О земельном налоге (Н.Г. Трофимова, "Налоговый вестник", N 5, май 2007 г.)

О земельном налоге

Расчет и уплата земельного налога

Учреждение здравоохранения на праве постоянного (бессрочного) пользования владеет земельным участком. На основании решения городского Совета депутатов учреждения здравоохранения, финансируемые за счет средств местного бюджета, в отношении земельных участков, предоставленных для обеспечения их деятельности, освобождаются от обложения земельным налогом. Для подтверждения права на эту льготу налоговые органы запрашивают сведения о целевом использовании земельных участков.

Каков порядок расчета земельного налога:

- если земельный участок не имеет кадастрового номера, кадастровой стоимости;

- если учреждение здравоохранения является арендатором земельного участка;

- если в договоре на аренду не прописан пункт об уплате земельного налога?

Объектом обложения земельным налогом признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен земельный налог.

Под земельным участком как объектом обложения земельным налогом понимается часть поверхности земли, в том числе почвенный слой, границы которой описаны и удостоверены в установленном порядке.

Согласно ст. 388 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

В соответствии с п. 1 ст. 15 Земельного кодекса Российской Федерации (ЗК РФ) собственностью юридических лиц являются земельные участки, приобретенные этими лицами по основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации.

В постоянное (бессрочное) пользование земельные участки предоставляются только государственным и муниципальным учреждениям, федеральным казенным предприятиям, а также органам государственной власти и органам местного самоуправления. В то же время право постоянного (бессрочного) пользования находящимися в государственной или муниципальной собственности земельными участками, возникшее у юридических лиц до введения в действие ЗК РФ, сохраняется.

Вышеуказанные права на земельные участки удостоверяются документами и подлежат государственной регистрации, которая осуществляется с 31 января 1998 года в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ). При этом датой государственной регистрации прав является день внесения соответствующих записей о правах в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

В то же время права на недвижимое имущество, возникшие до 31 января 1998 года, признаются юридически действительными при отсутствии их государственной регистрации, введенной Законом N 122-ФЗ.

В соответствии со ст. 8 Федерального закона от 29.11.2004 N 141-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации", если в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним отсутствуют сведения о существующих правах на земельные участки, налогоплательщики определяются на основании государственных актов, свидетельств и других документов, удостоверяющих права на землю и выданных до вступления в силу Закона N 122-ФЗ, либо на основании актов, изданных органами государственной власти или органами местного самоуправления о предоставлении земельных участков.

К таким документам относятся:

- Свидетельство о государственной регистрации права по форме, утвержденной постановлением Правительства РФ от 18.02.1998 N 219 "Об утверждении Правил ведения Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним";

- Свидетельство на право собственности на землю по форме, утвержденной Указом Президента Российской Федерации от 27.10.1993 N 1767 "О регулировании земельных отношений и развитии аграрной реформы в России";

- Государственный акт на право собственности на землю, пожизненного наследуемого владения, бессрочного (постоянного) пользования землей по формам, утвержденным постановлением Совмина РСФСР от 17.09.1991 N 493 "Об утверждении форм государственного акта на право собственности на землю, пожизненного наследуемого владения, бессрочного (постоянного) пользования землей";

- Свидетельство о праве собственности на землю по форме, утвержденной постановлением Правительства РФ от 19.03.1992 N 177 "Об утверждении форм свидетельства о праве собственности на землю, договора аренды земель сельскохозяйственного назначения и договора временного пользования землей сельскохозяйственного назначения";

- акты о предоставлении земельных участков, изданные органами государственной власти или органами местного самоуправления.

Таким образом, основанием для признания учреждения здравоохранения плательщиком земельного налога являются документы, удостоверяющие право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования, в том числе акты, изданные органами государственной власти или органами местного самоуправления о предоставлении данному учреждению земельных участков.

В соответствии со ст. 395 НК РФ учреждениям здравоохранения льгота по земельному налогу не предоставляется.

В то же время из ситуации следует, что на основании решения городского Совета депутатов учреждения здравоохранения, финансируемые за счет средств областного и местного бюджетов, освобождаются от уплаты земельного налога в отношении земельных участков, предоставленных для обеспечения их деятельности.

Поэтому учреждение здравоохранения, находящееся на территории рассматриваемого муниципального образования, будет иметь льготу по земельному налогу, если оно финансируется за счет средств областного и местного бюджетов.

Что касается порядка расчета земельного налога, если земельный участок не имеет кадастрового номера, читателям журнала необходимо иметь в виду следующее.

Согласно ст. 66 ЗК РФ для установления кадастровой стоимости земельных участков проводится государственная кадастровая оценка земель.

В соответствии с п. 10 Правил проведения государственной кадастровой оценки земель, утвержденных постановлением Правительства РФ от 08.04.2000 N 316, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации по представлению территориальных органов Роснедвижимости утверждают результаты государственной кадастровой оценки земель.

Согласно п. 14 ст. 396 НК РФ по результатам проведения государственной кадастровой оценки земель кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на 1 января календарного года подлежит доведению до сведения налогоплательщиков в порядке, определяемом органами местного самоуправления, не позднее 1 марта этого года.

При этом Федеральным законом от 02.01.2000 N 28-ФЗ "О государственном земельном кадастре" определено, что государственный кадастровый учет земельных участков сопровождается присвоением каждому земельному участку кадастрового номера.

В соответствии с п. 5 Правил присвоения кадастровых номеров земельным участкам, утвержденных постановлением Правительства РФ от 06.09.2000 N 660, кадастровый номер присваивается каждому земельному участку, формируемому и учитываемому в качестве объекта имущества, права на который подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

Согласно ст. 22 Федерального закона от 02.01.2000 N 28-ФЗ сведения государственного земельного кадастра об определенном земельном участке (в том числе кадастровый номер земельного участка) предоставляются в виде выписок по месту учета данного земельного участка правообладателю земельного участка или уполномоченным правообладателем лицам.

Правообладатели земельных участков обращаются в обязательном порядке в органы, осуществляющие деятельность по ведению государственного земельного кадастра, для получения информации о земельном участке, в том числе о его кадастровом номере.

Поэтому налогоплательщик, получив кадастровый номер своего земельного участка, обязан при заполнении отчетности указать по коду строки 010 раздела 2 налоговой декларации по земельному налогу, форма которой утверждена приказом Минфина России от 23.09.2005 N 124н, кадастровый номер земельного участка.

В отношении вопроса о порядке расчета земельного налога, если не определена кадастровая стоимость земельного участка, читателям журнала необходимо иметь в виду следующее.

Законодательством не урегулирован вопрос уплаты земельного налога в случае, если кадастровая стоимость земельного участка не утверждена.

Если результаты кадастровой оценки земельных участков по состоянию на 1 января календарного года не утверждены до 1 марта этого года, то по таким земельным участкам авансовые платежи и земельный налог не уплачиваются до утверждения вышеназванных результатов.

В отношении таких земельных участков налогоплательщик, в том числе учреждение здравоохранения, представляет по истечении налогового (отчетного) периода "нулевую" налоговую декларацию ("нулевой" налоговый расчет по авансовым платежам).

После утверждения кадастровой оценки по состоянию на 1 января соответствующего налогового периода налогоплательщик представляет уточненную налоговую декларацию за соответствующий налоговый период. Если кадастровая стоимость доведена до окончания сроков уплаты авансовых платежей за III квартал календарного года, то представляются и уточненные налоговые расчеты по авансовым платежам за I и II кварталы календарного года с уплатой сумм авансовых платежей.

Что касается порядка расчета земельного налога в случае, если арендные отношения оформлены, читателям журнала необходимо иметь в виду следующее.

Согласно п. 2 ст. 388 НК РФ не признаются налогоплательщиками организации и физические лица в отношении земельных участков, находящихся у них на праве безвозмездного срочного пользования или переданных им по договору аренды.

Поэтому если муниципальное учреждение здравоохранения является арендатором земельного участка, то оно уплачивает не земельный налог в соответствии с главой 31 НК РФ, а арендную плату согласно договору об аренде земельного участка.

Если учреждение здравоохранения сдает в аренду имущество (здание) по договору аренды, оставаясь при этом собственником (пользователем) земельного участка под вышеуказанным зданием, то оно должно уплачивать земельный налог за земельный участок под зданием, даже если в договоре на аренду не прописан пункт об уплате земельного налога.

Если договор на аренду имущества (здания) составлен с учетом почасовой сдачи имущества (здания) в аренду, учреждение здравоохранения, оставаясь при этом собственником (пользователем) земельного участка под вышеуказанным зданием, должно уплачивать земельный налог за земельный участок под этим зданием.

В случае продажи отдельных помещений в здании отчуждение доли земельных участков пропорционально доле площади этих помещений в зданиях не происходит. Поэтому плательщиком земельного налога продолжает оставаться юридическое лицо, которому согласно ранее выданным правоудостоверяющим документам, в том числе по решениям органов местного самоуправления о предоставлении земельных участков, была произведена передача всего земельного участка (в данном случае занятого зданием) в собственность или в пользование.

В то же время если приобретатель (покупатель) недвижимости (помещения в здании) оформил право собственности на те части земельных участков, которые заняты этой недвижимостью (помещение в здании), то данный покупатель должен уплачивать земельный налог.

Налогообложение земель, ограниченных в обороте

Уплачивается ли земельный налог налоговыми органами за земельные участки, находящиеся у них в пользовании, в том числе для размещения административных зданий?

Согласно п. 2 ст. 389 НК РФ не признаются объектом налогообложения земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, предоставленные для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд.

Перечень земельных участков, отнесенных к землям, ограниченным в обороте, приведен в п. 5 ст. 27 ЗК РФ. В частности, к ограниченным в обороте отнесены земельные участки, находящиеся в государственной или муниципальной собственности, предоставленные для обеспечения обороны и безопасности.

При этом в соответствии с п. 2 ст. 27 ЗК РФ земельные участки, отнесенные к землям, ограниченным в обороте, не предоставляются в частную собственность, за исключением случаев, установленных федеральными законами.

Согласно ст. 93 ЗК РФ землями безопасности признаются земли, которые используются или предназначены в том числе для обеспечения деятельности организаций, осуществляющих функции информационной безопасности, и права на которые возникли у участников земельных отношений по основаниям, предусмотренным настоящим Кодексом, федеральными законами.

В соответствии со ст. 8 Закона РФ от 05.03.1992 N 2446-I "О безопасности" (далее - Закон N 2446-I) систему безопасности образуют органы законодательной, исполнительной и судебной властей, государственные, общественные и иные организации и объединения, граждане, принимающие участие в обеспечении безопасности в соответствии с законом, а также законодательство, регламентирующее отношения в сфере безопасности.

На основании ст. 12 Закона N 2446-I силы обеспечения безопасности включают:

- Вооруженные Силы, федеральные органы безопасности, органы внутренних дел, внешней разведки, обеспечения безопасности органов законодательной, исполнительной, судебной властей и их высших должностных лиц, налоговой службы;

- Государственную противопожарную службу, органы службы ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций, формирования гражданской обороны;

- внутренние войска;

- органы, обеспечивающие безопасное ведение работ в промышленности, энергетике, на транспорте и в сельском хозяйстве;

- службы обеспечения безопасности средств связи и информации, таможни, природоохранные органы, органы охраны здоровья населения и другие государственные органы обеспечения безопасности, действующие на основании законодательства.

Учитывая вышеизложенное, за земельные участки, ограниченные в обороте, находящиеся в государственной или муниципальной собственности, предоставленные для обеспечения информационной безопасности налоговым органам, используемые данными органами в целях, указанных в ст. 93 ЗК РФ, земельный налог не взимается, в том числе за отведенные вышеуказанным налоговым органам земельные участки для размещения их административных зданий.

Льготы по уплате земельного налога, предоставленные физическим
лицам, не являющимся самостоятельными налогоплательщиками, за земельные
участки, занятые их автомобилями в гаражно-строительных кооперативах

В соответствии с п. 1 ст. 388 НК РФ плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

В этой связи за земельные участки, используемые физическими лицами - членами гаражно-строительных кооперативов, при наличии у них права собственности, права постоянного (бессрочного) пользования (возникшего до введения в действие ЗК РФ) или права пожизненного наследуемого владения на земельные участки и документов, их удостоверяющих, в том числе актов, изданных органами местного самоуправления о предоставлении земельных участков, земельный налог должен взиматься с вышеуказанных лиц в общеустановленном порядке, то есть на основании налоговых уведомлений на уплату земельного налога, исчисленного по сведениям, представляемым налоговым органам органами Роснедвижимости, Росрегистрации и органами местного самоуправления.

Льготы, установленные п. 5 ст. 391 НК РФ в виде не облагаемой земельным налогом суммы в размере 10 000 руб., распространяются на физических лиц, имеющих документы, удостоверяющие право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования или право пожизненного наследуемого владения на земельные участки, поскольку налогоплательщиками по этим землям признаются физические лица.

На физических лиц также распространяются льготы, устанавливаемые нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), которые в соответствии со ст. 388 НК РФ могут устанавливать налоговые льготы, основания и порядок их применения, включая установление размера не облагаемой земельным налогом суммы для отдельных категорий налогоплательщиков.

До выдачи членам гаражно-строительных кооперативов свидетельств на право собственности на землю, право пожизненного наследуемого владения плательщиками земельного налога являются гаражно-строительные кооперативы, которые представляют налоговые декларации по земельному налогу в налоговые органы.

В то же время льготы, установленные п. 5 ст. 391 НК РФ в виде не облагаемой земельным налогом суммы в размере 10 000 руб., не распространяются на физических лиц, не имеющих документов, удостоверяющих право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования или право пожизненного наследуемого владения на земельные участки, предоставленные гаражно-строительным кооперативам, поскольку налогоплательщиками по этим землям признаются данные кооперативы, являющиеся юридическими лицами. Вышеуказанная льгота также не распространяется на земли общего пользования гаражно-строительных кооперативов.

Уплата земельного налога индивидуальными предпринимателями

В каком порядке уплачивается земельный налог индивидуальным предпринимателем, если земельный участок предоставлен ему для предпринимательской деятельности?

Порядок исчисления земельного налога установлен п. 1-3 ст. 396 НК РФ, в соответствии с которыми по итогам налогового периода определяется подлежащая уплате по окончании этого налогового периода сумма налога, исчисляемая как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, если иное не предусмотрено п. 15 и 16 ст. 396 Кодекса.

Организации исчисляют сумму налога самостоятельно, так же как и физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности.

Индивидуальные предприниматели исчисляют сумму земельного налога самостоятельно в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности. Что касается земельных участков, используемых индивидуальными предпринимателями, например, в целях ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества, животноводства, то сумму налога в отношении этих участков исчисляют налоговые органы и индивидуальные предприниматели уплачивают земельный налог на основании налогового уведомления.

Основанием для признания индивидуальных предпринимателей плательщиками земельного налога является обладание земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

Налогоплательщики, являющиеся индивидуальными предпринимателями, определяются на основании государственных актов, свидетельств и других документов, удостоверяющих права на землю и выданных до вступления в силу Закона N 122-ФЗ, либо на основании актов, изданных органами государственной власти или органами местного самоуправления о предоставлении земельных участков.

В этой связи земельный налог уплачивается по тем земельным участкам, в отношении которых на индивидуальных предпринимателей зарегистрированы вышеуказанные права либо имеются соответствующие акты, изданные органами государственной власти или органами местного самоуправления, о предоставлении земельных участков.

Пример.

Индивидуальному предпринимателю предоставлены два земельных участка - для производственных целей и для сельскохозяйственного использования.

Кадастровая стоимость первого земельного участка определена в размере 1 000 000 руб.; налоговая ставка органами муниципального образования установлена по этой категории земель в размере 1,5%. Сумма земельного налога по первому земельному участку, исчисляемого по истечении налогового периода, рассчитывается следующим образом:

1 000 000 руб. х 1,5% = 15 000 руб.

Кадастровая стоимость второго земельного участка, предоставленного индивидуальному предпринимателю для сельскохозяйственного использования, составляет 250 000 руб., а налоговая ставка установлена в размере 0,3%. Сумма земельного налога по второму земельному участку, исчисляемого по истечении налогового периода, рассчитывается следующим образом:

250 000 руб. х 0,3% = 750 руб.

Сумма земельного налога по двум земельным участкам равна 15 750 руб. (15 000 руб. + 750 руб.).

При исчислении авансовых платежей индивидуальные предприниматели, использующие земельные участки в предпринимательской деятельности, должны иметь в виду, что по итогам отчетных периодов уплачивается фиксированная сумма авансового платежа, рассчитанная в размере одной четвертой соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. При этом исчисление суммы авансовых платежей производится по истечении I, II и III квартала текущего налогового периода.

Пример.

Кадастровая стоимость земельного участка под объектом недвижимости составляет 800 000 руб. Налоговая ставка установлена в размере 1,3%. Сумма земельного налога составит 10 400 руб. (800 000 руб. х 1,3%).

Рассчитаем суммы авансовых платежей, которые надо уплатить по окончании отчетных периодов за земельный участок под объектом недвижимости.

Авансовые платежи по итогам отчетных периодов составят:

- за I квартал - 2600 руб. [(800 000 руб. х 1,3%) : 4];

- за 1-е полугодие - 2600 руб. [(800 000 руб. х 1,3%) : 4];

- за 9 месяцев - 2600 руб. [(800 000 руб. х 1,3%) : 4].

Всего в течение налогового периода должна быть уплачена сумма авансовых платежей в размере 7800 руб. (2600 руб. + 2600 руб. + 2600 руб.).

Если земельный участок предоставлен не с начала года, то применяются правила, установленные п. 7 ст. 396 НК РФ. При этом читателям журнала следует иметь в виду, что в случае возникновения (прекращения) у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности [постоянного (бессрочного) пользования, пожизненного наследуемого владения] на земельный участок (его долю) исчисление суммы земельного налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении данного земельного участка производится с учетом коэффициента правообладания земельным участком (К2).

Коэффициент (К2) определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился в собственности [постоянном (бессрочном) пользовании, пожизненном наследуемом владении] налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде.

При этом если возникновение (прекращение) вышеуказанных прав произошло до 15-го числа соответствующего месяца включительно, за полный месяц принимается месяц возникновения этих прав. Если возникновение (прекращение) данных прав произошло после 15-го числа соответствующего месяца, за полный месяц принимается месяц прекращения вышеуказанных прав.

Если земельный участок использовался не весь отчетный период, то сумма исчисленного авансового платежа за отчетный период рассчитывается как одна четвертая от произведения налоговой базы, налоговой ставки и коэффициента К2.

Пример.

Земельный участок предоставлен индивидуальному предпринимателю, использующему его для предпринимательской деятельности, 10 марта текущего года. Кадастровая стоимость этого земельного участка составляет 1 200 000 руб., налоговая ставка установлена в размере 1,5%.

Сумма земельного налога, подлежащая уплате в бюджет, составляет 14 940 руб. [1 200 000 руб. х 1,5% х К2 (10 мес. : 12 мес.)].

Для исчисления суммы авансового платежа, подлежащей уплате в бюджет за I квартал, за 6 месяцев и за 9 месяцев, коэффициент (К2) определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых земельный участок находится в пользовании, к числу календарных месяцев в отчетном периоде.

Таким образом, К2 равен:

- за I квартал - 0,33 (1 мес. : 3 мес.);

- за 1-е полугодие - 0,67 (4 мес. : 6 мес.);

- за 9 месяцев - 0,78 (7 мес. : 9 мес.).

Авансовые платежи, подлежащие уплате в бюджет, по итогам отчетных периодов составят:

- за I квартал - 1485 руб. [(1 200 000 руб. х 1,5% х 0,33) : 4];

- за 1-е полугодие - 3015 руб. [(1 200 000 руб. х 1,5% х 0,67) : 4];

- за 9 месяцев - 3510 руб. [(1 200 000 руб. х 1,5% х 0,78) : 4].

Всего в течение налогового периода надо уплатить по установленному нормативным правовым актом представительного органа муниципального образования сроку сумму авансовых платежей в размере 8010 руб. (1485 руб. + 3015 руб. + 3510 руб.).

Сумма налога, подлежащая к уплате в бюджет за налоговый период, составляет 6930 руб. (14 940 руб. - 8010 руб.).

При исчислении земельного налога для некоторых категорий физических лиц предусмотрено уменьшение налоговой базы на не облагаемую земельным налогом сумму в размере 10 000 руб., приходящуюся на одного налогоплательщика на территории одного муниципального образования в отношении земельного участка, находящегося в собственности, постоянном (бессрочном) пользовании или пожизненном наследуемом владении. При этом если собственниками земельного участка являются несколько лиц, то уменьшение налоговой базы на не облагаемую земельным налогом сумму в размере 10 000 руб. производится только налогоплательщику, являющемуся собственником доли земельного участка и имеющему право на уменьшение налоговой базы, исчисленной пропорционально его доле в общей долевой собственности.

Этой льготой в виде не облагаемой земельным налогом суммы может воспользоваться индивидуальный предприниматель, если он будет относиться к вышеуказанной категории. Для получения данной льготы индивидуальный предприниматель должен приложить к налоговой декларации соответствующие документы, подтверждающие право на уменьшение налоговой базы.

Так, например, индивидуальному предпринимателю, признанному инвалидом, выдается справка, подтверждающая факт установления инвалидности, с указанием группы инвалидности и степени ограничения способности к трудовой деятельности либо с указанием группы инвалидности без ограничения способности к трудовой деятельности.

Лицам, получившим или перенесшим лучевую болезнь и другие заболевания, связанные с радиационными воздействиями вследствие чернобыльской катастрофы или с работами по ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС, и инвалидам вследствие чернобыльской катастрофы выдаются специальные удостоверения инвалидов и удостоверения участников ликвидации последствий катастрофы на Чернобыльской АЭС и нагрудные знаки.

В этой связи если налоговая декларация подается индивидуальным предпринимателем по земельному участку, используемому в предпринимательской деятельности, то при определении налоговой базы индивидуальный предприниматель, имеющий право на льготу по земельному налогу в виде не облагаемой земельным налогом суммы, установленной в соответствии с п. 5 ст. 391 НК РФ, должен вычесть из кадастровой стоимости земельного участка 10 000 руб. Если размер не облагаемой земельным налогом суммы превышает размер налоговой базы, определенной в отношении земельного участка, налоговая база принимается равной нулю. В этом случае земельный налог не уплачивается.

Налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом, с учетом налоговых льгот и рассчитывается:

- как разность значений кадастровой стоимости земельного участка и не облагаемой земельным налогом суммы при определении налога индивидуальными предпринимателями, имеющими право на льготы по земельному налогу в виде не облагаемой этим налогом суммы, установленной п. 2 ст. 387 или в соответствии с п. 5 ст. 391 НК РФ;

- как разность значений кадастровой стоимости земельного участка и суммы налоговой льготы при определении налога индивидуальными предпринимателями, имеющими право на налоговые льготы по земельному налогу, установленные в соответствии со ст. 395 и в виде полного освобождения от налогообложения;

- как разность значений кадастровой стоимости земельного участка и произведения значений соответствующей кадастровой стоимости земельного участка, доли не облагаемой земельным налогом площади земельного участка и коэффициента использования налоговой льготы (в случае исчисления налога индивидуальными предпринимателями в отношении доли не облагаемой земельным налогом площади земельного участка).

При этом коэффициент использования налоговой льготы определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых отсутствует налоговая льгота, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде. При этом месяц возникновения права на налоговую льготу, а также месяц прекращения указанного права принимаются за полный месяц.

Пример.

Индивидуальный предприниматель, который должен уплатить земельный налог в сумме 15 000 руб., получил в сентябре текущего года право на льготу по земельному налогу на основании нормативного правового акта органа муниципального образования, в связи с чем он получил право на льготу с 1 сентября текущего года.

Коэффициент использования налоговой льготы рассчитывается следующим образом:

К1 = 1 - (8 мес. : 12 мес.) = 0,33.

Сумма налоговой льготы составит 4950 руб. (15 000 руб. х 0,33).

Сумма земельного налога, подлежащая уплате в бюджет за налоговый период, составит 10 050 руб. (15 000 руб. - 4950 руб.).

В отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность индивидуальными предпринимателями на условиях осуществления на них жилищного строительства (за исключением индивидуального жилищного строительства), исчисление суммы земельного налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 2 в течение трехлетнего срока проектирования и строительства вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости. При этом если срок проектирования и строительства по вышеуказанным земельным участкам превышает трехлетний срок вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости, то при исчислении суммы земельного налога (суммы авансовых платежей по налогу) применяется коэффициент 4 (п. 15 ст. 396 НК РФ).

Пример.

Индивидуальному предпринимателю предоставлен 15 февраля текущего года земельный участок для жилищного строительства, на котором в текущем году он строит жилой дом. Кадастровая стоимость земельного участка - 1 500 000 руб. Представительным органом муниципального образования установлена ставка земельного налога в размере 0,3%.

Сумма земельного налога за земельный участок, приобретенный в собственность для жилищного строительства, рассчитывается следующим образом:

1 500 000 руб. х 0,3% х 0,92 х 2 = 8280 руб.,

где

0,92 (11 мес. : 12 мес.) - коэффициент правообладания земельным участком (К2), который определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился в собственности [постоянном (бессрочном) пользовании, пожизненном наследуемом владении] налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде;

2 - коэффициент, применяемый в отношении земельных участков, приобретенных в собственность на условиях осуществления на них жилищного строительства в течение трехлетнего срока проектирования и строительства вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.

Что касается исчисления авансовых платежей индивидуальным предпринимателем, не использующим земельные участки в предпринимательской деятельности, отметим, что он исчисляет и уплачивает авансовые платежи только в случае, если это предусмотрено нормативным правовым актом представительных органов муниципального образования.

При установлении земельного налога представительный орган муниципального образования (органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) вправе предусмотреть уплату в течение налогового периода не более двух авансовых платежей по земельному налогу для налогоплательщиков, являющихся физическими лицами, уплачивающих налог на основании налогового уведомления.

В этом случае авансовые платежи исчисляются согласно п. 4 ст. 396 НК РФ как произведение соответствующей налоговой базы и установленной доли налоговой ставки в размере, не превышающем одной второй налоговой ставки, в случае установления представительными органами муниципальных образований одного авансового платежа, и одной третьей налоговой ставки - в случае установления двух авансовых платежей.

Пример.

Земельный участок предоставлен индивидуальному предпринимателю для личных целей (для ведения садоводства), то есть земельный участок не используется для предпринимательской деятельности. Кадастровая стоимость земельного участка определена в размере 900 000 руб. Ставка земельного налога установлена органом муниципального образования в размере 0,3%. Для налогоплательщиков предусмотрена уплата в течение налогового периода двух авансовых платежей.

Сумма земельного налога, исчисленного по истечении налогового периода, составляет 2700 руб. (900 000 руб. х 0,3%).

Рассчитаем суммы авансовых платежей, которые надо уплатить индивидуальному предпринимателю за земельный участок, предоставленный для ведения садоводства, то есть для личных целей.

Авансовые платежи по итогам отчетных периодов составят:

- за I квартал - 900 руб. [(900 000 руб. х 0,3%) : 3];

- за 1-е полугодие - 900 руб. [(900 000 руб. х 0,3%) : 3].

Всего в течение налогового периода надо уплатить по установленному нормативным правовым актом представительного органа муниципального образования сроку сумму авансовых платежей в размере 1800 руб. (900 руб. + 900 руб.).

Сумма земельного налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, составляет 900 руб. (2700 руб. - 1800 руб.).

Налоговая отчетность по земельному налогу должна представляться индивидуальными предпринимателя только по установленной форме согласно приказу Минфина России от 23.09.2005 N 124н.

Налогоплательщики, уплачивающие в течение налогового периода авансовые платежи по земельному налогу, представляют по истечении отчетного периода в налоговый орган по месту нахождения земельного участка налоговый расчет по авансовым платежам по земельному налогу по форме, утвержденной приказом Минфина России от 19.05.2005 N 66н.

Расчет земельного налога при проектировании
и строительстве жилищных объектов

Как определить земельный налог с коэффициентом, учитывающим срок проектирования и строительства жилищных объектов, если земельный участок предоставлен организации для жилищного строительства в течение налогового периода (не с начала года)?

Исчисление суммы земельного налога (суммы авансовых платежей по налогу) в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства (за исключением индивидуального жилищного строительства), производится с учетом коэффициента 2 в течение трехлетнего срока проектирования и строительства вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости. Если срок проектирования и строительства по вышеуказанным земельным участкам превышает трехлетний срок вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости, то при исчислении суммы земельного налога (суммы авансовых платежей по налогу) применяется коэффициент 4 (п. 15 ст. 396 НК РФ). При этом читателям журнала следует иметь в виду, что действие п. 15 ст. 396 НК РФ распространяется на правоотношения по налогообложению земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства и индивидуального жилищного строительства после вступления в силу Федерального закона от 29.11.2004 N 141-ФЗ, то есть с 1 января 2005 года.

Пример.

Организации предоставлен 12 августа земельный участок для жилищного строительства, на котором она строит многоэтажные жилые дома. Кадастровая стоимость земельного участка составляет 2 500 000 руб. Налоговая ставка установлена представительным органом муниципального образования в размере 0,3%.

Сумма земельного налога за земельный участок, предоставленный организации для жилищного строительства, составит 6300 руб. [2 500 000 руб. х 0,3% х 0,42 х 2,

где

0,42 - коэффициент правообладания земельным участком, который определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился в собственности, пользовании, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде (5 мес. : 12 мес.);

2 - коэффициент, применяемый в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность на условиях осуществления на них жилищного строительства.]

Н.Г. Трофимова

"Налоговый вестник", N 5, май 2007 г.