Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 8 сентября 2011 г. N 04АП-2536/11

г. Чита

Дело N А78-2/2011

8 сентября 2011 г.

Резолютивная часть постановления объявлена 1 сентября 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 8 сентября 2011 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе

председательствующего судьи Ячменёва Г.Г.,

судей Рылова Д.Н., Ткаченко Э.В.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Сюхунбин Е.С., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Открытого акционерного общества "Ново-Широкинский рудник" (ОГРН 1027500744204, ИНН 7504001084) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Забайкальскому краю (ОГРН 1047509901614, ИНН 7513005342) на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 24 мая 2011 года по делу N А78-2/2011 по заявлению Открытого акционерного общества "Ново-Широкинский рудник" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Забайкальскому краю о признании недействительным (в части) решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

(суд первой инстанции: Куликова Н.Н.)

при участии в судебном заседании представителей сторон:

от ОАО "Ново-Широкинский рудник": Коваль Юрий Григорьевич, доверенность от 26 июля 2011 года N 95; Безрук Тамара Даниловна, юрисконсульт, доверенность от 3 июня 2011 года N 82; Любченко Ирина Анатольевна, доверенность от 26 июля 2011 года N 96; Григорьева Людмила Ивановна, доверенность от 23 января 2009 года;

от налогового органа: Гончаров Андрей Евгеньевич, специалист I разряда юридического отдела, доверенность от 1 февраля 2011 года; Андриенко Елена Ивановна, начальник правового отдела Управления ФНС России по Забайкальскому краю, от 11 января 2011 года; Куприенко Владимир Иванович, главный государственный налоговый инспектор отдела налогообложения юридических лиц Управления ФНС России по Забайкальскому краю, доверенность от 1 июля 2011 года

и установил:

Открытое акционерное общество "Ново-Широкинский рудник" (далее - ОАО "Ново-Широкинский рудник", Общество) обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Забайкальскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30 сентября 2010 года N 07 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в размере 891 391 руб. (пункт 1);

- начисления пени по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 1 061 276,36 руб. (пункт 2);

- предложения уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 4 456 955 руб. (пункт 3.1);

- предложения уменьшить излишне заявленный к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость за 2008 год в сумме 17 897 395,36 руб. (пункт 3.4);

- предложения уменьшить завышенные убытки по налогу на прибыль за 2008 и 2009 годы в сумме 21 299 658 руб. (пункт 3.5);

- предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в оспариваемой части (пункт 4).

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 24 мая 2011 года заявленные Обществом требования удовлетворены частично, оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых, доначисления недоимки и пеней по этому налогу (пункты 1, 2 и 3.1); предложения уменьшить излишне заявленный к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость за 2008 год (пункт 3.4); предложения уменьшить убытки по налогу на прибыль организаций за 2008 год в сумме 9 515 224 руб., за 2009 год - в сумме 5 121 424 руб. (пункт 3.5); предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в части, признанной судом недействительной (пункт 4). В удовлетворении заявленного требования о признании оспариваемого решения налогового органа недействительным в части предложения уменьшить убытки по налогу на прибыль организаций за 2008 год в сумме 2 925 863 руб. и за 2009 год в сумме 3 337 147 руб. (пункт 3.5 решения) отказано.

С решением суда первой инстанции не согласились, обжаловав его в апелляционном порядке, и ОАО "Ново-Широкинский рудник", и налоговый орган.

В своей апелляционной жалобе Общество оспаривает вывод суда первой инстанции о неправомерности включения в состав внереализационных расходов начисленных процентов на сумму задолженности с учетом присоединенных процентов по договору займа от 29 ноября 2004 года, заключенного с компанией Стэнмикс Инвестментс Лимитед. В обоснование своей позиция ОАО "Ново-Широкинский рудник" ссылается на положения статей 265, 269 и 328 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым под долговыми обязательствами понимаются, в том числе, "иные заимствования независимо от формы их исполнения", а сумма выплаченных или подлежащих выплате в отчетном периоде процентов определяется в соответствии с условиями договора. При этом Общество обращает внимание на то, по условиям статьи 11 договора займа от 29 ноября 2004 года он подчиняется и истолковывается в соответствии с английским правом. Кроме того, по мнению данного заявителя апелляционной жалобы, если даже согласиться с позицией инспекции о том, что спорные суммы процентов относятся к мерам ответственности, то на основании подпункта 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации они должны быть отнесены к внереализационным расходам.

Налоговый орган в своей апелляционной жалобе выражает несогласие с выводами суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных Обществом требований. Относительно налога на добавленную стоимость инспекция, ссылаясь на положения статей 146, 149, 159, 166, 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации, считает неправомерным применение налоговых вычетов при строительстве жилых домов, гостиницы и общежития, которые использовались в дальнейшем не для проживания работников, работающих вахтовым методом, а для оказания услуг по предоставлению в пользование жилых помещений (в том числе третьим лицам).

В отношении налога на прибыль организаций инспекция считает, что ОАО "Ново-Широкинский рудник" вправе относить расходы по арендной плате за пользование земельными участками, занятыми жилыми домами и общежитиями, а также расходы, связанные с охраной общежитий вахтового поселка и гостиничного комплекса "Позимъ" только в порядке статьи 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть при расчете налоговой базы по обслуживающим производствам и хозяйствам, так как при отсутствии документов, подтверждающих отнесение жилых помещений к вахтовому поселку, они должны признаваться объектами жилищно-коммунального хозяйства и поэтому не относятся к основной деятельности Общества.

Применительно к налогу на добычу полезных ископаемых инспекция считает необоснованными выводы суда первой инстанции о том, что в 2008-2009 годах Обществом добыча руды не производилась (вся добытая руда относится к попутной руде), в связи с чем нормативы потерь не были утверждены. По мнению налогового органа, руда, добытая при очистных работах, и руда, добытая из подготовительных выработок, является конечной товарной продукцией горного производства, имеет одни и те же физические свойства и химический состав, соответствует стандарту предприятия СТП-001-2008 "Полиметаллическая руда Ново-Широкинского месторождения", в связи с чем должен осуществляться учет состояния и движения запасов, потерь и разубоживания полезных ископаемых и определяться их потери. В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на письмо Управления по недропользованию по Забайкальскому краю от 23 августа 2010 года N 01-13/843 и Проект реконструкции и строительства горно-металлургического предприятия на базе месторождения "Ново-Широкинское", а также на положения статей 339, 341 и 342 Налогового кодекса Российской Федерации, Правил охраны недр, утвержденных постановлением Ростехнадзора от 06.06.2003 N 71, Инструкции о порядке списания запасов полезных ископаемых с учета предприятий по добыче полезных ископаемых, утвержденной МПР России (18.07.1997 N 121-1) и Госгортехнадзором России (17.09.1997 N 122) и Положения о порядке учета полезных ископаемых, постановки их на баланс и списания с баланса запасов, утвержденного приказом МПР России от 09.07.1997 N 122.

Налоговый орган считает необоснованным и вывод суда первой инстанции о несвоевременном согласовании и утверждении уполномоченными органами нормативов потерь по независящим от Общества причинам, поскольку в материалах дела отсутствуют доказательства обращения Общества с соответствующими документами в Роснедра (при том, что месторождение не является вновь разрабатываемым, ранее нормативы потерь не утверждались).

В отзывах на апелляционные жалобы ОАО "Ново-Широкинский рудник" и налоговый орган выражают согласие с решением суда в части удовлетворения заявленных требований и в части отказа в удовлетворении заявленных требований (соответственно).

Апелляционные жалобы рассматриваются по правилам главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 мая 2009 года N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" указано, что при применении части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации необходимо иметь в виду следующее: если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 4 части 2 статьи 260 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в апелляционной жалобе должны быть указаны, среди прочего, требования лица, подающего жалобу.

Из содержания апелляционной жалоб Общества и налогового органа усматривается, что решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения от 30 сентября 2010 года N 7 в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета )в части, признанной судом недействительной) сторонами не обжалуется.

До начала судебного заседания представителями сторон не заявлено возражений относительно проверки законности и обоснованности решения суда первой инстанции только в обжалуемой ими части.

Учитывая изложенное, законность и обоснованность решения суда первой инстанции в части признания недействительным решения инспекции от 30 сентября 2010 года N 7 в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета )в части, признанной судом недействительной) не проверяется.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, проанализировав доводы апелляционных жалоб и отзывов на них, выслушав представителей ОАО "Ново-Широкинский рудник" и налогового органа, изучив материалы дела, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, ОАО "Ново-Широкинский рудник" зарегистрировано в качестве юридического лица 11 ноября 1996 года, 29 ноября 2002 года сведения о нем внесены в Единый государственный реестр юридических лиц, присвоен основной государственный регистрационный номер 1027500744204.

На основании решения от 11 мая 2010 года N 7 инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, налога на добычу полезных ископаемых, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 1 января 2008 года по 31 декабря 2009 года, а также налога на доходы физических лиц за период с 1 октября 2010 года по 31 декабря 2009 года.

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 7 сентября 2010 года N 05 (т. 1, л.д. 48-94).

Решением инспекции от 30 сентября 2010 года N 07 (т. 1, л.д. 111-141) ОАО "Ново-Широкинский рудник" привлечено к налоговой ответственности:

- по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации - за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в размере 923 234,8 руб. и за неполную уплату единого социального налога в виде штрафа в размере 283 387,53 руб.;

- по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации - за неполное представление сведений о доходах физических лиц за 2008 год в виде штрафа в размере 69 550 рублей.

Кроме того, Обществу доначислены налоги и пени, в том числе по налогу на добычу полезных ископаемых - 4 616 174 рублей (недоимка) и 1 062 532,03 руб. (пени), по единому социальному налогу - 2 980 509 рублей (недоимка) и 89 529,24 руб. (пени).

Обществу было предложено также уменьшить излишне заявленный к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость в сумме 18 940 633 рубля, уменьшить завышенные убытки по налогу на прибыль организаций в общей сумме 28 851 521 рубль, в том числе за 2008 год - 16 144 153 рубля и за 2009 год - 12 707 368 рублей, а также внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Указанное решение инспекции было обжаловано ОАО "Ново-Широкинский рудник" в апелляционном порядке (т. 1, л.д. 142-149) и решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 10 декабря 2010 года N 2/13-20/470-ЮЛ/3266 изменено в части начисления пеней (т. 1, л.д. 150-156).

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб, исходя из следующего.

По апелляционной жалобе ОАО "Ново-Широкинский рудник".

Судом первой инстанции установлено, что между Обществом (заемщиком) и нерезидентом - компанией Стэнмикс Инвестментс Лимитед (займодавцем) 29 ноября 2004 года заключен договор займа, по условиям которого Обществу был предоставлены заемные средства в сумме 50 000 000 долларов США. Уведомлением от 1 января 2008 года к договору займа стороны предусмотрели, что сумма начисленных и неуплаченных в срок процентов по состоянию на 1 января 2008 года присоединяется к сумме предоставленного займа, на которую начисляются проценты в соответствии с условиями договора.

По состоянию на 1 января 2008 года ОАО "Ново-Широкинский рудник" имело непогашенную задолженность перед займодавцем в сумме 20 740 000 долларов США (507 975 514 рублей), за 2007 год были начислены проценты за пользование займом в сумме 780 739,72 долларов США (19 164 193 рубля), данная сумма процентов Обществом не была уплачена и на основании названного уведомления была присоединена к сумме основного долга. В бухгалтерском учете начисленная сумма процентов, числящаяся на счете 67.44, перенесена на счет 67.33 (основной долг), в результате сумма основного долга увеличилась на 19 164 193 рубля и составила 527 139 707 рублей.

В дальнейшем начисление процентов за пользование займом производилось на сумму задолженности с учетом присоединенных процентов, при этом Общество включало во внереализационные расходы всю сумму начисленных процентов.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида. При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами.

Пунктом 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

На основании статьи 328 Налогового кодекса Российской Федерации проценты по договорам кредита, займа и иным аналогичным договорам, иным долговым обязательствам (включая ценные бумаги) учитываются на дату признания дохода (расхода) (пункт 3). Налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде (пункт 4).

Как следует из апелляционной жалобы, Общество считает капитализацию суммы неоплаченных процентов к сумме основного долга с последующим начислением на нее процентов "иным заимствованием", о котором говорится в пункте 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации.

В обоснование своей позиции о допустимости капитализации неуплаченных процентов к сумме основного долга Общество ссылается на статью 11 договора займа от 29 ноября 2004 года, согласно которой договор подчиняется и истолковывается в соответствии с английским правом.

Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 2 августа 2011 года на ОАО "Новоширокинский рудник" была возложена обязанность источники английского права (статуты, акты, судебные прецеденты и т.д.), регулирующие заемные обязательства, в том числе позволяющие начисление процентов на сумму несвоевременно уплаченных процентов по договору займа. Кроме того, для уяснения содержания таких источников права было предложено представить их официальное толкование, практику применения и доктрину.

Во исполнение указанного определения Обществом были представлены прецеденты Fergusson v. Fiffe и Williamson v. Williamson, рассмотренными Палатой Лордов в 1841 и 1869 годах соответственно, ознакомившись с переведенными текстами которых суд апелляционной установил, что они имеют отношение к договорам банковского счета и банковского вклада, а не к договору займа.

При этом у суда апелляционной инстанции не вызывает каких-либо сомнений законность условия о капитализации процентов по договору банковского вклада (их присоединение к основной сумме вклада с последующим начислением процентов на всю сумму депозита).

Поскольку Обществом не представлено надлежащих источников английского права (статуты, акты, судебные прецеденты и т.д.), регулирующих заемные обязательства, в том числе позволяющих начисление процентов на сумму несвоевременно уплаченных процентов по договору займа, суд апелляционной инстанции, руководствуясь частью 3 статьи 14 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, считает необходимым при рассмотрении данного эпизода применить нормы российского гражданского законодательства.

Пунктом 1 статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Суд апелляционной инстанции считает, что в рассматриваемом случае (при капитализации процентов) передачи денежных средств из собственности займодавца не происходило. Более того, до реального исполнения Обществом обязательств по уплате процентов на сумму займа (основного долга) право собственности займодавца на денежные средства, составляющие сумму процентов, не возникает. Соответственно, денежные средства (проценты), фактически не переданные заемщику, не могут быть квалифицированы в качестве заемных (кредитных).

Согласно пункту 1 статьи 809 Гражданского кодекса Российской Федерации если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором.

Из буквального толкования данной нормы права следует, что проценты начисляются именно на сумму займа, к которой, как уже отмечалось выше, не может быть отнесена сумма капитализированных процентов.

В силу прямого указания, содержащегося в подпункте 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами.

Поскольку присоединенные к основной сумме займа неуплаченные проценты не являются собственно заемными средствами, то проценты, начисленные на капитализированные проценты, не являющиеся заемными средствами или иными заимствованиями, правомерно были исключены налоговым органом из состава внереализационных расходов.

Не могут быть отнесены спорные суммы и е мере гражданско-правовой ответственности, на что указывает Общество в своей апелляционной жалобе.

Ответственности за нарушение заемщиком договора займа посвящена статья 811 Гражданского кодекса Российской Федерации, пунктом 1 которой предусмотрено, что если иное не предусмотрено законом или договором займа, в случаях, когда заемщик не возвращает в срок сумму займа, на эту сумму подлежат уплате проценты в размере, предусмотренном пунктом 1 статьи 395 данного Кодекса, со дня, когда она должна была быть возвращена, до дня ее возврата займодавцу независимо от уплаты процентов, предусмотренных пунктом 1 статьи 809 этого Кодекса.

При этом в пункте 15 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 8 октября 1998 года N 13/14 "О практике применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о процентах за пользование чужими денежными средствами" указано, что на сумму несвоевременно уплаченных процентов за пользование заемными средствами, когда они подлежат уплате до срока возврата основной суммы займа, проценты на основании пункта 1 статьи 811 Гражданского кодекса Российской Федерации не начисляются, если иное прямо не предусмотрено законом или договором.

В договоре займа от 29 ноября 2004 года и уведомлении к нему от 1 января 2008 года не предусмотрено начисление на сумму несвоевременно уплаченных процентов за пользование заемными средствами процентов, предусмотренных пунктом 1 статьи 395 и пунктом 1 статьи 811 Гражданского кодекса Российской Федерации (стороны установили начисление процентов в размере, предусмотренном договором - 15% годовых, а не в размере ставки рефинансирования).

При изложенных обстоятельствах апелляционная жалоба Общества удовлетворению не подлежит, равно как и апелляционная жалоба инспекции, относительно которой суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

По налогу на прибыль организаций.

Как следует из материалов дела, Обществом при осуществлении основного вида хозяйственной деятельности используется вахтовый метод.

В соответствии со статьей 297 Трудового кодекса Российской Федерации под вахтовым методом понимается особая форма осуществления трудового процесса вне места постоянного проживания работников, когда не может быть обеспечено ежедневное их возвращение к месту постоянного проживания. Вахтовый метод применяется при значительном удалении места работы от места постоянного проживания работников или места нахождения работодателя в целях сокращения сроков строительства, ремонта или реконструкции объектов производственного, социального и иного назначения в необжитых, отдаленных районах или районах с особыми природными условиями, а также в целях осуществления иной производственной деятельности.

Работники, привлекаемые к работам вахтовым методом, в период нахождения на объекте производства работ проживают в специально создаваемых работодателем вахтовых поселках, представляющих собой комплекс зданий и сооружений, предназначенных для обеспечения жизнедеятельности указанных работников во время выполнения ими работ и междусменного отдыха, либо в приспособленных для этих целей и оплачиваемых за счет работодателя общежитиях, иных жилых помещениях.

На основании пункта 1.2 Основных положений о вахтовом методе организации работ, утвержденных постановлением Госкомтруда СССР, Секретариата ВЦСПС и Минздрава СССР от 31.12.1987 N 794/33-82, вахтовый сменный персонал в период пребывания на объекте (участке) проживает в специально создаваемых вахтовых поселках, полевых городах, а также в других специально оборудованных под жилье помещениях.

При этом вахтовые поселки представляют собой комплекс жилых, культурно-бытовых, санитарных и хозяйственных зданий и сооружений, предназначенных для обеспечения жизнедеятельности работников, работающих вахтовым методом, в период их отдыха на вахте, а также обслуживания строительной и спецтехники, автотранспорта, хранения запасов товарно-материальных ценностей (пункт 3.1 Основных положений о вахтовом методе организации работ).

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 этого Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 данного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

В соответствии с подпунктом 32 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на содержание вахтовых и временных поселков, включая все объекты жилищно-коммунального и социально-бытового назначения, подсобных хозяйств и иных аналогичных служб, в организациях, осуществляющих свою деятельность вахтовым способом или работающих в полевых (экспедиционных) условиях.

Кроме того, к прочим расходам отнесены арендные платежи за арендуемое имущество (в том числе земельные участки), а также расходы на услуги по охране имущества (подпункты 6 и 10 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации).

Суд первой инстанции, оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в материалах дела доказательства (Положение "О вахтовом методе организации работ", введенное в ОАО "Ново-Широкинский рудник" с 1 января 2008 года; трудовые договоры, дополнительные соглашения об изменении определенных сторонами условий трудового договора; договоры аренды земельных участков; договор на оказание охранных услуг от 20 апреля 2007 года N КР/НВШ-04/2007), пришел к обоснованному выводу о том, что произведенные Обществом расходы по арендной плате за земельные участки, находящиеся в муниципальной собственности и занятые жилыми зданиями вахтового поселка, в общей сумме 967 417 рублей и расходы на услуги по охране имущества (общежития ИТР, общежития вахтового поселка, гостиничный комплекс "Позимъ") в сумме 13 669 231 руб. связаны с основной деятельностью ОАО "Ново-Широкинский рудник", поэтому должны включаться в состав прочих расходов на основании статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации, без учета особенностей, предусмотренных статьей 275.1 этого же Кодекса.

При этом доводы инспекции о том, что построенные и используемые Обществом жилые объекты не могут быть отнесены к вахтовому поселку, так как не соблюдены некоторые требования Общих положений о вахтовом методе организации работ (отсутствует согласованный с соответствующими органами индивидуальный проект вахтового поселка, отсутствует утвержденный акт приемки вахтового поселка, вахтовый поселок не стоит на балансе Общества), не могут быть признаны обоснованными, поскольку используемые ОАО "Ново-Широкинский жилые и иные объекты соответствуют критериям, определенным подпунктом 32 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации.

По налогу на добавленную стоимость.

Из материалов дела следует, что подрядными организациями - ЗАО ФПК "Рыбинсккомплекс" и ЗАО "Техноремстрой" для Общества были выполнены работы по строительству жилых домов и реконструкции общежитий.

Судом первой инстанции установлено, что на основании счетов-фактур от 14 сентября 2007 года N 713, от 24 октября 2008 года N 576 и от 17 сентября 2008 года N 556, выставленных ЗАО ФПК "Рыбинсккомплекс", и счетов-фактур от 31 октября 2007 года N 164, от 29 августа 2008 года N 178 и от 30 ноября 2008 года N 309, выставленных ЗАО "Техноремстрой", при принятии объектов жилищно-коммунального и бытового назначения, подсобных хозяйств, иных аналогичных служб на баланс рудника, Обществом применены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 17 424 644,29 руб.

Не оспаривая факт выполнения названными подрядными организациями строительно-монтажных работ и их оплату Обществом (с учетом налога на добавленную стоимость), налоговый орган считает, что построенные жилые объекты используются Обществом для операций, не подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость в соответствии с подпунктом 10 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем ОАО "Ново-Широкинский рудник" не вправе было заявлять к налоговым вычетам предъявленные подрядными организациями суммы налога на добавленную стоимость, а должно было отнести их в состав прочих расходов.

В обоснование своей позиции в этой части инспекция вновь приводит довод о том, что вахтовый поселок Общества не отвечает требованиям Общих положений о вахтовом методе организации работ, а также ссылается на то, что Обществом была получена выручка от продаж услуг за проживание в гостинице и общежитии.

На основании пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 этого Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Пунктом 6 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиками в соответствии с пунктом 1 статьи 166 данного Кодекса при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, связанных с имуществом, предназначенным для осуществления операций, облагаемых налогом в соответствии с настоящей главой, стоимость которого подлежит включению в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

Условия применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость определены в статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции считает, что поскольку построенные и реконструированные жилые объекты относятся к амортизируемым объектам основных средств, участвующим в основной деятельности Общества, а именно для использования в качестве вахтового поселка, что было установлено при рассмотрении эпизода, относящегося к налогу на прибыль организаций, то вычеты по налогу на добавленную стоимость по строительно-монтажным работам, выполненным при строительстве и реконструкции объектов жилищно-коммунального и социально-бытового назначения, предназначенных для работников, работающих вахтовым методом, применены ОАО "Ново-Широкинский рудник" правомерно (при принятии этих объектов на баланс рудника).

Относительно первичных документов, на которые ссылается налоговый орган в своей апелляционной жалобе (приказ от 12 января 2008 года N 2, направления на проживание в гостевые домики), и его довода о предоставлении услуг по проживанию третьим лицам, суд апелляционной инстанции отмечает, что согласно материалам дела суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные при строительстве объектов, на которые направлялись для проживания не работающие в Обществе лица (представители поставщиков и подрядчиков, акционеры), к вычету не предъявлялись.

По налогу на добычу полезных ископаемых.

Судом первой инстанции установлено, что ОАО "Ново-Широкинский рудник" имеет лицензию на право пользования недрами ЧИТ 12697 ТЭ с целевым назначением - добыча колчеданно-полиметаллических руд на НЕово-Широкинском месторождении (т. 20, л.д. 74-84).

В соответствии с Проектом реконструкции и строительства горно-металлургического предприятия на базе месторождения "Ново-Широкинское" (том 1. Общая пояснительная записка) (далее - Проект) товарной продукцией является свинцовый концентрат, цинковый концентрат, золото, серебро, медь. Драгоценные металлы (золото, серебро) входят в химический состав цинкового и свинцового концентратов (т. 6, л.д. 30-118).

В ходе выездной налоговой проверки было установлено, что в 2008-2009 годах ОАО "Ново-Широкинский рудник" добывало многокомпонентную комплексную руду, содержащую золото, серебро, свинец, цинк, медь. Руда транспортировалась на рудный склад. Переработка руды на обогатительной фабрике не производилась. Фактов реализации руды в ходе проверки не установлено (страница 18 решения инспекции, т. 1, л.д. 128).

Из имеющихся в материалах дела налоговых деклараций по налогу на добычу полезных ископаемых за 2008-2009 годы усматривается, что Обществом по добытой руде данный налог исчислен и уплачен по ставке 8%.

Из решения инспекции и апелляционной жалобы следует, что основанием для доначисления налога на добычу полезных ископаемых послужил вывод налогового органа о том, что Обществом неправильно определено количество добытого полезного ископаемого: без учета фактических (эксплуатационных) потерь при добыче. В связи с этим налоговый орган определил эксплуатационные потери, отнес их к сверхнормативным и обложил по ставке 8%.

Между тем, в соответствии со статьей 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно (пункт 1).

Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых (пункт 2).

При этом, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений (пункт 3).

Из подпункта 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что нормативные потери полезных ископаемых определяются через фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения.

Таким образом, в силу прямого указания закона (пункт 3 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации) фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.

Следовательно, для определения фактических потерь полезного ископаемого необходимо определить количество добытого полезного ископаемого, что возможно только по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.

В Проекте указано, что под потерями полезного ископаемого понимаются часть балансовых запасов полезных ископаемых (руды, песков), не извлеченная из недр при разработке месторождения, а также попавшая в отвалы пород и оставленная в местах складирования, погрузки и транспортных путях горного предприятия.

Согласно пункту 86 Правил охраны недр, утвержденных приказом Госгортехнадзора от 06.06.2003 N 71, добычные (очистные) работы производятся после проведения подготовительных и (или) нарезных выработок (скважин), обеспечивающих безопасные условия труда, установленный уровень извлечения полезных ископаемых.

Судом первой инстанции на основании имеющихся в материалах дела доказательств (Проект; протокол от 3 декабря 2007 года N 13-064/07 Технического совещания по рассмотрению Плана развития горных работ, нормативов потерь и разубоживанию по разработке колчеданно-металлических руд ОАО "Новоширокинский рудник" на 2008 год (т. 30, л.д. 65-66); протокол от 17 октября 2008 года N 127 Управления Ростехнадзора по Забайкальскому краю при рассмотрении проекта плана развития горных работ на 2009 год по ОАО "Ново-Широкинский рудник" (т. 30, л.д. 73-75); отчетность по формам 5-гр "Сведения о состоянии изменений запасов твердых полезных ископаемых", 70-тп "Сведения об извлечении полезных ископаемых при добыче" (т. 19, л.д. 4-62) и 2-ЛС "Сведения о выполнении условий пользования недрами при добыче твердых полезных ископаемых") установил, что в 2008 году Обществом были выполнены горно-капитальные, горно-подготовительные, горно-нарезные и эксплоразведочные работы, при этом очистные работы (при осуществлении которых потери полезных ископаемых отсутствуют), при которых могли появиться потери полезных ископаемых, не осуществлялись.

Таким образом, в проверяемом периоде ОАО "Ново-Широкинский рудник" не был завершен предусмотренный Проектом полный технологический цикл по добыче полезного ископаемого.

Учитывая приведенные выше положения пункта 3 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о невозможности при изложенных обстоятельствах (не завершение полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого) определения фактических потерь полезного ископаемого (через которые в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 этого Кодекса определяются нормативные потери).

При наличии в налоговом законе подобной нормы, суд апелляционной инстанции полагает, что положения актов горного законодательства, на которые ссылается инспекция в своей апелляционной жалобе, в данном случае не имеют значения.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает ошибочной и необоснованной позицию суда первой инстанции о том, что имел место факт несвоевременного согласования и утверждения соответствующими государственными органами нормативов потерь полезного ископаемого, на основании представленных Обществом документов.

Из материалов дела следует, что Обществом были представлены на согласование в Управление Ростехнадзора по Забайкальскому краю планы развития горных работ на 2008 и 2009 годы, в которых были указаны планируемые потери добываемой многокомпонентной комплексной руды.

В то же время согласно пункту 2 Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921, нормативы потерь твердых полезных ископаемых (кроме общераспространенных) утверждаются Федеральным агентством по недропользованию.

При этом с 25 ноября 2008 года согласование с органами Ростехнадзора не требуется (Постановление Правительства Российской Федерации от 07.11.2008 N 833).

Доказательств обращения в Федеральное агентство по недропользованию Обществом в материалы дела не представлено, в связи с чем рассматриваемый вывод суда первой инстанции не может быть признан обоснованным.

Однако учитывая приведенные выше обстоятельства и положения пункта 3 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации, указанный необоснованный вывод суда первой инстанции не привел к принятию неправильного по существу решения, в связи с чем оно подлежит оставлению без изменения.

В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 мая 2009 года N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, поданной на часть решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции выносит судебный акт, в резолютивной части которого указывает выводы относительно обжалованной части судебного акта. Выводы, касающиеся необжалованной части судебного акта, в резолютивной части судебного акта не указываются.

Рассмотрев апелляционные жалобы на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 24 мая 2011 года по делу N А78-2/2011, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 24 мая 2011 года по делу N А78-2/2011 в обжалованной Открытым акционерным обществом "Ново-Широкинский рудник" и Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Забайкальскому краю части оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий судья

Г.Г. Ячменёв

Судьи

Д.Н. Рылов Э.В. Ткаченко