Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 30 мая 2007 г. N КА-А40/3197-07 Суд признал недействительными решение и требование налогового органа об уплате налога и налоговых санкций, поскольку налогоплательщик обоснованно не включил в налоговую базу стоимость оказанных услуг, подлежащих налогообложению по налоговой ставке ноль процентов, в связи с чем у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления спорной суммы налога, взыскания пени и наложения налоговой санкции (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 30 мая 2007 г. N КА-А40/3197-07
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 29 мая 2007 г.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 18.10.2006 г., оставленным без изменения постановлением от 12.01.2007 г. Девятого арбитражного апелляционного суда, отклонено заявление ОАО "Судоходная компания "Волжское пароходство" (далее заявитель, общество) о признании недействительными решения от 21 августа 2006 года N 108, требований N 439 об уплате налога, N 151 об уплате налоговой санкции, вынесенных Межрегиональной Инспекцией Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (далее - инспекция, налоговый орган).

При этом судебные инстанции исходили из того, что оспариваемое решение соответствует подпункту 3 пункта 4, пункту 9 статьи 165, статье 167 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), так как заявитель не исчислил и не уплатил НДС за апрель 2006 года при реализации услуг международной грузовой перевозки.

Законность судебных актов проверена в порядке ст.ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Общества, которое просит решение и постановление отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении его требований. По мнению заявителя, суды неправильно применили нормы материального права, регулирующие порядок исчисления и уплаты НДС при реализации услуг, облагаемых по налоговой ставке 0%. Кроме того, заявитель указывает на неправомерность расчета суммы начислений, считая ее завышенной.

В отзыве на кассационную жалобу, представленном в судебное заседание, налоговый орган возражает против ее удовлетворения, считая принятые по делу судебные акты законными и обоснованными. Совещаясь на месте, суд определил: удовлетворить ходатайство инспекции, приобщить отзыв на жалобу к материалам дела.

Определением от 29.05.2007 г. суда кассационной инстанции отказано в удовлетворении ходатайства налогового органа об обращении в Конституционный Суд Российской Федерации с запросом на предмет проверки законности подпункта 3 пункта 4 и пункта 9 статьи 165 НК РФ в редакции ФЗ от 22.07.2005 N 119-ФЗ и о приостановлении производства по делу до поступления ответа из Конституционного Суда.

Как установлено судебными инстанциями и следует из материалов дела, 22 мая 2006 года Общество представило инспекции налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за апрель 2006 года, в которой указало подлежащую уплате в бюджет сумму 9 931 433 руб.

По результатам проверки декларации, документов, приложенных к ней, а также представленных по требованию налогового органа, инспекцией принято оспариваемое решение N 108 от 21.08.2006 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога, в виде штрафа в размере 3 797 456,80 руб. Этим же решением обществу предложено уплатить сумму доначисленного налога 22 115 266 руб., пени 233 766,52 руб., внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

В обоснование решения инспекция сослалась на невыполнение обществом требований пункта 1 статьи 167 НК РФ по определению налоговой базы по реализации услуг международной грузовой перевозки, так как, не имея документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0% к таким услугам, Общество не исчислило с них налог по ставке 18%.

Требованием N 439 обществу предложено уплатить в срок до 9 сентября 2006 года доначисленный налог и пени, требованием N 151-штрафную санкцию.

Не согласившись с решением и требованиями, Общество оспорило их в арбитражном суде.

Отказывая заявителю в удовлетворении требований, судебные инстанции исходили из того, что на заявителя не распространяются положения, предусмотренные пунктом 9 статьи 165 НК РФ, и абзаца второго пункта 9 статьи 167 НК РФ, в соответствии с которыми документы, предусмотренные статьей 165 НК РФ, могут быть представлены налоговому органу в срок не позднее 180 дней, и в течение этого срока такие налогоплательщики вправе не применять налогообложение по ставке 18%.

При этом суды основывались на следующем.

Из положений подпункта 3 пункта 4 статьи 165 НК РФ следует, что обязанность представлять таможенные декларации возложена законом на строго определенных субъектов - осуществляющих перемещение товаров трубопроводным транспортом или по линиям электропередач, оказывающих услуги, непосредственно связанные с перевозкой (транспортировкой) товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита. На иных налогоплательщиков обязанность представлять таможенные декларации не возложена.

На налогоплательщиков, которые не имеют обязанности представлять таможенные декларации, не распространяется общий порядок, предусмотренный пунктом 9 статьи 165 НК РФ, в соответствии с которым документы, предусмотренные статьей 165 НК РФ, могут быть предоставлены в срок до 180 дней, в течение которых налогоплательщик вправе не облагать оборот по реализации по ставке 18%.

В соответствии с пунктом 9 статьи 167 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1-3, 8, 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. Статья 165 НК РФ предоставляет 180-дневный срок для сбора и представления таких документов лишь ограниченному кругу налогоплательщиков.

Поэтому для всех остальных налогоплательщиков неприменима норма абзаца 2 пункта 9 статьи 167 НК РФ. Для них моментом определения налоговой базы является последний день месяца, в котором имела место наиболее ранняя из дат - день отгрузки или день оплаты (пункт 1 статьи 167 НК РФ).

Выслушав представителей сторон, поддержавших их правовые позиции, проверив материалы дела, Федеральный арбитражный суд Московского округа считает судебные акты подлежащими отмене в связи с неправильным истолкованием норм Налогового кодекса Российской Федерации, действующих с 01.01.2006 в редакции Федерального закона от 22.07.2005 г. N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации о налогах и сборах".

Пунктом 1 статьи 167 НК РФ установлено, что моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из последующих дата: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), если иное не предусмотрено пунктами 3, 7-11, 13-15 настоящей статьи.

В пункте 9 статьи 167 НК РФ установлен иной порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1-3, 8 и 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Согласно этому пункту моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ.

При этом, из смысла и содержания пункта 9 ст. 167 НК РФ следует, что такой порядок является единым для всех налогоплательщиков, поименованных в подпунктах 1-3, 8 и 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ, не исключая и тех, для которых пунктом 9 статьи 165 НК РФ не установлен 180-дневный срок представления документов.

Оговоренные в абзаце 2 пункта 9 статьи 167 НК РФ последствия в виде определения налоговой базы в порядке, установленном пунктом 1 данной статьи, возникают в случае, если названными налогоплательщиками предусмотренный для них полный пакет документов не собран по истечении 180 календарных дней с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного транзита, перемещения припасов.

Таким образом, в отношении субъектов, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ, вне зависимости от представления ими таможенных деклараций, обязанность исчислить и уплатить налог в порядке, определенном пунктом 1 статьи 167 НК РФ возникает на 181 календарный день с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта,международного транзита, перемещения припасов при условии, что ими не собран полный пакет документов с учетом особенностей, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Иное толкование противоречит действительному конституционно-правовому смыслу анализируемых норм.

Принцип равного налогового бремени вытекает из части 2 статьи 8, части 1 статьи 19 Конституции Российской Федерации.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 30.01.2001 г. N 2-П указал, что принцип равного налогового бремени в сфере налоговых отношений не допускает установления носящих дискриминационный характер правил налогообложения, в том числе в зависимости от характера и содержания предпринимательской деятельности.

Кроме того, согласно пункту 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

При таких обстоятельствах заявитель обоснованно не включил в налоговую базу стоимость оказанных в апреле 2006 года услуг, подлежащих налогообложению по налоговой ставке 0%, в связи с чем у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления спорной суммы налога, взыскания пени и наложения налоговой санкции.

Следует отметить также, что налоговым органом нарушен предусмотренный статьей 173 НК РФ порядок расчета суммы налога, подлежащей уплате, так как не учтены налоговые вычеты, связанные с реализацией услуг, облагаемых по налоговой ставке 18%.

Инспекция ошибочно полагает, что вычеты НДС могут быть заявлены только при представлении полного пакета документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. Такой подход не соответствует положениям статей 171-173 НК РФ, имеющих общий характер, так как предполагает невозможность применения вычетов налогоплательщиком, не собравшим в силу различных обстоятельств полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, ни в течение 180 дней, ни позже, что допустимо только в случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Учитывая, что спорным в данном деле является толкование и применение норм материального права, не требуются анализ и оценка доказательств, суд кассационной инстанции считает возможным принять новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановил:

решение от 18.10.2006 г. Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-60387/06-117-392 и постановление от 12.01.2007 г. N 09АП-17555/2006-АК Девятого арбитражного апелляционного суда отменить.

Признать решение N 108 от 21.08.2006 г., требования N 439 об уплате налога, N 151 об уплате налоговой санкции, вынесенные МИ ФНС России по КН N 6, недействительными. Вернуть ОАО "Судоходная компания "Волжское пароходство" госпошлину 1000 руб. по жалобе.