Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14 сентября 2011 г. N 13АП-12987/11

г. Санкт-Петербург

14 сентября 2011 г.

Дело N А05-8296/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 14 сентября 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 14 сентября 2011 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего М. Л. Згурской

судей И. А. Дмитриевой, С. И. Несмияна

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания А. А. Криволаповым

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-12987/2011) ООО "Поморский дом"

на решение Арбитражного суда Архангельской области от 14.09.2010 по делу N А05-8296/2010 (судья Е. Н. Шадрина), принятое

по заявлению ООО "Поморский дом"

к ИФНС по г.Архангельску

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя: Черноудова И. В. (доверенность от 01.07.2011)

от ответчика: Самодов А. В. (доверенность от 29.12.2010 N 03-09/069922)

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Поморский дом" (ОГРН 1072901001469; место нахождения: город Архангельск, набережная Северной Двины, дом 68; далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании незаконными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Архангельску (место нахождения: город Архангельск, улица Логинова, дом 29; далее - инспекция, налоговый орган) от 02.06.2010 N 28-23-278/7355 в части доначисления 3 074 093 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за третий квартал 2008 года, а также требования N 4798 об уплате налога, сбора, пеней и штрафа по состоянию на 20.07.2010.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 14.09.2010, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.11.2010, в удовлетворении заявленных требований обществу отказано.

Постановлением от 21.02.2011 Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа отменил постановление суда апелляционной инстанции от 15.11.2010 и направил дело на новое рассмотрение в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд. Как указал суд кассационной инстанции, при новом рассмотрении дела апелляционной инстанции надлежит всесторонне исследовать и в полной мере оценить обстоятельства, связанные с получением заявителем в собственность административного здания (договор о передаче недвижимости от 10.04.2007; акт приема-передачи от 11.04.2007 и другие документы, связанные с указанной передачей объекта недвижимости), применить подлежащие к установленным обстоятельствам дела нормы права; дать надлежащую оценку правомерности применения налогоплательщиком в целях уменьшения налоговой базы по НДС остаточной стоимости с учетом именно переоценки, проведенной независимой экспертизой 16.08.2008.

При новом рассмотрении постановлением от 14.04.2011 Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции от 14.09.2010 и удовлетворил требование заявителя в полном объеме.

Постановлением от 19.07.2011 Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановление от 14.04.2011 отменил и направил дело на новое рассмотрение в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в связи с тем, что Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд не дал оценку обстоятельствам, связанным с переоценкой здания и правомерности расчета налогооблагаемой базы по НДС с учетом этой переоценки вопреки указаниям суда кассационной инстанции. Одновременно кассационная инстанция повторно указала на то, что при новом рассмотрении суду апелляционной инстанции надлежит дать правовую оценку правомерности проведения обществом переоценки полученного безвозмездно здания; применения налогоплательщиком в целях уменьшения налоговой базы по НДС остаточной стоимости с учетом переоценки.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы апелляционной жалобы, а представитель инспекции возражал против ее удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Как усматривается из материалов дела, ООО "Поморский дом" по договору от 10.04.2007 получило безвозмездно от своего учредителя - рыболовецкого колхоза "Красное знамя" - административное здание площадью 1533 кв.м. (за исключением помещений подвала N 1 - 21), находящееся по адресу: город Архангельск, набережная Северной Двины, дом 68. В договоре указано, что административное здание передано в качестве вклада в имущество Общества на основании пункта 4 статьи 27 Федерального закона N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", не является вкладом в уставный капитал заявителя и не изменяет номинальную стоимость долей.

Указанный объект недвижимости был поставлен обществом на учет 11.04.2007 по счету 08 (внеоборотные активы) по остаточной стоимости в сумме 4 847 610 руб. 84 коп., включая НДС.

01.07.2008 здание введено в эксплуатацию и переведено в состав основных средств (счет 01) по той же остаточной стоимости - 4 847 610 руб. 84 коп.

В августе 2008 года общество произвело переоценку стоимости здания, результаты которой 12.08.2008 отразило в бухгалтерском учете: балансовая стоимость объекта составила 25 007 500 руб. (25 000 000 руб. - стоимость по акту переоценки, 7 500 руб. - госпошлина за регистрацию прав на недвижимое имущество); исчисленная заявителем амортизация определена в сумме 69 272 руб. 85 коп.; остаточная стоимость имущества - 24 938 227 руб. 15 коп. (25 007 500 - 69 272 руб. 85 коп.).

Данное административное здание было продано налогоплательщиком по договору купли-продажи недвижимого имущества от 19.08.2008 индивидуальному предпринимателю Тузову Юрию Васильевичу по цене 25 000 000 руб., включая НДС.

Налоговая база по НДС с операции по реализации имущества была определена Обществом как разница между ценой реализуемого имущества и остаточной стоимостью с учетом переоценки и составила 61 772 руб. 85 коп. (25 000 000 - 24 938 227 руб. 15 коп.). С указанной суммы налоговой базы был исчислен НДС в размере 9423 руб. (61 773 x 18/118).

Названные сведения общество отразило во второй уточненной декларации за третий квартал 2008 года, которую представило в налоговый орган 12.01.2010, заявив к возмещению из бюджета 3 803 938 руб. НДС.

По результатам камеральной проверки представленной декларации инспекция приняла решение от 02.06.2010 N 28-23-278/7355 об отказе в привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения. При этом инспекцией сделан вывод о нарушении налогоплательщиком статей 153, 154, 166 и 174 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), которое повлекло занижение облагаемой базы по НДС на 20 152 389 руб. 16 коп. (25 000 000 руб. - 4 785 837 руб. 99 коп. - 61 772 руб. 85 коп.). В этой связи налоговый орган выставил обществу требование от 20.07.2010 N 4798 об уплате недоимки в размере 3 074 093 руб.

Общество обжаловало решение инспекции в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - управление).

Решением от 16.07.2010 N 07-10/1/10301 управление оставило апелляционную жалобу заявителя без удовлетворения.

Не согласившись с законностью ненормативных актов инспекции, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявления, суд первой инстанции пришел к выводу о неправомерном уменьшении налогоплательщиком налоговой базы по НДС на остаточную стоимость здания с учетом переоценки, проведенной, по мнению суда, в нарушение установленных правил.

Изучив материалы дела, проверив доводы апелляционной жалобы и дополнительных пояснений к ней, заслушав мнение представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает решение суда не подлежащим отмене на основании следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС по общим правилам признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализации предметов залога и передаче товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передаче имущественных прав. В целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено названной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.

Пунктом 3 указанной статьи установлены особенности исчисления облагаемой базы по НДС при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости включая уплаченный НДС, а именно: облагаемая база в этом случае определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой согласно положениям статьи 40 НК РФ, с учетом НДС, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

Направляя дело на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции, кассационная инстанция в постановлении от 19.07.2011 указала на то, что апелляционному суду надлежит дать правовую оценку правомерности проведения обществом переоценки полученного безвозмездно здания; применения налогоплательщиком в целях уменьшения налоговой базы по НДС остаточной стоимости с учетом переоценки.

В соответствии с абзацем 2 пункта 15 части 2 статьи 289 АПК РФ указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

В данном случае тот факт, что спорное здание было получено не в качестве вклада в уставный капитал ООО "Поморский дом", а является безвозмездной передачей указанного административного здания в собственность заявителя, подтверждается материалами дела и признано участниками процесса.

Оспаривая законность принятых налоговым органом ненормативных актов, общество в апелляционной жалобе и пояснениях к ней ссылается на то, что им не производилась переоценка спорного имущества применительно к пунктам 14, 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), пункту 1 статьи 257 НК РФ, а устранена ранее допущенная ошибка при определении первоначальной стоимости имущества.

Апелляционная инстанция находит такую позицию налогоплательщика несостоятельной на основании следующего.

Во-первых, в постановлениях от 21.02.2011, от 19.07.2011 по настоящему делу суд кассационной инстанции, отменяя судебные акты суда апелляционной инстанции и направляя дело на новое рассмотрение, прямо указал на то, что в рассматриваемом случае со стороны налогоплательщика имела место именно переоценка спорного имущества. Проверке же апелляционным судом подлежит именно правомерность проведения такой переоценки заявителем в 2008 году.

Во-вторых, в соответствии с пунктом 1 статьи 11 Закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" оценка имущества, полученного безвозмездно, должна осуществляться по рыночной стоимости на дату оприходования.

Правила определения рыночной стоимости объектов бухгалтерского учета закреплены в пункте 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение N 34н), согласно которому формирование текущей рыночной стоимости производится на основе цены, действующей на дату оприходования имущества, полученного безвозмездно, на данный или аналогичный вид.

Пунктом 10 ПБУ 6/01 установлено, что безвозмездно полученные организацией основные средства принимаются к учету по текущей рыночной стоимости этого средства на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложения во внеоборотные активы.

Таким образом, по смыслу приведенных нормативных положений основополагающим для формирования текущей рыночной стоимости является определение цены, действующей непосредственно на дату оприходования имущества, полученного безвозмездно, а не после его принятия к бухгалтерскому учету.

Согласно пункту 14 ПБУ 6/01 стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и названным Положением. Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости (пункт 15 ПБУ 6/01, в редакции, действовавшей в спорный период).

Как следует из материалов дела, оценка рыночной стоимости здания произведена на основании договора от 01.08.2008 N 208/2, заключенного с обществом с ограниченной ответственностью "Финансовая Экспертиза".

В отчете оценщика от 11.08.2008 прямо отражено, что определение рыночной стоимости принадлежащего налогоплательщику имущества произведено для целей купли-продажи на дату проведения оценки - 08.08.2008 (том дела 2, лист 47).

Таким образом, исходя из содержания названного документа, установление рыночной цены спорного имущества осуществлено на дату проведения оценки для целей его последующей перепродажи, а не на момент его оприходования в бухгалтерском учете. Отчет об оценке рыночной стоимости для иных целей не может быть использован для переоценки основных средств в целях бухгалтерского учета и налогообложения. Следовательно, цена имущества, отраженная в названном документе, не является действительной для формирования текущей стоимости здания, так как определена с нарушением требований пункта 1 статьи 11 Закона о бухгалтерском учете, пунктов 10, 23 ПБУ 6/01, а потому в любом случае не могла быть принята заявителем для целей бухгалтерского и налогового учета.

Более того, налогоплательщик не привел обоснованных доводов о невозможности определения рыночной цены полученного здания на момент принятия его к учету.

Проанализировав характер последовательно осуществляемых заявителем действий в отношении имущества, суд апелляционной инстанции считает, что они свидетельствуют о произведенной налогоплательщиком именно переоценке первоначальной стоимости здания, а не об устранении допущенной, по его мнению, ошибки в соответствующей части.

С учетом таких фактических обстоятельств апелляционная инстанция отклоняет утверждение общества о том, что им на основании пункта 5 статьи 9, пункта 3 статьи 10 Закона о бухгалтерском учете исправлена ранее допущенная ошибка путем внесения необходимых исправлений в бухгалтерский учет. Применяемый налогоплательщиком порядок исправлений должен соответствовать нормативному регулированию, а не осуществляться вопреки требованиям закона.

В апелляционной жалобе ее податель ссылается на невозможность определения действительной рыночной стоимости здания на момент его оприходования ввиду запрета и обременений, наложенных органом государственной регистрации в соответствии с актами Арбитражного суда Архангельской области и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу. Данное обстоятельство, как указывает общество, препятствовало ему получить свидетельство о праве собственности на здание и, как следствие, исключало возможность определения его рыночной стоимости по правилам, предусмотренным ПБУ 6/01, в частности путем получения экспертного заключения по этому вопросу.

В подтверждение приведенной позиции налогоплательщик представил в судебном заседании апелляционной инстанции следующие документы, которые протокольным определением от 07.09.2011 приобщены к материалам дела: уведомление о проведенной регистрации Управления Федеральной регистрационной службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 27.04.2007 N 04-14/3763, уведомления этого же органа от 03.05.2007 N04-14/3985 о проведенной регистрации и от 17.05.2007 N 03-12/4564 о приостановлении государственной регистрации, решение Межрайонной ИФНС России N 7 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу.

Вместе с тем, в силу абзаца второго пункта 8 статьи 250 НК РФ при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

Из буквального текста пункта 23 Положения N 34-н вытекает, что формирование текущей рыночной стоимости производится на основе цены, действующей на дату оприходования имущества, полученного безвозмездно, в том числе на аналогичный вид.

Следовательно, наложенные обременения и запреты регистрирующим органом на осуществление государственной регистрации права собственности налогоплательщика на имущество не препятствовали заявителю определить его рыночную стоимость иными допустимыми способами. Доказательств невозможности формирования цены здания другим методом и, как следствие, необходимости принятия его к бухгалтерскому учету исключительно по остаточной стоимости, в материалах дела не имеется. На наличие таковых налогоплательщик не ссылается в апелляционной жалобе и дополнениях к ней. Поэтому позиция общества в указанной части признается апелляционным судом необоснованной.

Несостоятельно и суждение заявителя о том, что остаточная стоимость имущества явно не соответствует его действительной рыночной стоимости, так как общество не доказало правильность ее определения, исходя из закрепленных нормативных требований (документальное подтверждение рыночной цены непосредственно на дату его оприходования, а не по истечении длительного промежутка времени).

Апелляционный суд отклоняет довод подателя жалобы об обязанности инспекции доказать, что первоначально учтенная цена имущества соответствовала его рыночной стоимости. Такое подтверждение в силу прямого указания закона вменено самому налогоплательщику.

Следует учитывать и то, что в соответствии с пунктом 1 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика.

В рассматриваемом случае у инспекции в рамках проведенной камеральной проверки отсутствовали причины для самостоятельного выявления рыночной стоимости имущества, поскольку ее выводы о неправомерности применения налогоплательщиком в целях уменьшения налоговой базы по НДС остаточной стоимости с учетом именно переоценки, проведенной независимой экспертизой, основаны, прежде всего, на нормах закона и полученных от самого заявителя документах.

Учитывая изложенное, суд, отказав обществу в удовлетворении заявления, вынес законный судебный акт. Оснований для отмены обжалуемого решения у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 14.09.2010 по делу N А05-8296/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Поморский дом" без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.

Председательствующий

М.Л. Згурская

Судьи

И.А. Дмитриева С.И. Несмиян