Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 8 сентября 2011 г. N 18АП-8604/11

г.Челябинск

08 сентября 2011 г.

N 18АП-8604/2011 Дело N А47-4040/20100

Резолютивная часть постановления объявлена 06 сентября 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 08 сентября 2011 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,

судей Арямова А.А., Плаксиной Н.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Машировой Я.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу акционерного общества "Национальная компания Казахстан Темир Жолы" на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 01.07.2011 по делу N А47-4040/2010 (судья Лазебная Г.Н.).

В заседании приняли участие представители:

акционерного общества "национальная компания Казахстан Темир Жолы" в лице филиала "Илецкий железнодорожный участок" - Зайцева Л.В. (доверенность N 266-АОФ от 31.05.2011).

Акционерное общество "Национальная компания "Казахстан Темир Жолы" в лице филиала "Илецкий железнодорожный участок" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, АО "НК "Казахстан Темир Жолы") обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Оренбургской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) от 10.03.2009 N 96 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции требования общества удовлетворены в части, признано недействительным решение инспекции в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 3 квартал 2008 года в сумме 164 870 рублей, в удовлетворении остальной части требований отказано.

В апелляционной жалобе заявитель просит решение суда отменить в связи с неправильным применением норм материального права, заявленные требования удовлетворить.

В обоснование доводов апелляционной жалобы налогоплательщик ссылается на то, что налогооблагаемая база по НДС филиала общества - Илецкого железнодорожного участка составляет объем реализации, полученный представительством, остальная выручка филиала считается доходом и подлежит налогообложению АО "НК "Казахстан Темир Жолы" на территории Казахстана. Соответственно, первичных документов, на основании которых мог быть произведен раздельный учет, у филиала не имеется, а доход, полученный головной организацией, не может учитываться при расчете пропорции.

Кроме того, по мнению заявителя, налоговым органом не доказано, что финансирование, полученное филиалом от головной организации, является доходом филиала по смыслу, придаваемому ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В уточнении к апелляционной жалобе заявитель указывает также на невозможность ведения раздельного учета в виду отсутствия у филиала первичных бухгалтерских документов в отношении выручки, полученной на территории Казахстана.

В отзыве заинтересованное лицо, возражая против доводов апелляционной жалобы, указало, что обществом в нарушение п. 4 ст. 170 НК РФ не представлены документы по ведению раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, в связи с чем соответствующая пропорция определена налоговым органом расчетным методом.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом; в судебное заседание заинтересованное лицо не явилось, направило ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие его представителя. С учетом мнения заявителя в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие заинтересованного лица.

В судебном заседании представитель заявителя, поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе и уточнении к ней.

Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной 14.10.2008 филиалом акционерного общества "Национальная компания Казахстан Темир Жолы" - "Илецкий железнодорожный участок" уточненной налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2008 года с суммой налога, исчисленной к возмещению в размере 4 525 457 рублей, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 28.01.2009 N 110 и вынесено решение от 10.03.2009 N 96 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налоговый орган признал неправомерным предъявление к вычету суммы налога на добавленную стоимость в размере 3 592 142 рублей и отказал в возмещении обществу НДС за 3 квартал 2008 года в сумме 3 924 863 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 09.03.2010 N 17-15/03435, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества, решение инспекции утверждено.

Общество, полагая, что решение инспекции не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта недействительным.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии права на налоговый вычет по НДС в сумме 3 427 272 рублей, в связи с отсутствием раздельного учета по операциям, облагаемым НДС на территории Российской Федерации, и операциям, не облагаемым НДС.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Как следует из материалов дела, в рамках исполнения заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан Соглашения об особенностях правового регулирования деятельности предприятий, учреждений и организаций железнодорожного транспорта от 18.10.1996 обществу был передан в управление находящийся на территории Российской Федерации участок железной дороги (Разъезд Уютный - станция Кос-Арал), для обслуживания которого им был создан филиал "Илецкий железнодорожный участок" с местом нахождения Оренбургская область, г. Соль-Илецк.

В соответствии со статьей 143 НК РФ филиал "Илецкий железнодорожный участок" является налогоплательщиком налога на добавленную стоимость.

Принципы взимания косвенных налогов при осуществлении внешнеторговых операций между хозяйствующими субъектами Республики Казахстан и России установлены положениями Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан от 09.10.2000 "О принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле" (далее - Соглашение), согласно ст. 5 которого услуги облагаются косвенными налогами в соответствии с законодательством государств Сторон, за исключением следующих услуг:

а) услуги по транспортировке и обслуживанию товаров, вывозимых с таможенной территории государства одной Стороны на таможенную территорию государства другой Стороны, включая услуги по экспедированию, погрузке, разгрузке и перегрузке;

б) услуги по транспортировке и обслуживанию транзитных товаров, при условии, что пункты отправления или назначения товаров расположены на территории государств Сторон, включая услуги по их экспедированию, погрузке, разгрузке и перегрузке;

в) услуги по перевозке пассажиров и багажа с таможенной территории государства одной Стороны на таможенную территорию государства другой Стороны в прямом и обратном направлении.

Услуги по перевозке пассажиров и багажа с таможенной территории государства одной Стороны на таможенную территорию государства другой Стороны в прямом и обратном направлении облагаются налогом на добавленную стоимость по нулевой ставке в государстве, налогоплательщики которого оказывают такие услуги, при подтверждении факта их оказания в соответствии с порядками, устанавливаемыми Сторонами.

При этом под обложением по нулевой ставке в Соглашении понимается ставка налога на добавленную стоимость, равная нулю процентов. Применение нулевой ставки предоставляет право налогоплательщику на зачет (возмещение) налога на добавленную стоимость по материальным ресурсам.

Исходя из данных положений Соглашения операции, прямо указанные в подпунктах "а", "б" и "в" п. 1 ст. 5 Соглашения, в том числе, и услуги по перевозке пассажиров и багажа с таможенной территории государства одной Стороны на таможенную территорию государства другой Стороны в прямом и обратном направлении, облагаются по нулевой ставке у налогоплательщика (в данном случае филиала иностранной организации), все остальные операции облагаются налогами в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Оказываемые обществом услуги по перевозке согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость при условии признания на основании ст. 148 НК РФ места их реализации на территории Российской Федерации.

Место реализации товаров (работ, услуг) определяется в порядке, установленном статьей 148 НК РФ.

В силу положений подп. 5 п. 1 и п. 2 ст. 148 НК РФ территория Российской Федерации признается местом реализации услуг по перевозке только применительно к услугам, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации.

Таким образом, если филиалом общества оказываются услуги по перевозке пассажиров и местом отправления, и местом назначения которых является иностранное государство, такие услуги не признаются объектом налогообложения НДС на территории Российской Федерации.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение по налоговой ставке 0 процентов производится при оказании услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории Российской Федерации, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов.

При определении объема услуг, оказанных обществом в спорный период в связи с деятельностью филиала на территории Российской Федерации и подлежащих обложению НДС, судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что обществом помимо деятельности, облагаемой по ставке НДС 18%, оказывались услуги по перевозке пассажиров и багажа, как признаваемые объектом налогообложения НДС по ставке 0% (подпункт 4 пункта 1 статьи 164 НК РФ), так и не признаваемые объектом налогообложения НДС на территории Российской Федерации (пункт отправления и пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории Российской Федерации).

Общая выручка от всех указанных видов деятельности составила 32 897 965,63 рублей, сумма НДС, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг) для выполнения данных видов деятельности составила 9 210 621 рублей.

Таким образом, услуги, оказываемые обществом через филиал, в полном объеме не могут признаваться реализованными на территории Российской Федерации, и, соответственно, подлежащими обложению НДС.

Данное обстоятельство подтверждается пояснениями представителей филиала, согласно которым через кассы филиала осуществлялась реализация билетов для перевозки пассажиров как по территории Российской Федерации и между Казахстаном и Россией, так и исключительно по территории Казахстана.

Доход от реализации последних не может рассматриваться доходом головной организации, не смотря на то, что облагается налогом на территории Казахстана, поскольку получен непосредственно филиалом, но от операций, не подлежащих налогообложением в Российской Федерации.

При этом, исходя из положений п. 2 ст. 171 НК РФ, для принятия НДС, уплаченного при приобретении товаров (работ услуг), к вычету необходимо соблюдение следующих условий: товары (работы, услуги) приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС и приняты на учет (оприходованы) на основании надлежащим образом составленных счетов-фактур.

И, напротив, положениям подп. 2 п. 2 ст. 170 НК РФ предусмотрено, что налог на добавленную стоимость, предъявленный покупателю при приобретении товаров, используемых для оказания услуг, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, учитывается в стоимости этих товаров.

Таким образом, налогоплательщик вправе принять к вычету лишь суммы НДС, уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС.

При этом, в силу п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные при приобретении товаров, используемых для осуществления операций, как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению, принимаются к вычету либо учитываются в стоимости этих товаров в пропорции, определяемей исходя из соотношения стоимости товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых подлежат обложению налогом на добавленную стоимость и освобождаются от налогообложения. При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам; при отсутствии данного учета сумма налога вычету не подлежит.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что товары (работы, услуги), в стоимости которых филиалом был уплачен НДС в общей сумме 9 210 621 рублей, приобретались для осуществления операций, по реализации которых как подлежат обложению налогом на добавленную стоимость, так и освобождаются от налогообложения, соответственно, указанный НДС не может быть в полном объеме принят к вычету.

Поскольку обязанность ведения раздельного учета по операциям, облагаемым и необлагаемым НДС, возложена на налогоплательщика, бремя доказывания права на налоговый вычет, а в данном случае, соответственно, и на возмещение НДС возлагается на филиал общества, которым доказательств ведения раздельного учета не представлено ни в ходе налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела в суде.

Ссылка налогоплательщика на отсутствие возможности ведения раздельного учета, в связи со спецификой организации документооборота между филиалом и головной организаций АО "НК "Казахстан Темир Жолы" не может быть принята судом апелляционной инстанции, как основание освобождения от обязанности, установленной п. 4 ст. 170 НК РФ, поскольку, как уже указывалось, бремя доказывания права на налоговый вычет возлагается на налогоплательщика.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, налогоплательщик не представил доказательств наличия у него раздельного учета по приобретенным товарам за 3 квартал 2008 г.

При таких обстоятельствах, следует признать обоснованным вывод суда первой инстанции об отсутствии у налогоплательщика правовых оснований для отнесения к вычету предъявленного ему контрагентами НДС в налоговом периоде в полном объеме.

Судом установлено, что филиал, в указанном налоговом периоде получил финансирование от общества в общей сумме 60 437 979,90 рублей, из них: 40 940 283 рублей - на выплату заработной платы, единого социального налога, налога на доходы физических лиц; 19 497 693 рублей - на оплату работ, услуг и приобретение товаров.

С учетом того, что общество через филиал оказывает, в том числе и услуги, подлежащие налогообложению на территории Казахстана, суд обоснованно счел возможным согласиться с инспекцией, которая приняла к вычету часть НДС, отказав обществу только в сумме, пропорциональной финансированию, так как, по сути, указанное финансирование связано с объемом операций, подлежащих налогообложению на территории Казахстана.

Согласно налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2008 года сумма выручки филиала по внутреннему рынку составила 30 716 797,21 рублей. Такая же сумма реализации - 30 716 797,21 рублей отражена в книге продаж за 3 квартал 2008 года, суммы оплаты (частичной оплаты) от покупателей в счет предстоящих поставок в размере 2 181 168,42 рублей налогоплательщиком в книге продаж отражены не были.

Таким образом, общий доход от операций, облагаемых НДС составил 32 897 965,63 рублей, что согласно уточненному расчету инспекции составляет 62,79 % от общей суммы поступлений в размере 52 395 658,63 рублей (30 716 797,21 рублей + 2 181 168,42 рублей + 19 497 693 рублей).

Согласно книге покупок за 3 квартал 2008 года заявлен к налоговому вычету НДС в сумме 9 210 621 рублей.

Соответственно, пропорционально указанной выше доле распределен НДС по материалам (работам, услугам), израсходованным на производство товаров (работ, услуг), в связи с чем, вычет на внутреннем рынке составил 5 783 349 рублей (9 210 621 рублей х 62,79% = 5 783 349 рублей).

Таким образом, налоговый орган пришел к обоснованному выводу, что вычету не подлежит сумма НДС в размере 3 427 272 руб. (9 210 621 рублей - 5 783 349 рублей).

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции не подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 01.07.2011 по делу N А47-4040/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу акционерного общества "Национальная компания Казахстан Темир Жолы" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Бояршинова

Судьи

А.А. Арямов Н.Г. Плаксина