Работник-иностранец: налоговые обязательства работодателя (Е.В. Сергеева, "Зарплата", N 4, апрель 2007 г.)

Работник-иностранец: налоговые обязательства работодателя

Изменение с 15 января 2007 года правил привлечения иностранных работников рождает повышенный интерес и к вопросам налогообложения*(1). О том, какие обязанности по уплате налогов возникают у работодателя, который использует труд иностранцев, читайте в статье.

Принимая на работу иностранца, работодатель обязан уведомить множество инстанций. В их число входят и налоговые органы. Ведь использование труда иностранцев влечет возникновение облагаемой базы для некоторых налогов и взносов.

Уведомляем налоговую инспекцию

Работодатель должен послать в налоговую инспекцию по месту своего учета уведомление (подп. 4 п. 8 ст. 18 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации", далее - Закон N 115-ФЗ). Уведомление необходимо направить в течение десяти дней с момента наступления одного из следующих событий:

- подано ходатайство о выдаче иностранному гражданину приглашения для осуществления трудовой деятельности;

- иностранный гражданин приехал к месту работы или к месту пребывания;

- иностранный гражданин получил разрешение на работу;

- с иностранным работником в Российской Федерации заключен новый трудовой договор или договор гражданско-правового характера на выполнение работ (оказание услуг).

Вторичное уведомление в налоговую инспекцию также в течение десяти дней посылают в следующих случаях:

- приостановлено действие или аннулировано разрешение на привлечение и использование иностранных работников;

- приостановлено действие или аннулировано разрешение на работу иностранному гражданину, зарегистрированному в качестве индивидуального предпринимателя;

- аннулировано разрешение на работу иностранному работнику.

О форме уведомления в Законе N 115-ФЗ не сказано. Но из требований подпункта 8 пункта 8 статьи 18 Закона N 115-ФЗ можно сделать вывод, что в нем за подписью руководителя необходимо привести следующие данные:

- реквизиты организации, использующей труд работников-иностранцев, то есть наименование, адрес регистрации, ИНН, КПП, ОКПО, ОГРН;

- фамилию, имя, отчество (если имеется) иностранного работника, сведения о его гражданстве;

- реквизиты документа, ставшего основанием для уведомления, его дата, наименование выдавшего органа.

Предлагаем примерный вариант уведомления (см. с. 51).

Образец уведомления

                             ООО "Кедр"

 N 19/04                                   В ИМНС N 43 по САО г. Москвы

от 09.04.2007                     от генерального директора ООО "Кедр",

                                         зарегистрированного по адресу:

                                 125438, г. Москва, ул. Онежская, д. 15

                                                         ИНН 7743025341

                                                          КПП 774301001

                                                     ОГРН 1421537864125

                                                          ОКПО 17985585

Уведомление

Настоящим уведомляю, что 4 апреля 2007 года заключен трудовой договор N 35 между ООО "Кедр" и работником Нечипоренко Михаилом Николаевичем, гражданином Республики Украина.

 Генеральный директор ООО "Кедр"    Милашевич             А.К. Милашевич

За несоблюдение требования об уведомлении предусмотрена ответственность. На должностных лиц налагается штраф в размере от 35 000 до 50 000 руб., а на организации - от 400 000 до 800 000 руб. Возможен иной вариант наказания - административное приостановление деятельности на срок до 90 суток (п. 3 ст. 18.15 КоАП РФ).

Особенности исчисления НДФЛ

Сотрудничая с российской организацией по трудовому договору или договору гражданско-правового характера, иностранный гражданин получает вознаграждение за труд или за выполнение работ (услуг). Значит, он становится плательщиком налога на доходы физических лиц, поскольку имеет доход от источника в Российской Федерации (п. 1 ст. 207 НК РФ). А российская организация в свою очередь становится налоговым агентом, у нее появляется обязанность исчислить и удержать НДФЛ с дохода иностранного гражданина (п. 1 ст. 226 НК РФ).

При исчислении НДФЛ с дохода иностранца первостепенное значение имеет, является ли он налоговым резидентом Российской Федерации. При налогообложении доходов нерезидентов применяется повышенная ставка налога - 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ). Налоговые вычеты, предусмотренные статьями 218-221 Налогового кодекса, в данном случае не применяются (п. 4 ст. 210 НК РФ).

С 1 января 2007 года налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся на территории нашей страны не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ). Исчисление срока пребывания иностранца в России начинается со следующего дня после его въезда на основании отметки в паспорте (п. 2 ст. 6.1 НК РФ). При определении статуса иностранного гражданина периоды кратковременного выезда из России для лечения или обучения на срок менее шести месяцев не уменьшают количества дней пребывания.

Исключение из этого правила составляет порядок налогообложения доходов, полученных на территории России гражданами Республики Беларусь. Ставка НДФЛ в размере 13% применяется к их доходам с момента вступления в силу долгосрочного трудового договора. Если долгосрочный трудовой договор будет расторгнут в течение первых 183 дней пребывания гражданина Белоруссии на территории Российской Федерации, то работодатель обязан произвести перерасчет налога с уже выплаченного дохода по ставке 30%. Такое указание дано в письме ФНС России от 21.09.2005 N ВЕ-6-26/786@, направленном территориальным органам налоговой службы для применения в работе на основании указаний, которые содержатся в письме Минфина России от 15.08.2005 N 03-05-01-03/82.

В отношении граждан других государств бухгалтер должен обладать информацией о том, какое количество дней проживал иностранный работник в нашей стране. В расчет берутся следующие подряд 12 месяцев, предшествующих моменту начисления НДФЛ. Если количество дней превысит 183, то к доходам иностранца следует применить ставку 13% и пересчитать сумму налога нарастающим итогом с начала года. Такое мнение подтверждает Минфин России в письме от 24.03.2006 N 03-05-01-04/69.

Рассмотрим порядок определения статуса налогового резидента - физического лица в целях исчисления и уплаты НДФЛ в 2007 году на примере.

Пример 1. В строительной фирме ЗАО "Строймонтаж" с 9 января 2007 года работает гражданин Украины Р.Д. Галушко. Он прибыл в Россию 11 сентября 2006 года. Его доход за период с 9 января по 31 марта составил 75 000 руб. В том числе за январь - 25 000 руб., за февраль - 20 000 руб., за март - 30 000 руб. Какую сумму налога на доходы физических лиц должен удержать бухгалтер в апреле 2007 года с дохода за март 2007 года?

Решение. В целях определения суммы НДФЛ время пребывания иностранца на территории России необходимо разделить на два налоговых периода: с 12 сентября по 31 декабря 2006 года и с 1 января по 31 марта 2007 года. На 2006 год приходится 111 дней пребывания:

- в сентябре - 19 дней;

- в октябре - 31 день;

- в ноябре - 30 дней;

- в декабре - 31 день.

На 2007 год, включительно по 31 марта, приходится еще 90 дней. С 14 марта 2007 года работник-иностранец становится резидентом Российской Федерации.

Пока иностранец был нерезидентом, в 2007 году с его доходов НДФЛ был исчислен по ставке 30%. Сумма налога нарастающим итогом с начала года составила 13 500 руб., в том числе:

- в январе - 7500 руб. (25 000 руб. х 30%);

- в феврале - 6000 руб. (20 000 руб. х 30%).

В марте ко всем доходам, полученным иностранцем с начала 2007 года, необходимо применить ставку 13%. НДФЛ, рассчитанный нарастающим итогом с начала 2007 года, составит 9750 руб. (75 000 руб. х 13%). Удерживать налог из заработной платы за март не следует. Поскольку налицо переплата в сумме 3750 руб. (13 500 руб. - 9750 руб.).

ЕСН с доходов иностранных работников

С 1 января 2003 года норм, определяющих особенности налогообложения ЕСН выплат и вознаграждений, начисленных в пользу иностранных работников, в Налоговом кодексе не содержится. То есть налогообложение данной категории лиц должно производиться в общеустановленном порядке. Каких-либо льгот по уплате ЕСН с выплат, производимых в пользу иностранных граждан, нормами главы 24 Налогового кодекса не установлено. Следовательно, на выплаты, произведенные в пользу иностранных работников, в обычном порядке должен быть начислен ЕСН.

Часть ЕСН, подлежащая уплате в федеральный бюджет, как правило, уменьшается налогоплательщиком на сумму начисленных им за тот же период взносов на пенсионное страхование (п. 2 ст. 243 НК РФ). Но в отношении начисления пенсионных взносов с доходов работников-иностранцев может возникнуть особенная ситуация. Рассмотрим ее подробнее.

Особенности исчисления взносов на
обязательное пенсионное страхование

Порядок исчисления взносов на обязательное пенсионное страхование зависит от статуса работника-иностранца. Согласно пункту 1 статьи 2 Закона N 115-ФЗ правовое положение иностранных граждан на территории нашей страны может быть различным. В массе иностранных граждан, находящихся на территории Российской Федерации, выделяют:

- временно пребывающих;

- временно проживающих;

- постоянно проживающих.

Порядок обязательного пенсионного страхования регулируется Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ). В статье 7 Закона N 167-ФЗ установлено, что застрахованными лицами являются постоянно и временно проживающие на территории РФ иностранные граждане.

Таким образом, взносы на обязательное пенсионное страхование начисляются только на выплаты и вознаграждения, начисленные в пользу постоянно и временно проживающего работника-иностранца. На работника-иностранца, временно пребывающего в России, взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются, так как эти граждане не являются застрахованными в Пенсионном фонде РФ.

Поэтому сумму ЕСН, подлежащую уплате работодателем в федеральный бюджет, уменьшат только пенсионные взносы с выплат, произведенных иностранным работникам, которые имеют статус постоянно и временно проживающих в Российской Федерации.

Обязательное страхование от несчастных случаев на производстве

Обязательное страхование граждан от несчастных случаев на производстве устанавливает Федеральный закон от 24.07.98 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" (далее - Закон N 125-ФЗ).

Действие этого закона распространяется на граждан РФ, иностранных граждан и лиц без гражданства, если иное не предусмотрено федеральными законами или международными договорами РФ. Согласно статье 5 Закона N 125-ФЗ обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний подлежат физические лица, выполняющие работу на основании трудового договора.

Таким образом, страхование работников, являющихся иностранными гражданами, от несчастных случаев на производстве осуществляется наравне с гражданами РФ.

Бухгалтерский учет расчетов по начислению
налогов и взносов с доходов работника-иностранца

Как правильно сделать проводки по начислению зарплаты, исчислению НДФЛ, ЕСН, пенсионных взносов и взносов на социальное страхование от несчастных случаев, рассмотрим на конкретном примере.

Пример 2. Строительная организация 1 марта 2007 года заключила трудовой договор с временно пребывающим в России иностранным гражданином Турции. На территорию Российской Федерации иностранный гражданин прибыл 31 декабря 2006 года. Заработная плата за март составила 12 000 руб. Деятельности по "строительству зданий и сооружений" (код по ОКВЭД 45.2) присвоен VIII класс профессионального риска, соответственно ставка взносов на травматизм составит 0,9%.

Решение. Бухгалтер должен сделать следующие проводки:

Дебет 20 Кредит 70

- 12 000 руб. - начислена заработная плата иностранному работнику;

Дебет 20 Кредит 69 "Расчеты по ЕСН в ФСС"

- 348 руб. (12 000 руб. х 2,9%) - начислен ЕСН в части, подлежащей уплате в ФСС России;

Дебет 20 Кредит 69 "Расчеты по взносам на травматизм в ФСС"

- 108 руб. (12 000 руб. х 0,9%) - начислены страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

Дебет 20 Кредит 69 "Расчеты по ЕСН в ФБ"

- 2400 руб. (12 000 руб. х 20%) - начислен ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет;

Дебет 20 Кредит 69 "Расчеты по ЕСН в ФФОМС"

- 132 руб. (12 000 руб. х 1,1%) - начислен ЕСН в части, подлежащей уплате в ФФОМС;

Дебет 20 Кредит 69 "Расчеты по ЕСН в ТФОМС"

- 240 руб. (12 000 руб. х 2%) - начислен ЕСН в части, подлежащей уплате в ТФОМС;

Дебет 70 Кредит 68

- 3600 руб. (12 000 руб. х 30%) - удержан НДФЛ;

Дебет 70 Кредит 50

- 8400 руб. (12 000 руб. - 3600 руб.) - выплачена заработная плата.

Е.В. Сергеева

"Зарплата", N 4, апрель 2007 г.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Об особенностях приема на работу иностранцев см. статью "Принимаем на работу иностранца по новым правилам" // Зарплата, 2007, N 2. - Примеч. ред.