Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 19 сентября 2011 г. N 20АП-4134/11

г. Тула

19 сентября 2011 г.

Дело N А23-1714/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 14.09.2011.

Полный текст постановления изготовлен 19.09.2011

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи: Еремичевой Н.В.,

судей: Дорошковой А.Г.,

Тимашковой Е.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Атавиной В.Ю.,

при участии:

от ООО "РОСХИМ" (г. Калуга, ОГРН 1044004755310, ИНН 4029031062): Щербакова С.А. - генерального директора (приказ от 05.11.2009), Герасимова В.А. - адвоката (доверенность от 25.05.2011 N 26),

от Межрайонной ИФНС России N 7 по Калужской области (г. Калуга, ОГРН 1044004427708, ИНН 4029030703): Гольцуновой Л.В. - начальника юридического отдела (доверенность от 12.01.2011 N 112),

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ООО "РОСХИМ" на решение Арбитражного суда Калужской области от 12.07.2011 по делу N А23-1714/2011 (судья Аникина Е.А.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "РОСХИМ" (г. Калуга, ОГРН 1044004755310, ИНН 4029031062) (далее по тексту - ООО "РОСХИМ", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Калужской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Калужской области (г. Калуга, ОГРН 1044004427708, ИНН 4029030703) (далее по тексту - Межрайонная ИФНС России N 7 по Калужской области, Инспекция, налоговый орган) от 28.02.2011 N 03/11 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 371 724 руб., начисления пеней за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 806 566, 76 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ), за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 85 039, 27 руб.

Решением Арбитражного суда Калужской области от 12.07.2011 заявленные требования удовлетворены частично. Решение Межрайонной ИФНС России N 7 по Калужской области от 28.02.2011 N 03/11 признано недействительным в части привлечения ООО "РОСХИМ" к ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 83 339, 27 руб.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда, ООО "РОСХИМ" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела и на неправильное применение судом норм материального права.

В отзыве на апелляционную жалобу Межрайонная ИФНС России N 7 по Калужской области, опровергая доводы жалобы, считает, что судом первой инстанции сделаны правильные выводы, и просит в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на нее, заслушав пояснения представителей сторон, явившихся в судебное заседание, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Из материалов дела следует, что Межрайонной ИФНС России N 7 по Калужской области проведена выездная налоговая проверка ООО "РОСХИМ" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.

Выявленные налоговым органом в ходе проверки нарушения зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 02.02.2011 N 01/11.

По результатам рассмотрения в присутствии представителя ООО "РОСХИМ" материалов проверки и представленных Обществом возражений Межрайонной ИФНС России N 7 по Калужской области принято решение от 28.02.2011 N 03/11 о привлечении ООО "РОСХИМ" к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в том числе за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 85 039, 27 руб.

Кроме того, указанным решением Обществу доначислены налоги, в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 2 371 724 руб., а также начислены пени, в том числе за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 806 566, 76 руб.

На основании ст.ст. 101, 101.2 НК РФ налогоплательщик обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Калужской области с апелляционной жалобой на решение Инспекции.

Решением Управления от 11.04.2011 N 42-04-10/03251 оспариваемое решение оставлено без изменения.

Частично не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России N 7 по Калужской области от 28.02.2011 N 03/11, ООО "РОСХИМ" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Из оспариваемого решения Инспекции следует, что основанием для доначисления ООО "РОСХИМ" налога на добавленную стоимость в сумме 2 371 724 руб., начисления пеней за несвоевременную его уплату в сумме 806 566,76 руб. и применения штрафных санкций по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 85 039,27 руб. послужил вывод налогового органа о неправомерном применении Обществом при реализации дезинфицирующих средств (септола, премиума, лефанота, стерилия, бактола) налоговой ставки по налогу на добавленную стоимость 10%.

Аргументируя свою позицию, Межрайонная ИФНС России N 7 по Калужской области сослалась на то, что в ходе выездной налоговой проверки ООО "РОСХИМ" не представило документов, подтверждающих принадлежность реализуемых Обществом дезинфицирующих средств (септола, премиума, лефанота, стерилия, бактола) к изделиям медицинского назначения или лекарственным средствам, в частности, регистрационных удостоверений, свидетельствующих о регистрации перечисленных дезинфицирующих средств в качестве товаров медицинского значения или лекарственных средств.

Как указал налоговый орган, септол, премиум, лефанот, стерилий, бактол предназначены для дезинфекции и мытья не только лечебно-профилактических учреждений, но и помещений и оборудования на предприятиях общественного питания, продовольственной торговли, на потребительских рынках, коммунальных объектах, в гостиницах, общежитиях, бассейнах, аквапарках, банях, саунах, местах массового скопления людей.

Перечисленные дезинфицирующие средства прошли государственную регистрацию в соответствии с Федеральным законом от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения", что подтверждается соответствующими свидетельствами о государственной регистрации, выданными Федеральной службой по надзору в сфере защиты прав потребителей благополучия человека, они не включены в Государственный реестр лекарственных средств и изделий медицинского назначения, в связи с чем, по мнению Инспекции, при реализации указанных дезинфицирующих средств ООО "РОСХИМ" должно было применять налоговую ставку НДС 18%.

Рассматривая спор по существу и признавая правильной позицию налогового органа, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение по налоговой ставке 10% производится при реализации лекарственных средств, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления; изделий медицинского назначения.

Коды видов продукции, перечисленных в настоящем пункте, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством Российской Федерации.

Перечень кодов медицинских товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10%, утвержден постановлением Правительства РФ от 15.09.2008 N 688.

В Письме от 28.01.2002 N ВГ-6-03/99 Министерство Российской Федерации по налогам и сборам разъяснило, что до утверждения Правительством Российской Федерации соответствующих кодов с 1 января 2002 года при реализации лекарственных средств и изделий медицинского назначения в целях применения налоговой ставки 10 процентов следует руководствоваться кодами Общероссийского классификатора продукции, перечисленными в письме Госналогслужбы России и Минфина России от 10.04.1996 N ВЗ-4-03/31н, 04-03-07 "О порядке освобождения от налога на добавленную стоимость медицинской продукции".

В частности, названным Письмом, согласованным с Министерством здравоохранения и медицинской промышленности Российской Федерации и Министерством социальной защиты населения Российской Федерации, предусмотрено, что изделиями медицинского назначения в целях обложения налогом на добавленную стоимость признаются изделия, помещенные под кодовыми обозначениями 93 8000 - 93 9000 "препараты биологические", "Материалы, средства медицинские и продукция медицинского назначения", а также другая продукция медицинского назначения, указанная в других разделах (группах, подгруппах) Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93.

Как следует из писем Федеральной налоговой службы России от 13 февраля 2008 года N 03-1-02/348, Министерства финансов Российской Федерации от 14 июля 2008 года N 03-07/72, от 21 мая 2008 N 3-1-11/36@ в подгруппе Классификатора ОК 005-93 "Средства дезинфекционные" (код 939210) классифицированы определенные виды продукции, а именно: 93 9000 9 - материалы, средства медицинские и продукция медицинского назначения прочая, 93 9200 6 средства дезинфекционные, дезинсекционные и дератизационные, 93 9210 0 средства дезинфекционные, 93 9211 6 лизоформ, виркон (в ред. изменения N 21/99 ОКП), 93 9212 1 дезинфицирующие средства для стерилизации изделий медицинского назначения (в ред. изменения N 47/2002 ОКП), 93 9214 2 хлорамин Б, полисепт, 93 9215 8 глутарал (в ред. изменений N 21/99 ОКП, N 47/2002 ОКП), 93 9216 3 моюще-дезинфицирующие средства (в ред. изменения N 47/2002 ОКП), 93 9217 9 известь хлорная фармакопейная, 93 9218 4 трикрезол.

Введением к Классификатору ОК 005-93 установлено, что в данном документе предусмотрена пятиступенчатая иерархическая классификация с цифровой десятичной системой кодирования. На каждой ступени классификации деление осуществлено по наиболее значимым экономическим и техническим классификационным признакам.

Так, на первой ступени классификации располагаются классы продукции, на второй - подклассы, на третьей - группы, на четвертой - подгруппы и на пятой - виды продукции. При этом классификация продукции в ОКП 005-93 может быть завершена на третьей, четвертой или пятой ступенях классификационного деления.

Код 93 9210, как было указано выше, является кодом подгруппы "Средства дезинфекционные" (код 93 9210), относящейся к подклассу "Материалы, средства медицинские и продукция медицинского назначения прочая" (код 93 9000) и классу "Медикаменты, химико-фармацевтическая продукция и продукция медицинского назначения" (код 93 0000).

В свою очередь, в подгруппе "Средства дезинфекционные" (код 93 9210) классификация не завершается на четвертой ступени, поскольку далее классифицируются конкретные виды продукции: лизоформ, виркон (код 93 9211), дезинфицирующие средства для стерилизации изделий медицинского назначения (код 93 9212), хлорамин Б, полисепт (код 93 9214), глутарал (код 93 9215), моюще-дезинфицирующие средства (код 93 9216), известь хлорная фармакопейная (код 93 9217), трикрезол (код 93 9218), что свидетельствует об отнесении Классификатором ОК 005-93 к продукции медицинского назначения конкретных перечисленных в нем видов дезинфекционных средств.

С учетом этого сам по себе факт присвоения дезинфицирующим средствам согласно сертификатам соответствия кода по ОКП 93 9210 "Средства дезинфекции" группы 93 9000 "Материалы, средства медицинские и продукция медицинского назначения прочая", при отсутствии их в перечне видов продукции, перечисленных в подгруппе "Средства дезинфекционные" (код 93 9210), не подтверждает отнесение товара к числу изделий медицинского назначения.

Из материалов дела следует и судом установлено, что в 2007 году, в 1-3 кварталах 2008 года ООО "РОСХИМ" осуществляло производство и реализацию дезинфицирующих средств: септола, премиума, лефанота, стерилия, бактола.

Поскольку в период реализации Обществом спорного товара коды видов продукции, облагаемой по налоговой ставке 10%, не были утверждены Правительством Российской Федерации, суд первой инстанции правомерно при рассмотрении настоящего спора руководствовался кодами Классификатора ОК 005-93, перечисленными в письме Госналогслужбы России и Минфина России от 10.04.1996 N В3-4-03/31н, 04-03-07 "О порядке освобождения от налога на добавленную стоимость медицинской продукции".

Как установлено судом, на основании сертификатов соответствия реализуемым ООО "РОСХИМ" дезинфицирующим средствам присвоены по Классификатору ОК 005-93 коды 93 9210 "Средства дезинфекционные".

В то же время септол, премиум, лефанот, стерилий, бактол не перечислены среди видов продукции, отнесенных Классификатором ОК 005-93 к подгруппе "Средства дезинфекционные" (код 93 9210).

Суд апелляционной инстанции отмечает, что реализуемые Обществом спорные дезинфицирующие средства, имеющие согласно Классификатору ОК 005-93 код 939210, также не указаны в Перечне кодов медицинских товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10%, утвержденном постановлением Правительства РФ от 15.09.2008 N 688.

Кроме того, как обоснованно отметил суд первой инстанции, в соответствии с пунктом 1.3 раздела I Административного регламента Федеральной службы по надзору в сфере здравоохранения и социального развития по исполнению государственной функции по регистрации изделий медицинского назначения, утвержденного приказом Минздравсоцразвития России от 30.10.2006 N 735 (далее по тексту - Регламент), все изделия медицинского назначения, предполагаемые к медицинскому применению на территории Российской Федерации, подлежат регистрации.

При этом пунктом 1.7 раздела I Регламента установлено, что регистрация изделия медицинского назначения осуществляется Росздравнадзором на основании результатов соответствующих испытаний и оценок, подтверждающих качество, эффективность и безопасность изделий.

Согласно подпункту 2.1.1 пункта 2.1 раздела II Регламента документом, подтверждающим факт регистрации изделия медицинского назначения, является регистрационное удостоверение, которое действительно при условии сохранения в неизменности всех изложенных в нем сведений об изделии медицинского назначения и о лице, на имя которого изделие медицинского назначения зарегистрировано.

В соответствии с приказом Минздрава России от 10.11.2002 N 344 государственная регистрация дезинфекционных средств, ведение государственного реестра зарегистрированных дезинфекционных средств, их активно действующих компонентов осуществляются Департаментом Госсанэпиднадзора Минздрава России.

Согласно Порядку проведения государственной регистрации дезинфицирующих, дезинсекционных и дератизационных средств для применения в быту, в лечебно-профилактических учреждениях и на других объектах для обеспечения безопасности и здоровья людей, утвержденному приказом Минздрава России от 10.11.2002 N 344, государственная регистрация дезинфицирующих средств проводится в целях обеспечения санитарно-эпидемиологического благополучия населения и осуществляется в соответствии с Положением о государственной регистрации и ведении государственного реестра отдельных видов продукции, представляющих потенциальную опасность для человека.

В подтверждение права на применение при реализации дезинфицирующих средств - септола, премиума, лефанота, стерилия, бактола - налоговой ставки по налогу на добавленную стоимость 10% ООО "РОСХИМ" представило в налоговый орган для проверки и в материалы дела Инструкции по применению дезинфицирующих средств "Бактол", "Премиум", "Стерилий", "Септол", из которых усматривается, что данные дезинфицирующие средства предназначены для дезинфекции и мытья лечебно-профилактических учреждений, помещений и оборудования на предприятиях общественного питания, продовольственной торговли, на потребительских рынках, коммунальных объектах, в гостиницах, общежитиях, бассейнах, аквапарках, банях, саунах, местах массового скопления людей, а также свидетельства о государственной регистрации септола, премиума, лефанота, стерилия, бактола, выданные Федеральной службой по надзору в сфере защиты прав потребителей благополучия человека в соответствии с Федеральным законом от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения", в частности: свидетельство от 12.10.2006 N 77.99.36.2.У.10708.10.06 ("Септол"), свидетельство от 07.08.2007 N 77.99.1.2.У.6318.8.07 ("Премиум"), свидетельство от 22.06.2005 N 77.99.1.2.У.6861.6.05 ("Лефанот"), свидетельство от 07.08.2007 N 77.99.1.2.У.6317.8.07 ("Стерилий"), свидетельство от 19.12.2008 N 77.99.36.2.У.10969.12.08 ("Бактол").

Регистрационных удостоверений, подтверждающих факт регистрации перечисленных дезинфицирующих средств в качестве товаров медицинского значения или лекарственных средств, Обществом ни в рамках выездной налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства представлено не было.

При таких обстоятельствах, как обоснованно указал суд первой инстанции, при реализации септола, премиума, лефанота, стерилия, бактола ООО "РОСХИМ" должно было применять налоговую ставку по налогу на добавленную стоимость 18%.

Ссылка ООО "РОСХИМ" в подтверждение того факта, что септол, премиум, лефанот, стерилий, бактол являются изделиями медицинского назначения, на Перечни жизненно необходимых и важнейших лекарственных средств, утвержденные распоряжениями Правительства России от 29.12.2005 N 2343-р и от 29.03.2007 N 376-р, а также на Перечни лекарственных средств, отпускаемых по рецептам врача при оказании дополнительной бесплатной помощи отдельным категориям граждан, утвержденные приказами Минздравсоцразвития РФ N 665 от 18.09.2006, N 601 от 28.09.2005, N 296 от 02.12.2004, правомерно не принята судом первой инстанции во внимание, поскольку дезинфицирующие средства - септол, премиум, лефанот, стерилий, бактол - в данных Перечнях отсутствуют.

Довод апелляционной жалобы о том, что к спорным правоотношениям подлежат применению положения п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, а также п. 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, судебной коллегией отклоняется, поскольку в рассматриваемом случае отсутствует какая-либо неопределенность в применении положений подпункта 4 пункта 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что у Межрайонной ИФНС России N 7 по Калужской области имелись правовые основания для доначисления ООО "РОСХИМ" налога на добавленную стоимость в сумме 2 371 724 руб., начисления пеней за несвоевременную его уплату в сумме 806 566, 76 руб. и применения штрафных санкций по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 85 039, 27 руб.

Вместе с тем, признавая частично обоснованным решение Инспекции от 28.02.2011 N 03/11 в части применения штрафных санкций, суд первой инстанции, установив факт наличия в действиях ООО "РОСХИМ" состава правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 НК РФ, обоснованно счел возможным с учетом положений статей 112, 114 НК РФ снизить размер штрафа, примененного налоговым органом к Обществу по оспариваемому решению.

Пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, указаны в ст. 112 НК РФ. К ним, согласно пп. 3 п. 1 данной статьи, относятся и иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность.

Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ и Верховного Суда РФ в постановлении от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса РФ" указал, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, в связи с чем суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания и более, чем в два раза.

Согласно позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в постановлении от 17.12.1996 N 20-П и в определении N 202-О от 04.07.2002, неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок.

Иного рода меры, а именно взыскание штрафов, по своему существу выходят за рамки налогового обязательства. Они носят не восстановительный, а карательный характер и являются наказанием за налоговое правонарушение, то есть за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и вина налогоплательщика.

Право оценки представленных сторонами доказательств и определения размера санкции с учетом признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность в силу прямого указания ст. 71 АПК РФ принадлежит суду.

В соответствии со статьей 71 АПК РФ суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, указывая в качестве смягчающих ответственность обстоятельств то, что ООО "РОСХИМ" привлекается к ответственности впервые, штрафные санкции не соразмерны совершенному налоговому правонарушению и последствиям невыполнения Обществом обязанности по уплате налога на добавленную стоимость, не нарушил требований ст.ст. 112, 114 НК РФ и обоснованно признал недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 7 по Калужской области от 28.02.2011 N 03/11 в части применения к ООО "РОСХИМ" штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 83 339, 27 руб.

Доводы апелляционной жалобы ООО "РОСХИМ" являлись обоснованием позиции Общества по делу, они не опровергают выводов суда, а направлены на переоценку фактических обстоятельств и доказательств, исследованных судом и получивших надлежащую правовую оценку.

Поскольку суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, дал оценку всем представленным сторонами в дело доказательствам, нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам ч.4 ст.270 АПК РФ безусловную отмену судебного акта, апелляционной инстанцией не выявлено, то основания для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены оспариваемого решения отсутствуют.

В соответствии с пунктом 1 Информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.05.2010 N 139 размер государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы составляет для юридических лиц 1 000 руб.

Согласно платежному поручению от 26.07.2011 N 399 ООО "РОСХИМ" уплатило государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в общей сумме 2 000 руб., в связи с чем на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ 1 000 руб. подлежит возврату Обществу.

Руководствуясь п. 1 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Калужской области от 12.07.2011 по делу N А23-1714/2011 оставить без изменения, а апелляционную жалобу ООО "РОСХИМ" - без удовлетворения.

Возвратить ООО "РОСХИМ" (г. Калуга, ОГРН 1044004755310, ИНН 4029031062) из федерального бюджета 1 000 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной Обществом по платежному поручению от 26.07.2011 N 399.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме посредством направления кассационной жалобы через арбитражный суд первой инстанции в порядке, установленном ч.1 ст.275 АПК РФ.

Председательствующий

Н.В. Еремичева

Судьи

А.Г. Дорошкова Е.Н. Тимашкова