Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 августа 2011 г. N 20АП-2108/11

г. Тула

Дело N А68-2312/09

18 августа 2011 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 02 августа 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 18 августа 2011 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Тимашковой Е.Н.,

судей Тиминской О.А., Стахановой В.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Гришиным И.В.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ООО "Интеграл" (правопреемник ООО "Туламебель") на решение Арбитражного суда Тульской области от 24 марта 2011 года по делу N А68-2312/2009 (судья Петрухина Н.В.), принятое

по заявлению ООО "Туламебель"

к ИФНС России по Советскому району г. Тулы,

третье лицо: МИФНС России N 7 по Тульской области,

о признании решения частично незаконным,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Каракулина Е.В. - представитель (доверенность от 18.05.2011), Васькова Е.В. - представитель (доверенность от 18.05.2011), Крюк Г.А. - представитель (доверенность от 18.05.2011),

от ответчика: Ярцева С.А. - заместитель начальника отдела налогового аудита (доверенность N 03-34/05599), Прасолова С.А. - вед. спец-эксперт ю/о (доверенность N 03-34/00204 от 20.01.2011),

от третьего лица: не явились, уведомлены надлежащим образом,

УСТАНОВИЛ:

дело рассмотрено после перерыва, объявленного 29.07.2011.

ТП ЗАО "Туламебель" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Тульской области с заявлением о признании незаконным решения ИФНС России по Советскому району г.Тулы (далее - Инспекция, налоговый орган) N 11 от 10.04.2006 в части доначисления налога на прибыль, ЕСН, НДФЛ, налога на рекламу, платы за пользование водными объектами, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов по п. 1 ст. 122 НК РФ за их неуплату, по ст.123 НК РФ за неполное перечисление НДФЛ, по ст.126 НК РФ за непредставление сведений.

ИФНС России по Советскому району г.Тулы заявила встречные требования о взыскании с заявителя налоговых санкций в сумме 140 599,73 руб.

Определением от 27.02.2010 в порядке ст.48 АПК РФ судом произведена замена стороны - ТП ЗАО "Туламебель" ее правопреемником - ООО "Туламебель".

Определением от 05.04.2010 суд произвел замену стороны - ООО "Туламебель" ее правопреемником - ООО "Интеграл".

Решением Арбитражного суда Тульской области от 05.04.2010 заявленные Обществом требования удовлетворены частично.

Решение ИФНС России по Советскому району г.Тулы N 11 от 10.04.2006 о привлечении ТП ЗАО "Туламебель" к налоговой ответственности признано незаконным в части вывода о необоснованном занижении налоговой базы по налогу на прибыль за 2002 год на сумму 252 355 рублей 18 коп., в части начисления пени по налогу на прибыль за 2002 г. в сумме 71 308 рублей 05 коп., в части доначисления налога на прибыль переходного периода в сумме 2 293 911 рублей, пени по налогу на прибыль переходного периода в сумме 652 391 рублей 65 коп., в части доначисления налога на прибыль за 2003 год в сумме 356 719 рублей 12 коп., доначисления налога на прибыль за 2004 год в сумме 209 635 рублей 70 коп., начисления пени по налогу на прибыль в сумме 142 537 рублей 59 коп., в части привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде взыскания штрафа за неуплату налога на прибыль в сумме 113 270 рублей 82 коп., в части предложения уплатить плату за пользование водными объектами за 2004 год в сумме 2 825 рублей 23 коп., пени по плате за пользование водными объектами в сумме 695 рублей 70 коп., привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату платы за воду в виде штрафа в размере 565 рублей 05 коп., в части предложения уплатить налог на рекламу в сумме 6 931 рублей 09 коп., пени по налогу на рекламу в сумме 2 979 рублей 86 коп., привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату налога на рекламу в виде штрафа в размере 1 162 рублей 03 коп., в части предложения уплатить НДФЛ по недобору с физических лиц в сумме 77 952 рублей, начисления пени по НДФЛ по недобору с физических лиц в сумме 5 535 рублей 19 коп., в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст.123 НК РФ, за неуплату НДФЛ по недобору с физических лиц в виде взыскания штрафа в сумме 2 313 рублей 20 коп., в части предложения уплатить кредиторскую задолженность по НДФЛ в сумме 86 919 рублей, начисления пени на кредиторскую задолженность в сумме 184 909 рублей 40 коп., в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст.123 НК РФ, за неуплату НДФЛ по кредиторской задолженности в виде штрафа в сумме 17 383 рублей, в части предложения уплатить пени по НДФЛ за недобор по подоходному налогу в сумме 13 330 рублей 80 коп., пени на кредиторскую задолженность в сумме 17 383 рублей, в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст.126 НК РФ, в виде штрафа в размере 3800 рублей, в части доначисления ЕСН в сумме 21 545 рублей 42 коп. за 2002 год, в сумме 31 658 рублей 59 коп. за 2003 г., в сумме 65 520 рублей 44 коп. за 2004 г., начисления пени по ЕСН в сумме 38 857 рублей 04 коп., в части привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату ЕСН в виде штрафа в сумме 20 035,79 рублей.

В удовлетворении остальной части заявленных Обществом требований отказано.

За неуплату налога на прибыль с ООО "Интеграл" в доход бюджета взыскан штраф в сумме 27 328,91 руб. В удовлетворении остальной части встречного требования налоговому органу отказано.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.07.2010 решение Арбитражного суда Тульской области от 05.04.2010 оставлено без изменения.

Постановлением ФАС ЦО от 09.11.2010 решение Арбитражного суда Тульской области от 05.04.2010 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.07.2010 по делу N А68-2312/09 о признании недействительным решения ИФНС по Советскому району г.Тулы N 11 от 10.04.2006 в части доначисления налога на прибыль переходного периода в сумме 2 293 911 руб. и пени по налогу на прибыль переходного периода в сумме 652 391, 65 руб. отменено. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

В отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тульской области.

Решением Арбитражного суда Тульской области от 24.03.2011 заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения ИФНС России по Советскому району г.Тулы N 11 от 10.04.2006 в части предложения ТП ЗАО "Туламебель" уплатить налог на прибыль переходного периода в сумме 1 249 723 руб. и соответствующие пени по налогу на прибыль переходного периода. В удовлетворении остальной части требований ООО "Интреграл" отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом в части неудовлетворенных требований, Общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение в указанной части отменить, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда обстоятельствам дела.

Согласно ч.5 ст.268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Инспекцией в отзыве (с учетом дополнений к отзыву от 29.07.2011) заявлены возражения, согласно которым налоговый орган просит проверить судебный акт в части удовлетворения заявленных Обществом требований (в отношении принятия судом расходов в сумме 1 524 883,62 руб. (492 384,62 руб. + 1 032 499 руб., за исключением расходов в сумме 675 942 руб., которые налоговым органом признаны).

Суд апелляционной инстанции, выслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, полагает, что обжалуемое решение не подлежит отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по Советскому району г.Тулы была проведена выездная налоговая проверка ТП ЗАО "Туламебель" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2002 по 31.12.2004, по результатам которой составлен акт N 11 от 28.02.2006.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 28.02.2006 N 11, представленных ТП ЗАО "Туламебель" возражений по акту проверки от 27.03.2006, ИФНС России по Советскому району г.Тулы принято решение N 11 от 10.04.2006 о привлечении ТП ЗАО "Туламебель" к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, за неуплату ЕСН в виде штрафа в размере 35 599,47 руб., неуплату налога на рекламу в виде штрафа в размере 1 162,03 руб., за неуплату платы за воду в виде штрафа в размере 565,05 руб.., за неуплату НДС в виде штрафа в размере 735 250,88 руб., за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 140 599,76 руб., за неуплату налога на землю в виде штрафа в размере 172 706,68 руб., за неуплату налога на имущество в виде штрафа в размере 36 765,74 руб.; к налоговой ответственности, предусмотренной ст.123 НК РФ, за недобор по НДФЛ в виде штрафа в размере 13 330,8 руб., за кредиторскую задолженность по НДФЛ в виде штрафа в размере 17 383 руб., к налоговой ответственности, предусмотренной ст.126 НК РФ, в виде штрафа в размере 3800 руб.

В решении налогоплательщику предложено уплатить задолженность по НДФЛ в сумме 164 871 руб., в том числе 77 952 руб. по недобору с физических лиц и 86 919 руб. кредиторской задолженности, уплатить задолженность по ЕСН в сумме 208 389,2 руб., по налогу на рекламу в сумме 6931,09 руб., по НДС в сумме 5 713 170,68 руб., по налогу на прибыль в сумме 719 928,81 руб., по налогу на прибыль переходного периода в сумме 2 293 911 руб., по плате за пользование водными объектами в сумме 2 825,23 руб., по налогу на имущество в сумме 762 244,8 руб., по земельному налогу в сумме 863 533,4 руб., а также пени по НДС в сумме 2 518 753,41 руб., по НДФЛ в сумме 320 870,72 руб. и 26 818,13 руб., по ЕСН в сумме 69 836,97 руб., по налогу на рекламу в сумме 2 979,86 руб., по налогу на прибыль в сумме 176 274,38 руб., по налогу на прибыль переходного периода в сумме 652 391,65 руб., по налогу на землю в сумме 61 315,37 руб., по налогу на имущество в сумме 183 357,33 руб., по водному налогу в сумме 695,7 руб., по НДФЛ за недобор в сумме 13 330,8 руб. и по НДФЛ на кредиторскую задолженность в сумме 17 383 руб.

В рамках настоящего дела решение N 11 от 10.04.2006 оспаривается в части доначисления налога на прибыль переходного периода в сумме 2 293 911 руб. и пени по налогу на прибыль переходного периода в сумме 652 391, 65 руб.

Рассматривая дело по существу, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налогоплательщик подтвердил свои расходы в части 2 200 825 руб. (492 384,62 руб.+ 1 032 499 руб. (обжалуемые Инспекцией по апелляционной жалобе) + 675 942 руб. (не обжалуются налоговым органом в апелляционной жалобе (приходятся на амортизацию), в связи с чем признал недействительным оспариваемое решение Инспекции в части предложения уплатить налог на прибыль переходного периода в сумме 1 249 723 руб. и соответствующую сумму пени. В остальной части требования Общества оставлены судом без удовлетворения.

Суд апелляционной инстанции согласен с выводами суда по следующим основаниям.

Судом установлено, что в 1999, 2000, 2001 годах ТП ЗАО "Туламебель" согласно учетной политике применяло для целей налогообложения по налогу на прибыль метод по "оплате". Отгруженные, но неоплаченные до 01.01.2002 объемы по реализации продукции (работ, услуг) не участвовали в формировании налогооблагаемой прибыли в 1999, 2000, 2001 годах. Определение налоговой базы по налогу на прибыль осуществлялось в соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552.

В связи со вступлением в силу главы 25 НК РФ Общество перешло на "метод начисления", т.е. на метод определения доходов и расходов по факту отгрузки продукции (работ, услуг) независимо от факта оплаты.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 10 Закона РФ от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства РФ о налогах и сборах, а также признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства РФ о налогах и сборах" (далее - Закон N 110-ФЗ) по состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2001 года включительно, в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, а также отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, определенную в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

По состоянию на 01.01.2002 при определении налоговой базы налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, в силу пп.1 п.2 ст.10 названного закона, также обязан включить в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, суммы, определяющие в соответствии с законодательством, действовавшим до вступления в силу гл.25 НК РФ, себестоимость реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31.12.2001 товаров (работ, услуг), которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. При этом указанные суммы включаются в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, только при их документальном подтверждении.

В силу пункта 1.2 Методических рекомендаций по расчету налоговой базы, исчисляемой в соответствии со статьей 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ, утвержденных приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 21.08.2002 N БГ-3-02/458 (далее - Методические рекомендации), под документальным подтверждением размера себестоимости товаров (работ, услуг) в данном случае понимается наличие первичных документов, подтверждающих наличие затрат (факт несения расходов), их принадлежность к себестоимости реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31.12.2001 товаров (работ, услуг) (исходя из порядка учета по конкретным сделкам или методики распределения), а также документов, подтверждающих корректировку в период до 2002 года налогооблагаемой прибыли на предъявленные в уменьшение налоговой базы переходного периода суммы (в частности, информация о корректировке балансовой прибыли по строкам 1.2, 2.1 "б" и др. Справки к расчету налога от фактической прибыли).

При этом речь идет о себестоимости тех товаров (работ, услуг), выручка за которые включена в состав доходов налоговой базы переходного периода (по данным о числящейся на 31.12.2001 на балансе и списанной ранее с баланса дебиторской задолженности).

Указанная себестоимость должна быть определена в соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552.

В порядке ст. 10 Закона N 110-ФЗ ТП ЗАО "Туламебель" сформировало прибыль переходного периода, а также провело инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2001. ТП ЗАО "Туламебель" сдало налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2002 год. В декларации, поданной заявителем, на специальном листе 12 были отражены доходы и расходы по прибыли переходного периода, при этом доходы указаны в сумме 6 551 609 руб., расходы - 7 232 524 руб.

ИФНС России по Советскому району г. Тулы при проведении налоговой проверки Общества истребовала у него документы, в том числе первичные, подтверждающие правомерность указанных в представленной декларации сведений.

Согласно ст.87 НК РФ при проведении налоговыми органами камеральных и выездных налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

Как разъяснено в п.27 постановления Пленума ВАС РФ от 02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при толковании нормы ч.1 ст.87 НК РФ судам необходимо исходить из того, что она имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой.

Таким образом, положения п.1 ст.87 НК РФ допускают проверку деятельности (т.е. первичных документов) налогоплательщика за любое время, но при условии, что соответствующая деятельность (т.е. первичные документы) относится к налоговым периодам, которые налоговые органы имеют право проверять (в рассматриваемом случае с 01.01.2002 по 31.12.2004).

Проверка правильности определения Обществом налоговой базы по налоговому периоду предполагает изучение и оценку документов, имеющих отношение к периоду, касающемуся момента формирования налоговой базы.

Следовательно, запрашивая документы, подтверждающие сведения, содержащиеся в налоговой декларации, Инспекция, в том числе, запрашивала и документы, относящиеся к произведенному Обществом расчету прибыли переходного периода.

Доначисляя по результатам выездной налоговой проверки ТП ЗАО "Туламебель" налог на прибыль переходного периода по базе переходного периода в сумме 1 572 386 руб. (6 551 609 х 24%), ИФНС России по Советскому району г. Тулы исходила из отсутствия документального подтверждения Обществом расходов переходного периода.

Также Инспекцией установлено, что согласно приказу Тульской городской регистрационной палаты от 29.03.2002 N 98 ввиду реорганизации к ЗАО ТП "Туламебель" было присоединено ООО "Туламебель-2". По передаточному акту правопреемником ООО "Туламебель-2" является ЗАО ТП "Туламебель". В соответствии с принятой учетной политикой ООО "Туламебель-2" в 2001 году исчисляло налог на прибыль "по оплате", а в 2002 году перешло на уплату налога на прибыль по методу начисления. Дебиторская задолженность ООО "Туламебель-2" по состоянию на 31.12.2001 составляла 11 254 000 руб. (без НДС - 9 378 333 руб.). Указанная сумма не была включена Обществом в налогооблагаемую базу переходного периода, в связи с чем Обществу также начислен налог на прибыль по базе переходного периода в размере 2 250 800 руб. (9 378 333 х 24%).

Всего Обществу доначислен налог на прибыль по базе переходного периода в сумме 3 823 186 руб. (1 572 386 руб. + 2 250 800 руб.).

Между тем ввиду технической ошибки фактически налоговым органом предложен Обществу к уплате налог на прибыль по базе переходного периода в размере 2 293 911 руб.

Указанный факт никак не нарушает прав налогоплательщика, поскольку налог к уплате ему предложен в меньшем размере, нежели доначислен.

Более того, как указал налоговый орган в дополнении к отзыву от 29.07.2001, поскольку в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции при повторном рассмотрении дела Инспекция не смогла представить бухгалтерский баланс на 31.12.2001 и расшифровку дебиторской задолженности к годовому балансу за 2001 год ООО "Туламебель", то Инспекция признает доходы по базе переходного периода ТП ЗАО "Туламебель" только в размере 6 551 609 руб., исключая, таким образом, доходы ООО "Туламебель" в сумме 9 738 333 руб.

Обосновывая свою позицию по делу, налогоплательщик исходит из следующего.

Во-первых, первоначально Общество указывало на то, что налоговый орган вообще не запрашивал у него документы в подтверждение расчета прибыли переходного периода.

Во-вторых, в последующем налогоплательщик стал исходить из того, что из текста акта и решения, принятого по результатам выездной налоговой проверки, не усматривается факт отсутствия первичной документации Общества. Это, по мнению Общества, подтверждается тем, что налогоплательщик не привлекался к налоговой ответственности по ст.126 НК РФ и в отношении него не производилась выемка документов.

В-третьих, Общество объясняет невозможность представления первичных учетных документов их уничтожением в связи с истечением срока их хранения на момент выставления требований о предоставлении документов.

В-четвертых, ссылаясь на пп.7 п.1 ст.31 НК РФ, указывает на необходимость применения налоговым органом в данной ситуации расчетного метода определения налога.

Такие доводы налогоплательщика имеют противоречивый характер и отклоняются апелляционной коллегией в силу следующего.

1. Вывод о том, что необходимые к проверке документы по базе переходного периода были затребованы Инспекцией у Общества, изложен в судебном акте апелляционной инстанции по настоящему делу от 02.07.2010 (т.25, л.124-125) и подтвержден Федеральным арбитражным судом Центрального округа в постановлении от 09.11.2010 (т.25, л.268).

Исходя из последнего абзаца части 2 статьи 289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

С учетом этого следует признать, что налоговый орган затребовал у налогоплательщика необходимые документы по налогу на прибыль по базе переходного периода.

2. Согласно п.12 ст.89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 настоящего Кодекса.

В соответствии с п.1 ст.93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов.

Пунктом 4 статьи 93 НК РФ установлено, что отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 настоящего Кодекса.

Согласно п.1 ст.126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Таким образом, ответственность за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, может быть применена только в том случае, если запрашиваемые документы имеются у налогоплательщика в наличии и есть реальная возможность их представить.

Налоговым органом в ходе проведения проверки в адрес Общества были выставлены требования о предоставлении документов от 18.08.2005 и от 19.09.2005, которые оставлены налогоплательщиком без исполнения.

Налогоплательщиком в ходе проверки не указывалось на наличие таких документов, в обоснование своей позиции необходимые документы не были представлены и к возражениям на акт налоговой проверки.

Также тот факт, что налоговый орган не воспользовался своим правом, предоставленным ему пп.3 п.1 ст.31 НК РФ (ввиду не подтверждения факта наличия документов в период проверки), не привлек Общество к налоговой ответственности по ст.126 НК РФ, не может свидетельствовать о предоставлении необходимых документов налогоплательщиком в налоговый орган.

Более того, из письменных документов налогоплательщика, подготовленных им в обоснование своей позиции по делу, в частности, заявления ООО "Интеграл" от 04.03.2008 N 35, следует, что Общество истребованные Инспекцией документы не представляло, так как налоговый орган, по мнению Общества, их не запрашивал.

3. Пунктом 1 раздела 1.2 Методических рекомендаций по расчету налоговой базы, исчисляемой в соответствии со ст.10 ФЗ N 110-ФЗ, установлено, что требование документального подтверждения фактов несения расходов, их принадлежности к себестоимости реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31.12.2001 товаров (работ, услуг), распространяется на все периоды формирования и списания с баланса себестоимости реализованных, но не оплаченных товаров (работ, услуг), по которым в соответствии с действующим законодательством организация должна была на конец 2001 года иметь первичные документы исходя из установленных сроков их хранения.

В соответствии с пп.8 п.1 ст.23 НК РФ налогоплательщик обязан в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов.

Статьей 17 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что первичные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность организации обязаны хранить не менее пяти лет.

Более длительные сроки хранения документов предусмотрены для случаев переноса убытков на будущее: п.4 ст.283 НК РФ определено, что налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы полученных убытков.

В соответствии с п.8 ст.10 ФЗ N 110-ФЗ сумма налога, исчисленная в соответствии с положениями настоящей статьи, подлежит уплате в бюджет в следующем порядке:

1) исчисленная сумма налога ежемесячно (ежеквартально) равными долями

в течение 2002 года, начиная со второго квартала в сроки, установленные для уплаты налога по итогам соответствующего отчетного периода

-по сумме налога в пределах 10 процентов суммы налога, исчисленной исходя из налоговой базы за 2001 год;

2) часть начисленной суммы налога в размере от 10 до 70 процентов ежемесячно (ежеквартально) равными долями в течение 2003-2004 годов в сроки, установленные для уплаты налога по итогам соответствующего отчетного периода, - по сумме налога в пределах от 10 до 70 процентов суммы налога, исчисленной исходя из налоговой базы за 2001 год;

3) оставшаяся часть исчисленной суммы налога ежемесячно (ежеквартально) равными долями в течение 2005-2006 годов - по сумме налога свыше 70 процентов суммы налога, исчисленной исходя из налоговой базы за 2001 год.

В случае если налогоплательщиком за 2001 год получен убыток, то исчисленная сумма налога в порядке, предусмотренном настоящей статьей, подлежит уплате в бюджет равномерно в течение пяти лет в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей по налогу по итогам отчетного периода.

Таким образом, прибыль переходного периода хотя и формируется отдельно от налоговой базы по налогу на прибыль, но уплачивается в 2002-2006 годах (п.8 ст.10 ФЗ N 110-ФЗ) и отражается в налоговой декларации за 2002 год (лист 12, 13).

Так как срок уплаты налога за 2006 год установлен 31.03.2007, то налогоплательщик обязан хранить первичные документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, в течение четырех лет - до 31.03.2011.

Поскольку отгруженные, но неоплаченные до 01.01.2002 объемы по реализации продукции (работ, услуг) не участвовали в формировании налогооблагаемой прибыли в 1999, 2000, 2001 годах, то у налогоплательщика на конец 2001 года должны были быть в наличии первичные документы, подтверждающие расходы, уменьшающие доходы по базе переходного периода.

С учетом сказанного на момент проведения проверки налогоплательщик обязан был иметь в наличии документы, необходимые в подтверждение правильности исчисления налога на прибыль по базе переходного периода.

Кроме того, доказательств уничтожения документов за истечением срока хранения налогоплательщик не представил.

Ссылка налогоплательщика на то, что в ходе судебного разбирательства - 20.10.2006 - на территории ТП ЗАО "Туламебель" произошел пожар, о чем имеются документы (т.19, л.53-56), также отклоняется апелляционным судом, так как, во-первых, такие документы в случае их наличия должны были быть представлены налоговому органу в момент проверки, с возражениями на акт проверки или в суд (заявление в суд подано 25.04.2006), во-вторых, из представленных в подтверждение наличия пожара документов не усматривается, какие конкретно документы были уничтожены вследствие этого происшествия.

4. В соответствии с пп.7 п.1 ст.31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В соответствии со ст.23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги; вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Статьей 54 НК РФ установлено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основании данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основании иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

На основании ст.80 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять налоговым органам налоговые декларации по тем налогам, плательщиками которых они являются, которая представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

Согласно уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 1 полугодие 2002 года ТП ЗАО "Туламебель" доходы организации по базе переходного периода составили 6 551 609 руб., что соответствует данным бухгалтерского баланса на 31.12.2001 (т.13, л.119-120), расшифровке дебиторской задолженности, представленной Обществом к годовому балансу за 2001 год, а также расчету налоговой базы переходного периода (т.13, л.116-118).

Следовательно, в ходе проверки налоговый орган использовал данные дохода по базе переходного периода, которые налогоплательщик сам исчислил в силу ст.54 НК РФ и отразил в документах (балансе, расшифровке, налоговой декларации). Доказательств того, что при определении суммы дохода налогоплательщик допустил какую-либо ошибку, Обществом не представлено.

О том факте, что Общество правильно заполнило декларацию по налогу на прибыль, а значит и специальный лист 12, где отражены доходы и расходы по прибыли переходного периода, им указано и в письме в адрес суда первой инстанции от 24.01.2011 N 35 (т.26, л.36).

При этом в нарушение пп.1 п.2 ст.10 налогоплательщик не представил документы, подтверждающие наличие затрат (факт несения расходов), их принадлежность к себестоимости реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31.12.2001 товаров (работ, услуг).

Таким образом, в данном случае имело место нарушение налогоплательщиком пп.1 п.2 ст.10 ФЗ N 110-ФЗ, согласно которому суммы, определяющие в соответствии с законодательством, действовавшим до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, себестоимость реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31 декабря 2001 года товаров (работ, услуг), которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, могут включаться в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, только при их документальном подтверждении, т.е. нормы ФЗ N 110-ФЗ не предусматривают возможность применения налоговыми органами пп.7 п.1 ст.31 НК РФ при определении себестоимости реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31.12.2001 товаров (работ, услуг).

Что касается выводов суда в отношении документов, представленных Обществом в обоснование своей позиции (расходы в сумме 492 384,62 руб. и 1 032 499 руб.) и принятых судом, то апелляционная инстанция с ними соглашается в силу следующего.

Согласно Методическим рекомендациям по расчету налоговой базы, исчисляемой в соответствии со ст.10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ, утвержденным приказом МНС РФ от 21.08.2002 N БГ-3-02/458, налогоплательщики, которые в соответствии с Положением о составе затрат учитывали выручку от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения по мере оплаты и которые с 2002 года будут учитывать доходы и расходы по методу начисления, в составе расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы переходного периода, должны учесть себестоимость не оплаченных на 31.12.2001 товаров (работ, услуг), которая ранее не была учтена для целей налогообложения.

Данный элемент определяет величину показателя строки 021 листа 12 декларации по налогу на прибыль.

Под документальным подтверждением размера себестоимости товаров (работ, услуг) в данном случае понимается наличие первичных документов, подтверждающих наличие затрат (факт несения расходов), их принадлежность к себестоимости реализованных но не оплаченных по состоянию на 31.12.2001 товаров (работ, услуг).

В соответствии с постановлением Государственного комитета по статистике от 25.12.1998 N 132 товарная накладная по форме ТОРГ-12 является первичным учетным документом.

Обществом заявлены расходы на себестоимость реализованных на 31.12.2001, но не оплаченных товаров в сумме 492 384,62 руб.

В обоснование данной суммы Обществом представлены первичные документы: товарные накладные и счета-фактуры по приходу данной продукции и товарные накладные и счета-фактуры по реализации продукции по ассортименту согласно расчету N 1 (т.27, л.121).

Так, из данного расчета усматривается, что, например, матрац 900x1860 двусторонний, приобретенный по товарной накладной от 01.11.2001 N 1086 у ООО "Киреевскмебель-2", в последующем был реализован по товарной накладной от 12.12.2001 N 2042 ООО "Пихта". Аналогичная ситуация прослеживается и по иным позициям.

В соответствии ч п.6 раздела I Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552, в элементе "Материальные затраты" отражается стоимость приобретаемых со стороны сырья и материалов, которые входят в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, или являются необходимым компонентом при изготовлении продукции (проведении работ, оказании услуг), при этом указанные расходы должны быть документально подтверждены.

Обществом заявлены расходы на стоимость приобретаемых со стороны сырья и материалов, которые входят в состав вырабатываемой продукции (мебели), образуют ее основу и являются необходимым компонентом при изготовлении продукции (проведении работ, оказании услуг), в сумме 2 560 622,82 руб.

В доказательство того факта, что основным видом деятельности Общества в тот момент являлось производство мебели, налогоплательщиком представлена копия устава ТП ЗАО "Туламебель" в редакции от 02.12.1998 и от 30.07.2001, где указан основной вид деятельности Общества: производство и сбыт мебели, комплектующих для мебели и других товаров народного потребления, производство продукции деревообрабатывающей промышленности и производственно-технического назначения.

В обоснование данной суммы Обществом представлены первичные документы: товарные накладные и счета-фактуры по приходу сырья и материалов, из которых была изготовлена продукция, и товарные накладные и счета-фактуры по реализации продукции по ассортименту согласно расчету N 2 (т.26, л.48).

Первичными учетными документами по отпуску материалов со складов организации в ее подразделения согласно п.100 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина РФ от 28.12.2001 N 119н, являются лимитно-заборная карта (типовая межотраслевая форма N М-8), требование-накладная (форма N М-11), накладная на отпуск товаров на сторону (форма N М-15).

В подтверждение того, что реализованная продукция была изготовлена именно из данного сырья и материалов, Обществом представлены: требование-накладная от 20.09.2001 N 54 (т.27, л.117), требование-накладная от 01.10.2011 N 55 (т.27, л.137), требование-накладная от 15.10.2001 N 56 (т.27, л.128), требование-накладная от 01.11.2001 N 57 (т.27, л.134), требование-накладная от 31.12.2001 N 61 (т.27, л.131).

В обоснование того факта, что реализованная продукция на сумму 492 384,62 руб. и на сумму 2 560 622,82 руб. не была оплачена на 31.12.2001, Обществом представлены: акт инвентаризации дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2001 ТП ЗАО "Туламебель" (т.27, л.88), оборотно-сальдовая ведомость на 01.01.2002 по счету 62.1 (контрагенты, договоры, виды расчетов с покупателями) ТП ЗАО "Туламебель" (т.26, л.22).

Налоговый орган, не соглашаясь с выводами суда в части принятия в расходы 492 384,62 руб., указывает на то, что Обществом не представлены документы, подтверждающие возможность их отнесения к реализованным, но неоплаченным товарам (отсутствуют накладные на реализацию конкретным контрагентам).

Суд не может признать позицию Инспекции правильной, так как из представленных документов видно, какой товар по ассортименту приобретался и в каком ассортименте в последующем был реализован.

Ссылка налогового органа на то, что в данном случае, например, ООО "Пихта" мог быть реализован иной товар, нежели приобретенный у ООО "Киреевскмебель-2", носит предположительный характер и не подтверждена документально, при том, что из представленных документов усматривается факт продажи, например, ООО "Пихта" именно матраца 900x1860 двустороннего.

Оспаривая выводы суда в части принятия в расходы 1 032 499 руб., Инспекция указывает на то, что Обществом не представлены документы, подтверждающие приобретение данных товарно-материальных ценностей (отсутствуют накладные на приобретение их у конкретных контрагентов), а также принадлежность понесенных расходов к себестоимости реализованных, но не оплаченных товаров (отсутствуют лимитно-заборные карты).

С таким мнением налогового органа также нельзя согласиться, поскольку оно опровергается материалами дела.

Ссылка же Инспекции на то, что не все количество материалов могло быть использовано в производстве реализованных, но неоплаченных товаров (наличие брака, возврат на склад и т.д.), носит предположительный характер, не подтвержденный документально.

Что же касается вывода суда в отношении документов, представленных Обществом в обоснование своей позиции (затраты в сумме 1 528 123,82 руб.), но не принятых судом, то апелляционная инстанция с ним также соглашается в силу следующего.

Как пояснили представители налогового органа и Общества в ходе рассмотрения апелляционной жалобы, представленные Обществом документы не приняты судом, так как суд пришел к выводу о том, что поскольку требования-накладные на указанную сумму датированы 31.12.2001, то, следовательно, Общество не имело возможности изготовить и отгрузить продукцию в течение одних суток.

Апелляционный суд с таким выводом суда согласен.

Доводов, опровергающих такой вывод суда, с приложением соответствующих документов, апелляционная жалоба не содержит.

Иных доводов, способных повлечь за собой отмену обжалуемого судебного акта, апелляционная жалоба не содержит.

При таких обстоятельствах решение суда следует признать законным и обоснованным, а жалобу - не подлежащей удовлетворению.

Поскольку при подаче апелляционной жалобы Обществом была уплачена госпошлина в размере 2000 руб., то 1000 руб. подлежат возврату заявителю, как излишне уплаченные (п.1 Информационного письма ВАС РФ от 11.05.2010 N 139).

Руководствуясь п. 1 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тульской области от 24.03.2011 по делу N А68-2312/09 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Интеграл" (300041, г.Тула, Красноармейский проспект, д.19, ИНН 7128501444, ОГРН 1107154006970) из федерального бюджета 1000 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной по квитанции от 22.04.2011 N СБ8604/0012.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме посредством направления кассационной жалобы через арбитражный суд первой инстанции в порядке ч.1 ст.275 АПК РФ.

Председательствующий

Е.Н. Тимашкова

Судьи

О.А. Тиминская В.Н. Стаханова