товаров. При этом разрешениями Министерства финансов Российской Федерации предоставлена отсрочка платежей до 01.01.2007 в отношении контракта N РСК/110446740101 от 05.06.2001 (Мьянма), до 15.10.2007 в отношении контракта N РСК/173646740001 от 11.10.2001 (Судан), заключенных ФГУП "РСК "МиГ" в 2001 году. Согласованный Правительством Российской Федерации срок поступления валютной выручки по экспортному контракту превышает три года.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая ставка в размере 0 процентов применяется при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

Пунктом 2 статьи 165 Кодекса установлен перечень документов, представляемых налогоплательщиками в налоговые органы, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки в размере 0 процентов при реализации товаров на экспорт через комиссионера.

Подпунктом 3 пункта 2 статьи 165 Кодекса в данный перечень включена выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации товара иностранному лицу на счет налогоплательщика или комиссионера в российском банке.

В случае, если незачисление валютной выручки от реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации осуществляется в соответствии с порядком, предусмотренным валютным законодательством Российской Федерации, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территории Российской Федерации.

В случае осуществления внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие ввоз товаров (выполнение работ, оказание услуг), полученных по указанным операциям, на территорию Российской Федерации и их оприходование.

Согласно пункту 9 статьи 167 Кодекса при осуществлении экспортных поставок товаров (работ, услуг) моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса. В случае, если полный пакет документов, перечисленных в статье 165 Кодекса, не собран на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, транзита, перемещения припасов, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 Кодекса определяется как день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг).

Факт неначисления налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов по контрактам: N (2001-Y.A.F.-1) (HCR/1887090000100) от 12.09.2001 года (Йемен), N РСК/110446740101 от 05.06.2001, по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товара в таможенном режиме экспорта (полный пакет документов, установленный статьей 165 Кодекса, не собран и ставка 0 процентов не подтверждена) установлен предыдущей выездной налоговой проверкой (решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности от 25.12.2006 N 20, в редакции решения УФНС по Нижегородской области).

Решением Арбитражного суда Нижегородской области от 16.05.2007 года по делу N А43-36788/2006-6-831 решение налогового органа в этой части было отменено, вследствие того, что на весь проверяемый период разрешением Министерства финансов Российской Федерации была предоставлена отсрочка платежа и не истек трехлетний срок поступления валютной выручки по экспортным контрактам.

Постановлением Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 19.12.2007 по делу N А43-36788/2006-6-831 сделан вывод, что 180-дневный срок на представление выписки банка, подтверждающей поступление валютной выручки, необходимой для реализации права на применение налоговой ставки ноль процентов при экспорте товаров, соответствует общему 180-дневной сроку на возврат валютной выручки, предусмотренному в Федеральном законе "О валютном регулировании и валютном контроле". Исключение из данного правила предусмотрено в положениях статей 6 и 7 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (в редакции, действовавшей на момент спорных отгрузок) и статье 6 Закона Российской Федерации от 09.10.1992 N 3615-1 "О валютном регулировании и валютном контроле" (в редакции Федерального закона от 31.05.2001 N 72-ФЗ). Так, в соответствии с данными нормами расчеты за экспорт товаров, указанных в разделах XVI, XVII, XIX ТН ВЭД, производятся без ограничений при условии установления в контракте срока на возврат валютной выручки от реализации этих товаров в пределах трех лет с даты фактического пересечения данными товарами таможенной границы Российской Федерации. Следовательно, до истечения трех лет с момента вывоза Обществом летательных аппаратов за пределы таможенной территории Российской Федерации у него отсутствует обязанность подтвердить поступление валютной выручки.

Обществом по истечении трехлетнего срока поступления валютной выручки по экспортным контрактам и с окончанием отсрочки платежей, предоставленной разрешениями Министерства финансов Российской Федерации, поступление валютной выручки не подтверждено.

Таким образом, Общество в части реализации экспортной продукции, не подтвержденной по ставке 0 процентов, должно было исчислить налог на добавленную стоимость по налоговой ставке 18 процентов не позднее налогового периода, в котором истекает срок отсрочки платежей, предоставленной разрешениями Министерства финансов Российской Федерации.

Так, по контракту N 2001-Y.A.F.-1 (HCR/1887090000100) от 12.09.2001 (Йемен) отсрочка на поступление валютной выручки, предоставленная Министерством финансов Российской Федерации 06.06.2003, закончилась 11.09.2006, реализация продукции на экспорт по ставке 0 процентов в размере 79 633 751 рубля не подтверждена. По контракту NРСК/110446740101 от 05.06.2001 (Мьянма) отсрочка на поступление валютной выручки, предоставленная Министерством финансов Российской Федерации 03.12.2003 и 16.06.2004, закончилась 01.01.2007, реализация продукции на экспорт по ставке 0 процентов не подтверждена в размере 3 272 754 рублей. По контракту N РСК/173646740001 от 11.10.2001 (Судан) отсрочка на поступление валютной выручки, предоставленная Министерством финансов Российской Федерации 17.06.2004, закончилась 15.10.2007, реализация продукции на экспорт по ставке 0 процентов не подтверждена в размере 26 655 527 рублей.

Таким образом, налоговым органом правомерно доначислены Обществу налог на добавленную стоимость в размере 14 334 075 рублей (Йемен), 5 387 091 рубля (Мьянма, Судан) с экспортной выручки, не подтвержденной по ставке 0 процентов, и соответствующие пени, в силу чего апелляционная жалоба Общества удовлетворению не подлежит.

Довод апелляционной жалобы относительно нарушения налоговым органом временных рамок проверяемого периода по данному эпизоду судом апелляционной инстанции не принят, поскольку сроки наступления платежей по спорным поставкам приходятся на проверяемый период.

Из решения Инспекции усматривается, что налоговым органом исключены из состава расходов, уменьшающих налоговую базу при исчислении налога на прибыль, затраты Общества на вознаграждение лицензиару - закрытому акционерному обществу "Новые региональные самолёты", предусмотренные лицензионным договором, в 2006 году в сумме 14 288 152 рублей 53 копеек, в 2007 году в сумме 193 050 рублей 84 копеек, а также уменьшены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в 2006 году на сумму 2 571 867 рублей, в 2007 году - 34 749 рублей по счетам-фактурам, предъявленным лицензиатом (пункты 11, 35 решения).

Как следует из материалов дела, Обществом заключён лицензионный договор N 90905027 от 10.01.2005 с закрытым акционерным обществом "Новые региональные самолёты" на использование права производства и реализации самолёта М-101Т.

По договору Лицензиар обязался предоставить Лицензиату право на использование охраняемого Патентом Промышленного образца в объеме, предусмотренным договором, а также передать Лицензиату Техническую документацию и Сертификат типа, а Лицензиат обязался вносить Лицензиару обусловленные договором платежи и осуществлять другие действия (пункт 2.1. Договора).

Согласно пункту 6.1. Договора лицензионное вознаграждение выплачивается в виде платежей в форме роялти, составляющего 5,0% от продажной цены каждого из продаваемых самолетов, которые перечисляются в течение 15 дней после получения каждого платежа за продукцию по лицензии.

Пунктом 6.3. Договора предусмотрено, что после прекращения срока действия договора его положения применимы до тех пор, пока не будут окончательно урегулированы платежи и не исполнены обязательства, возникшие в период его действия.

Сумма лицензионного сбора по договору за 2006 год составила 14 288 152 рубля 53 копейки, за 2007 год - 193 050 рублей 84 копейки. Заявителем оплата лицензионного сбора произведена в полном объеме, что ответчиком не оспаривается и подтверждается материалами дела.

По мнению Инспекции, указанный договор недействителен, так как не зарегистрирован в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности в соответствии с пунктом 5 статьи 13 Патентного закона Российской Федерации от 23.09.1992 N 3517-1.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 37 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности).

Права, возникающие из заключенного лицензионного договора на промышленный образец охраняются законом (в спорный период - Патентным законом Российской Федерации от 23.09.1992 N 1517-1) и подтверждаются соответственно патентом на промышленный образец.

Согласно пункту 5 статьи 13 Патентного закона Российской Федерации от 23.09.1992 N 1517-1 лицензионный договор на использование запатентованных изобретения, полезной модели или промышленного образца подлежит регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности. Без указанной регистрации лицензионный договор считается недействительным.

Пунктом 1 статьи 1 и пунктом 5 статьи 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Из этого следует, что приобретенное право на использование промышленного образца независимо от времени его регистрации подлежит учету на соответствующих счетах. Кроме того, положения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации связывают уменьшение полученных доходов на сумму произведенных расходов не с фактом государственной регистрации лицензионного договора, а с фактом нахождения спорного права на балансе Общества.

Нарушение порядка заключения гражданско-правовых сделок влечет юридические последствия только для сторон сделки и, в силу пункта 3 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации, на налоговые отношения не влияет.

Согласно справке, представленной отделом регистрации и контроля действия патентов Федерального государственного учреждения "Федеральный институт промышленной собственности Федеральной службы по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам" на основании сведений из Государственного реестра промышленных образцов Российской Федерации, действие патента N 38525 было досрочно прекращено с 21.04.2006 в связи с тем, что патентная пошлина за поддержание патента в силе не была уплачена в установленный срок, восстановление действия патента имело место лишь с 16.03.2007, а с 21.04.2007 прекращено в связи с истечением установленного законодательством срока действия.

Вместе с тем Общество продолжало использовать патент N 38525 и производить на основании договора N 90905027 лицензионные платежи. В марте 2007 года патентообладателем была внесена годовая пошлина, и действие патента было восстановлено за весь предшествующий период, вплоть до 21.04.2007. Поэтому в период с 21.04.2006 по 16.03.2007 патентообладатель имел (подтвердил) все права на патент.

Перерыв патента в период действия договора не является основанием непринятия затрат по договору в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, так как фактически расходы на использование патента налогоплательщиком понесены.

При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о неправомерном исключении налоговым органом из состава расходов, уменьшающих налоговую базу при исчислении налога на прибыль, затрат по данным хозяйственным операциям и уменьшении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, в связи с чем апелляционная жалоба Инспекции по данному эпизоду удовлетворению не подлежит.

Судом апелляционной инстанции не принята ссылка заявителя жалобы на пункт 3 статьи 30.1 "Патентного закона Российской Федерации" от 23.09.1992 N 3517-1, в соответствии с которым любое лицо, которое в период между датой прекращения действия патента на изобретение, полезную модель или промышленный образец и датой публикации в официальном бюллетене федерального органа исполнительной власти по интеллектуальной собственности сведений о восстановлении действия патента начало использование запатентованных изобретения, полезной модели или промышленного образца либо сделало в указанный период необходимые к этому приготовления, сохраняет право на дальнейшее его безвозмездное использование без расширения объема такого использования (право послепользования), поскольку из решения налогового органа не усматривается, что именно начало использования права по лицензионному договору пришлось на период приостановления действия патента.

Из решения Инспекции усматривается, что налоговым органом из состава расходов, уменьшающих налоговую базу при исчислении налога на прибыль, исключены затраты Общества на оплату маркетинговых услуг (по исследованию рынка, поиску покупателей, подготовке и заключению договоров на поставку самолетов и комплектующих М-101Т училищам Гражданской авиации (ГА)), оказанных закрытым акционерным обществом "Новые региональные самолёты" по договору от 23.11.2005 N 909005105/2, и уменьшены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость по счетам-фактурам, предъявленным названным контрагентом (пункты 12, 34 решения).

По мнению Инспекции, документы, представленные налогоплательщиком, ссылка на которые сделана в Отчете, не имеют никакого отношения к договору от 23.11.2005 N 909005105/2, поскольку датированы 2003-2004 г.г.

Исходя из содержания представленных Обществом документов налоговый орган посчитал, что вопрос совершенствования системы подготовки летного и технического персонала для воздушного транспорта и необходимости оснащения учебных заведений гражданской авиации новыми самолетами и тренажерами решался на государственном уровне уже в 2002 году, поэтому круг покупателей был определен Федеральной целевой программой "Модернизация транспортной системы России (2002-2010 годы)" и на момент вступления в силу договора N 909005105/2 исследование рынка, услуги по поиску и привлечению покупателей не требовались. Ссылаясь на письмо президента Группы компаний КАСКОЛ Недорослева С.Г. в адрес первого заместителя Министра транспорта РФ - руководителя ГСГА МТ Российской Федерации Нерадько А.В. (от 09.07.2003 исх. N 38/П), Инспекция указывает, что в 2003 году уже были определены конкретные покупатели - ФГОУ ВПО "Ульяновское высшее авиационное училище гражданской авиации" и ФГОУ СПО "Бугурусланское летное училище гражданской авиации". В этом же году Обществом велась совместная работа с представителями училищ гражданской авиации (в том числе Ульяновского и Бугурусланского училищ ГА) по вопросам поставки самолетов М-101Т (Протокол совещания в Государственной службе гражданской авиации по вопросу "О целесообразности приобретения для летных учебных заведений гражданской авиации самолетов М-101Т производства ОАО "НАЗ "Сокол"). Исследовав письмо депутата Государственной думы РФ Стрельченко Г.И. от 22.04.2003 N ГС-03/235, протокол совещания в Государственной службе гражданской авиации от 03.04.2003, письмо президента Группы компаний "Каскол" Недорослева С.Г. от 09.07.2003 N 38/П, Инспекция пришла к выводу о том, что работа по экономическому обоснованию целесообразности использования самолета М-101Т в летных училищах произведена группой специалистов Группы компаний "Каскол". Также ссылается на то, что в структуре Общества с 1996 года существует отдел маркетинга (отдел 93).

В силу подпункта 6 пункта 1 статьи 253 Кодекса расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, к которым согласно подпунктом 27 пункта 1 статьи 264 Кодекса относятся расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

В соответствии с Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Как видно из материалов дела, 23.11.2005 Общество (Заказчик) заключило с закрытым акционерным обществом "Новые региональные самолёты" (Исполнитель) договор N 909005105/2 на оказание маркетинговых услуг по продаже авиатехники, в соответствии с которым Исполнитель за вознаграждение по поручению и в интересах Заказчика обязался оказать Заказчику маркетинговые услуги по исследованию рынка, поиску покупателей, подготовке и заключению договоров на поставку самолетов и комплектующих М-101Т училищам ГА.

Согласно пункту 5 Договора вознаграждение, выплачиваемое Заказчиком Исполнителю за оказание услуг по Договору, составляет 8,2% от сумм, перечисленных Заказчику по договорам поставки авиатехники и имущества с училищами ГА.

В подтверждение расходов по договору на оказание маркетинговых услуг Обществом представлен отчет, акты выполненных работ (услуг) от 31.05.2006 N 00000011, N 00000012, от 31.07.2006 N 00000015, N 00000016, от 31.08.2006 N 00000031, N 00000032, от 20.10.2006 N 00000038, N 00000039, от 06.12.2006 N 00000042, N 00000043, от 09.01.2007 N 00000002, от 02.07.2007 N 00000004.

Из указанного отчета следует, что директор Исполнителя Мирошкин В.В. провел переписку с Управлением персонала и учебных заведений Гражданской авиации Минтранса России в плане технического переоснащения учебных заведений новым самолетом М-101Т, участвовал в организации совместных совещаний в государственной службе гражданской авиации, вел переговоры с представителями летных училищ о оснащении их продукцией Общества, представлял интересы завода на торгах при заключении контрактов с летными училищами.

Данный факт также подтверждается следующей перепиской: ответом Федеральной аэронавигационной службы Минтранса Российской Федерации (исх.N 8.1.18-766 от 08.07.2009 (т.2 л.д. 34)), ответом Денефнера Владимира Зигмундовича (заместитель начальника отдела государственной службы, кадров и учебных заведений Росавиации) вх. от 21.07.2009 (т. 2 л.д.35), ответом Федерального государственного образовательного учреждения СПО "Бугурусланское летное училище ГА им. Героя Советского Союза П.Ф. Еромасова" от 23.07.2009 г. исх. N 1139 за подписью директора училища Андреева В.В. (т. 2 л.д. 38).

Суд первой инстанции установил, что значительный объем работы был проделан Исполнителем в 2003-2004 годах в счет соответствующих договоренностей сторон, однако и в 2005-2006 годах работа продолжалась.

Непосредственно в период действия договора на оказание маркетинговых услуг от 23.11.2005 N 90905105/2 Мирошкиным В.В. была проделана работа по подаче документов для участия в государственных конкурсах на заключение договоров с ФГОУ ВПО "Ульяновское высшее авиационной училище гражданской авиации" и ФГОУ СПО "Бугурусланское летное училище гражданской авиации".

Результат работы Мирошкина В.В.: заключение Обществом государственных контрактов в апреле 2006 года, в результате чего была осуществлена поставка 5 самолетов и получена оплата. Оплата вознаграждения за маркетинговые услуги согласно договору на оказание маркетинговых услуг от 23.11.2005 N 90905105/2 осуществлялась после получения оплаты от училищ.

То обстоятельство, что работы были выполнены Исполнителем, подтверждается следующими документами: письмом начальника Управления персоналом и учебных заведений Егорова В.Е. от 07.04.2003 в адрес заместителя Министра транспорта РФ; письмом Общества от 01.12.2003 N Д11-69 в адрес генерального директора Исполнителя Мирошкина В.В.; письмом Федерального агентства воздушного транспорта РФ Минтранс РФ от 31.05.2004 N 3.1-3ФАВТ; доверенностью от Общества на имя Мирошкина В.В. от 11.04.2006 г. исх. N 931/68.

Тот факт, что работа с Государственной службой гражданской авиации по вопросам приобретения М-101Т для училищ велась не маркетинговой службой Общества, а Мирошкиным В.В. и его командой специалистов, подтверждается письмом Государственной службы ГА за подписью Буробина В.Н. исх. N 14.3.16.-317 ГА от 26.03.2003 (т. 2 л.д. 7) и письмом Исполнителя от 27.03.2003 исх. N 20 (т. 2 л.д. 9)

При этом наличие в штате Общества отдела маркетинга не запрещает ему воспользоваться маркетинговыми услугами сторонних организаций.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришёл к правильному выводу о том, что спорные расходы экономически обоснованы и надлежаще документально подтверждены, а вычеты по налогу на добавленную стоимость по данным хозяйственным операциям заявлены правомерно, в связи с чем апелляционная жалоба Инспекции по данному эпизоду удовлетворению не подлежит.

Довод апелляционной жалобы о том, что судом первой инстанции не был должным образом оценен ряд документов, судом апелляционной инстанции отклонён, поскольку оценка указанным документам дана и суд апелляционной инстанции с ней согласился.

Из решения Инспекции усматривается, что налоговым органом начислены пени по налогу на добавленную стоимость ввиду неподтверждения Обществом обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (пункт 32 решения).

Как следует из материалов дела, ФГУП РСК "МиГ" (продавец) заключило с Алжирской народной демократической республикой (покупатель) контракт от 23.01.2006 N РСК/501241530001 на экспорт военной продукции. В свою очередь, Общество (комитент) заключило с ФГУП РСК "МиГ" (комиссионер) договор комиссии от 01.03.2006 N 37415 на поставку 5 модернизированных самолетов МиГ-29УБ и имущества.

В рамках указанного контракта Общество отгрузило:

- 07.12.2006 2 модернизированных самолета МиГ-29 УБ и имущество по ГТД N 10408050/071206/0008213, общей фактурной стоимостью 48 000 000 долларов США;

- 21.12.2006 1 модернизированный самолет МиГ-29УБ и имущество по ГТД N 10408050/211206/0008825 общей фактурной стоимостью 24 000 000 долларов США;

- 07.05.2007 2 модернизированных самолета МиГ-29 УБ и имущество по ГТД N 10408050/070507/0003385, общей фактурной стоимостью 48 000 000 долларов США.

В феврале 2008 года между Министерством национальной обороны Алжирского государства и ФГУП РСК "МиГ" было подписано соглашение, в соответствии с которым контракт был расторгнут, а воздушные суда были возвращены в Россию.

Налогоплательщик подтвердил право на применение 0 ставки по налогу на добавленную стоимость лишь в части поступившей оплаты.

По мнению налогового органа, в связи с истечением 180 дней с момента отгрузки товара, налогоплательщик должен был начислить налог на добавленную стоимость (в 2006 году - 233 683 643 руб. 00 коп., в 2007 году - 204 586 870 руб. 00 коп.) с части остатка неоплаченной продукции (1 298 242 463 руб. 00 коп. долга х 18 процентов за 2006 год, 1 236 916 800 руб. 00 коп. долга х 18 процентов за 2007 год). При этом, учитывая, что впоследствии товар был возвращен изготовителю, с указанной суммы налога на добавленную стоимость налоговым органом начислены Обществу только пени.

В соответствии со статьей 146 Кодекса объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Статьей 39 Кодекса определено, что реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса счет-фактура выставляется продавцом при приобретении налогоплательщиком товара, то есть при его реализации.

При этом возврат товара не является его реализацией.

Причины, по которым покупатель имеет право возвратить товар, а продавец обязан принять такой товар обратно, перечислены в главе 30 "Купля-продажа" Гражданского кодекса Российской Федерации. В частности, если покупателем обнаружены недостатки товара (пункт 2 статья 475 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В этом случае основанием для возврата товара продавцу является неисполнение или ненадлежащее исполнение условий договора купли-продажи одной из его сторон. Такой возврат представляет собой односторонний отказ стороны договора от исполнения договорных обязательств и означает, что реализация товара не состоялась независимо от того, был ли принят к учету товар покупателем. Следовательно, право собственности на товар от продавца к покупателю не переходит. Поэтому в таком случае возврат товара не может квалифицироваться как его обратная реализация.

Из материалов дела следует, что самолеты, поставленные по контракту от 23.01.2006 N РСК/501241530001, были отбракованы Алжирской народной демократической республикой (покупатель) на этапе приемки продукции по качеству и возвращены Обществу в режиме реимпорта.

Таким образом, в данном случае реализации товаров не произошло, поскольку перехода прав собственности Алжирскому покупателю на самолеты не состоялось. Следовательно, реализация в значении, придаваемом ей статьями 39, 146 Налогового кодекса Российской Федерации, отсутствует.

На основании изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о неправомерном начислении налоговым органом пени по данному эпизоду, в связи с чем апелляционная жалоба Инспекции в данной части удовлетворению не подлежит.

Из решения Инспекции усматривается, что причиной уменьшения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость на сумму 44 455 077 рублей послужил вывод налогового органа об отсутствии реальной оплаты полученного товара - двигателей РД-33, приобретенных у ОАО "МПП им. Чернышева" (пункт 36 решения).

Инспекция посчитала, что поскольку 24.05.2007 состоялся частичный расчет собственными неоплаченными векселями, то Общество должно было в мае 2007 года произвести корректировку ранее произведенных налоговых вычетов, частично исключить их из соответствующих периодов (сентябрь 2006 года, январь 2007 года) и представить уточненные декларации за соответствующие налоговые периоды.

С 01.01.2006 Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ введено единое для всех налогоплательщиков правило о том, что моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат (пункт 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации):

а) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

б) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Таким образом, с 01.01.2006 стал применяться только один метод определения налоговой базы (фактически только метод "по отгрузке").

Никаких исключений для обязательств, оплаченных векселями, данная норма не содержит.

Как следует из материалов дела, 05.09.2006 между Обществом (Покупатель) и ОАО "ММП им. Чернышева" (Поставщик) был заключен договор поставки N ДЭ-06/1/03306909. В течение 2006 года в рамках данного договора Покупатель получил от Поставщика 12 двигателей на общую сумму 26 479 200 долларов США, в том числе налог на добавленную стоимость 4 039 200 долларов США. По мере получения товара и счетов-фактур на основании пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщик принимал товар на учет и включал суммы налога на добавленную стоимость в налоговые вычеты. Так, по счету-фактуре от 22.09.2006 N 519 на покупку 6 двигателей РД-33 Общество включило в налоговые вычеты в сентябре 2006 года сумму налога на добавленную стоимость в размере 53 958 019 рублей. По счету-фактуре от 22.12.2006 N 545 на покупку 4 штук двигателей Общество включило в налоговые вычеты в январе 2007 года сумму налога на добавленную стоимость в размере 35 377 871 рубля 76 копеек.

24.05.2007 в счет частичной оплаты долга по счетам-фактурам N 519, N 545 Обществом был передан ОАО "ММП им. Чернышева" один простой собственный вексель N 000107 на сумму 11 253 600 долларов США со сроком погашения по предъявлении, но не ранее 01 октября 2007 года. В ноябре 2007 года стороны заключили договор мены от 26.11.2007 N90707091, в соответствии с которым вексель N 000107 был обменен на три новых собственных векселя N000407, N000507, N000607 со сроком платежа по предъявлении, но не ранее 28.01.2008, 28.02.2008, 28.03.2008, с суммарной номинальной стоимостью 11 253 600 долларов США. В течение 2007 года данные векселя к оплате векселедателю не предъявлялись и не оплачивались.

В декларации за сентябрь 2006 года отражен счет-фактура, выставленный ОАО "ММП им. Чернышева" от 22.09.2006 N 519 (налог на добавленную стоимость в размере 53 958 019 рублей), в декларации за январь 2007 года отражен счет-фактура от 22.12.2006 N 545 (налог на добавленную стоимость в размере 35 377 871 рубля 76 копеек).

Причем выдача Обществом в 2005 - 2006 годах собственных векселей поставщику сама по себе не являлась оплатой полученных двигателей.

Согласно статье 823 Гражданского кодекса Российской Федерации выдача покупателем поставщику собственных векселей на сумму поставленного товара является способом оформления коммерческого кредита в виде отсрочки платежа. Обязательство должника перед кредитором при этом не прекращается. То есть у должника (покупателя товара, в роли которого в рассматриваемом случае выступает ОАО "НАЗ "Сокол") остается долг перед векселедержателем на сумму поставленных двигателей.

До 01.01.2006 налоговое законодательство Российской Федерации в качестве одного из условий для предоставления налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость предусматривало оплату приобретенных товаров (работ, услуг).

В частности, для товаров (работ, услуг), при приобретении которых покупателем выдан собственный вексель, для применения вычета пунктом 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации было определено условие в виде уплаты денежных средств по такому векселю.

С 01.01.06 Законом N 119-ФЗ условие оплаты товаров (работ, услуг) было отменено.

При таких обстоятельствах Обществом соблюдены условия для вычета всех сумм налога на добавленную стоимость, предъявленного в декларации по налогу на добавленную стоимость за сентябрь 2006 года и январь 2007 года.

Ссылка Инспекции на письмо Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 23.03.2009 N ШС-22-3/215 @, устанавливающее обязанность корректировки налоговой базы предыдущих периодов, судом обоснованно не принята, поскольку данное письмо не является нормативным правовым актом и изложенные в нем разъяснения носят рекомендательно-информационный характер. Налоговым кодексом проведение в данном случае корректировки налоговой базы не предусмотрено.

Следовательно, суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о неправомерном начислении налоговым органом налога на добавленную стоимость и соответствующих пеней по данным хозяйственным операциям, в связи с чем апелляционная жалоба Инспекции по данному эпизоду удовлетворению не подлежит.

Таким образом, Арбитражный суд Нижегородской области полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, не допущено, в связи с чем апелляционные жалобы удовлетворению не подлежат.

В соответствии со статьёй 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе подлежат отнесению на заявителей жалоб.

Руководствуясь статьями 268, 269, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Нижегородской области от 05.04.2010 по делу N А43-40137/2009 оставить без изменения.

Апелляционные жалобы открытого акционерного общества "Нижегородский авиастроительный завод "Сокол" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Нижегородской области оставить без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Москвичева

Судьи

М.Б. Белышкова А.М. Гущина