Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 августа 2011 г. N 15АП-7289/11

город Ростов-на-Дону

дело N А01-73/2011

03 августа 2011 г.

15АП-7289/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 27 июля 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 03 августа 2011 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Шимбаревой Н.В.

судей Гиданкиной А.В., Николаева Д.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Канкуловой В.В.

при участии:

от МИФНС России N 1 по Республике Адыгея: Ахтаов Т.А. по доверенности от 08.04.2011 г.;

от УФНС России по Республике Адыгея: Кузнецова И.С. по доверенности от 28.03.2011 г. N 01-3-11/02334;

от ЗАО "Картонтара": Максименко А.В. по доверенности от 30.12.2010 г.; Сигарев Ю.А. по доверенности от 22.02.2011 г.;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Адыгея на решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 18.05.2011 по делу N А01-73/2011 по заявлению ЗАО "Картонтара" к Межрайонной ИФНС России N1 по Республике Адыгея при участии третьего лица УФНС России по Республике Адыгея о признании недействительным решения принятое в составе судьи С.И. Хутыз

УСТАНОВИЛ:

ЗАО "Картонтара" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Адыгея с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 1 по Республике Адыгея (далее - налоговая инспекция) от 22.11.2010 N 16/88 в части доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 759 903 рублей, привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 151 980 рублей, начисленных пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 111 093 рублей.

Решением суда от 18.05.2011 г. признано недействительным решение от 22.11.2010 N 16/88 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Адыгея в части: доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 759 903 рублей; привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 151 980 рублей; доначисления пени в сумме 111 093 рублей.

Решение мотивировано тем, что действующее законодательство не исключает возможность переноса на будущий налоговый период всего созданного в предыдущем налоговом периоде резерва в случае, если он не использован на покрытие за его счет безнадежных долгов. Обществом в 2008 г. правомерно была списана просроченная дебиторская задолженность по ОАО "Крымский консервный завод" и ООО "Ставропольско-Майкопская упаковочная компания".

МИФНС России N 1 по Республике Адыгея обжаловала - решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просила решение отменить.

Податель жалобы полагает, что суд не учел, что резерв по сомнительным долгам в 2008 г. не создавался. ЗАО "Картонтара" в 2008 г. за счет переходящего с 2007 г. остатка в сумме 5501038,79 руб. по балансовому счету 63 "Резерв по сомнительным долгам" неправомерно произвело списание просроченной дебиторской задолженности за отгруженную продукцию собственного производства в 2003-2004 гг. В нарушение п.7 ст. 250 НК РФ ЗАО "Картонтара" неиспользованная часть резерва по сомнительным долгам, расходы на формирование которого были приняты в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены ст. 266 НК РФ, не отражена во внереализационных доходах в проверяемом периоде с 2008 по 2009 гг.

В судебном заседании участвующие в деле лица повторили доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на неё.

Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению в части по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, с 24.06.2010 года по 20.08.2010 года налоговой инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Картонтара". По результатам данной проверки 19.10.2010 г. составлен акт N 16/86.

ЗАО "Картонтара" представило возражения по акту.

По результатам рассмотрения материалов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, налоговой инспекцией вынесено решение от 22.11.2010 N 16/88 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно решению общество:

- привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 152 130 рублей;

- начислена пеня за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 111 093 рублей;

- предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2008 год в сумме 759 903 рубля и налог на доходы физических лиц в сумме 208 рублей.

Общество обжаловало решение налоговой инспекции в УФНС России по Республике Адыгея.

По результатам рассмотрения жалобы управлением было вынесено решение от 14.01.2011 N 02 об оставлении решения без изменения, а жалобы - без удовлетворения.

Не согласившись с вынесенным решением налоговой инспекции, ЗАО "Картонтара" обратилось в суд.

При вынесении решения суд первой инстанции не учел следующее:

В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 НК РФ признается для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Ст. 248 НК РФ определено, что к доходам относятся:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации).

2) внереализационные доходы.

Согласно п. 7 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде восстановленных резервов, расходы на формирование которых были приняты в составе расходов, которые установлены ст. 266 НК РФ.

В соответствии с п.5 ст.266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам может быть перенесена на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Как следует из материалов дела, общество в декабре 2007 года создало резерв по сомнительным долгам в сумме 5 501 038 рублей 79 копеек.

Указанная сумма созданного резерва по сомнительным долгам состояла из следующих сумм: ОАО "Крымский консервный завод" - в сумме 492 666 рублей 10 копеек; ООО "Ставропольско-Майкопская упаковочная компания" - в сумме 2 673 598 рублей 25 копеек; ЗАО "Росюгтара" - в сумме 2 334 774 рубля 29 копеек.

ЗАО "Картонтара" сторнировало ранее созданный резерв сомнительных долгов на сумму дебиторской задолженности ЗАО "Росюгтара" в сумме 2 334 774 рублей 29 копеек.

31.03.2008 г. приказом ЗАО "Картонтара" N 86-а в связи с проведенной инвентаризацией сумма дебиторской задолженности по ОАО "Крымский консервный завод" и ООО "Ставропольско-Майкопская упаковочная компания" в размере 3 166 264 рублей 35 копеек была списана за счет резерва по сомнительным долгам в 2008 году.

Доначисляя налога на прибыль, инспекция указала, что ЗАО "Картонтара" в нарушение п.7 ст. 250, п.5 ст.266 НК РФ необоснованно занижены внереализационные доходы за 2008 г. в сумме 3 166 264,35 руб. (ОАО "Крымский консервный завод" - в сумме 492 666 рублей 10 копеек; ООО "Ставропольско-Майкопская упаковочная компания" - в сумме 2 673 598 рублей 25 копеек;)

Как видно из материалов дела, в ходе проверки инспекция установила, что по балансовому счету 63 "Резерв по сомнительным долгам" по состоянию на 01.01.2008 г. числился переходящий остаток резерва с предыдущего налогового периода 2007 года в сумме 5 501 038,79 руб.

В соответствии с п.7 Положения по учетной политике на 2008 г. ЗАО "Картонтара" имело право создать резерв по сомнительным долгам.

Вместе с тем, в 2008 г. резерв не создавался (сумма резерва по сомнительным долгам в 2008 г. равна 0), т.е. меньше, чем сумма остатка резерва переходящего с предыдущего налогового периода 2007 года.

Следовательно, инспекция обосновано пришла к выводу, что переходящий остаток резерва с 2007 г. в сумме 3 166 264,35 руб. подлежит включению в состав внереализационных доходов 2008 года.

В случае, если налогоплательщиком принято решение не создавать резерв по сомнительным долгам с начала нового налогового периода, то суммы резерва, не использованной в текущем налоговом периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, подлежат включению в состав внереализационных доходов.

Указанная позиция отражена в Письме Минфина России от 22.04.2004 N 04-02-05/5/5, подтверждается судебной практикой (Постановление ФАС Уральского округа от 04.07.2006 N Ф09-5752/06-С7 по делу N А76-48478/05).

Таким образом, инспекция правомерно указала, что ЗАО "Картонтара" занижены внереализационные доходы за 2008 г. в сумме 3 166 264,35 руб.

Вместе с тем, обязанность восстановить резерв по сомнительным долгам не лишает ЗАО "Картонтара" права списать безнадежную задолженность, отнеся ее к внереализационным расходам в периоде, в котором наступят соответствующие основания.

В соответствии с пунктом 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

Пунктом 2 статьи 266 НК РФ определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 Кодекса).

Следовательно, названная норма Кодекса не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Указанный вывод согласуется и с положениями законодательства о бухгалтерском учете. Так, в соответствии со статьями 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Проведение инвентаризации обязательно, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (пункт 2 статьи 12 Федерального закона N 129-ФЗ).

При этом, как установлено статьей 8 Федерального закона N 129-ФЗ, все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Таким образом, налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание (Постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10 по делу N А56-4354/2009).

Суд апелляционной инстанции исследовал материалы дела и установил следующее:

ОАО "Крымский консервный завод"

Установлено, что ЗАО "Картонтара" заключило договор с ОАО "Крымский консервный комбинат" 24.12.2001 N МИ-3753-02 на поставку гофропродукции.

ЗАО "Картонтара" произвело отпуск гофропродукции по следующим счетам - фактурам: от 06.09.2004 N 5621 на сумму 220 000 рублей 14 копеек, от 07.09.2004 N 5644 на сумму 202 537 рублей 63 копеек (накладные от 06.09.2004 N005621, от 07.09.2004 N005644, от 08.09.2004 N005670).

25.10.2004 года в связи с несвоевременной оплатой поставленной продукции ЗАО "Картонтара" направило претензию в адрес ОАО "Крымский консервный комбинат" о необходимости погасить задолженность в размере 637 037 рублей 91 копейки.

05.11.2004 года ОАО "Крымский консервный комбинат" сообщило о введении в отношении него процедуры несостоятельности (банкротства) - наблюдения определением Арбитражного суда Краснодарского края от 20.09.2004 (дело N А-32-29591/2004-1/206Б).

Определением от 28.04.2005 г. Арбитражного суда Краснодарского края ЗАО "Картонтара" включено в реестр требований кредиторов ОАО "Крымский консервный комбинат" с суммой требований 637 037 рублей 91 копейка.

Согласно платежному поручению от 24.05.2007 N 7636357 обществу было перечислено 144 371 рубль 81 копейка в рамках удовлетворения требований конкурсного кредитора 3 очереди.

В ходе налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что перечисление денежных средств в сумме 144371,81 руб. свидетельствует о признании долга должником, следовательно, течение срока исковой давности начинается заново с 24.05.2007 г. По мнению инспекции, ЗАО "Картонтара" неправомерно списана просроченная дебиторская задолженность ОАО "Крымский консервный комбинат".

Однако, инспекция не учла, что ОАО "Крымский консервный комбинат" ликвидирован 12.07.2007 года, что подтверждается выпиской из ЕГРЮЛ.

Иными словами, указанная задолженность в силу ст. 266 НК РФ является безнадежным долгом с периода 2007 года.

Довод налогоплательщика о том, что о ликвидации ОАО "Крымский консервный комбинат" ему стало известно только в 2008 году не может изменить период, в котором возникли основания для признания задолженности безнадежной и ее списанию .

Суд апелляционной инстанции отмечает, что право на отнесение данной задолженности к безнадежной и право на ее отнесение к внереализационным расходам возникло у общества в декабре 2007 г.

Вместе с тем, тот факт, что общество учло данную задолженность в 2008 г. не повлекло возникновение у ЗАО "Картонтара" задолженности перед бюджетом.

Заявителю следовало списать указную задолженность в 2007 году как безнадежную, а не относить ее на резерв по сомнительным долгам.

Между тем, нарушение, допущенное заявителем, не влечет за собой оснований к доначислению налога, поскольку списание задолженности в рамках резерва означает отнесение указанной суммы на расходы в 2007 году, в надлежащем периоде. Следовательно, оснований к ее восстановлению в качестве дохода в 2008 году, что произведено инспекцией, не имеется.

Следовательно, отсутствовали основания для начисления налога, пени и штрафных санкций по данному эпизоду.

Решение суда первой инстанции в указанной части следует оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

ООО "Ставропольско-Майкопская упаковочная компания"

Согласно акту сверки расчетов от 26.01.2004 г., подписанного ЗАО "Картонтара" и ООО "Ставропольско-Майкопская упаковочная компания", дебиторская задолженность последнего на

01.01.2004 г. составила 2 859 572 рубля 28 копеек.

3 мая 2005 года определением Арбитражного суда Ставропольского края по делу N А63-54/2005-С5 о несостоятельности (банкротстве) ООО "Ставропольско-Майкопская упаковочная компания" требования ЗАО "Картонтара" в общей сумме 2 859 572 рублей 28 копеек были включены в реестр кредиторов должника в третью очередь.

Определением Арбитражного суда Ставропольского края по делу N А63-54/2005-С5 от 07.09.2006 производство по делу о признании несостоятельным (банкротом) ООО "Ставропольско-Майкопская упаковочная компания" было прекращено в связи с отсутствием средств для оплаты судебных расходов.

В связи с производимой инвентаризацией дебиторской задолженности по состоянию на 01.01.2008 г. ЗАО "Картонтара" направило письмо и два экземпляра акта сверки взаиморасчетов с указанием суммы задолженности 2 673 598 рублей 25 копеек (исх. N 473 от 24.01.2008 г.). Письмо было возвращено службой почтовой связи (штемпель возврата 04.02.2008 г.) в связи с отсутствием адресата (организация не разыскана).

02.07.2008 года ЗАО "Картонтара" истребовала из ИМНС России по Промышленному району г.Ставрополя выписку из единого государственного реестра юридических лиц в отношении ООО "Ставропольско-Майкопская упаковочная компания".

24.07.2008 года ЗАО "Картонтара" была получена выписка от 14.07.2008 в отношении должника, согласно которой последнее находится в стадии ликвидации

Указанные обстоятельства явились основанием для признания налогоплательщиком в 2008 году суммы 2 673 598 рублей 25 копеек безнадежной (не реальной к взысканию) задолженностью, срок исковой давности которой истек в 2007 году.

Вместе с тем, налогоплательщик не учел, что в соответствии со ст. 196 ГК РФ общий срок исковой давности, установлен в три года. Согласно ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке.

Иными словами, обратившись в суд с заявлением о включении требований в реестр кредиторов, ЗАО "Картонтара" прервало течение срока исковой давности.

В силу ст. 203 ГК РФ после перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Следовательно, право на отнесение данной задолженности к безнадежной и право на ее отнесение к внереализационным расходам возникло у общества лишь в мае 2009 г.

То обстоятельство, что общество находится в стадии ликвидации и не получило корреспонденцию не свидетельствует о наличии оснований к списанию задолженности как безнадежной. Фактически, таковая является только сомнительной. К безнадежной ее возможно отнести при истечении срока исковой давности - в 2009 году.

Таким образом, ЗАО "Картонтара" неправомерно произвело списание задолженности ООО "Ставропольско-Майкопская упаковочная компания" в сумме 2 673 598 руб. 25 коп. в 2008 г., инспекция обоснованно доначислила налог на прибыль 641 663,58 руб., соответствующие пени и штраф по ст.122 НК РФ в сумме 128 332,72 рубля.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 18.05.2011 по делу N А01-73/2011 отменить в части признания недействительным решения МРИ ФНС N1 по Республике Адыгея N16/88 от 22.11.2010 в части доначисления налога на прибыль 641 663,58 рублей, соответствующих пени, штрафа по ст.122 НК РФ в сумме 128 332,72 рубля. В указанной части в удовлетворении требований отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Республики Адыгея от 18.05.2011 по делу N А01-73/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Шимбарева

Судьи

А.В. Гиданкина Д.В. Николаев