Поедем на семинар... (М. Мошкович, И. Горшкова, "Новая бухгалтерия", выпуск 6, июнь 2007 г.)

Поедем на семинар...

Термин "семинар" уже давно используется не только в стенах учебных заведений. Многие работодатели высоко оценивают пользу семинаров и регулярно направляют на них своих работников для получения знаний и актуальной информации в соответствии со специализацией организации. Да и сами работники не прочь поучиться... и развеяться.

Из статьи вы узнаете, как учесть расходы на семинары в бухгалтерском учете и при исчислении налога на прибыль.

Порядок учета указанных расходов зависит от цели проведения семинара (данный термин в законодательстве не определен, поэтому под ним зачастую подразумевают весьма разные процессы).

Семинар-обучение

Если семинар означает краткий курс обучения работника, то затраты по его оплате можно учесть по подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ как расходы на подготовку и переподготовку кадров (в том числе на повышение их квалификации).

Однако следует учитывать, что данная норма требует соблюдения определенных условий, а именно:

- обучаемые работники должны состоять в штате налогоплательщика;

- услуги по подготовке и переподготовке работников должны оказываться российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;

- с образовательным учреждением организация должна заключить договор;

- программа подготовки (переподготовки) работников должна способствовать повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика (п. 3 ст. 264 НК РФ).

Кроме того, не признаются расходами для целей налогообложения затраты, связанные с содержанием образовательных учреждений или оказанием им бесплатных услуг, с оплатой обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего и среднего специального образования (п. 3 ст. 264 НК РФ).

Таким образом, для подтверждения правомерности учета расходов по подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ организация должна быть готова представить:

1) договор с образовательным учреждением об обучении работника.

Этот договор непременно должен быть заключен самой организацией. Если такой договор заключит сам работник, а организация потом его оплатит, то плату за обучение нельзя будет отнести к расходам на подготовку и переподготовку кадров;

2) акт об оказании услуг;

3) копию лицензии российского образовательного учреждения.

Это необходимо для того, чтобы подтвердить, что оказанные услуги действительно являлись образовательными.

Право на ведение образовательной деятельности возникает у образовательного учреждения с момента выдачи ему лицензии (п. 6 ст. 33 Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании"; далее - Закон об образовании). И здесь необходимо отметить следующее.

Лицензия на образовательную деятельность выдается по месту нахождения образовательного учреждения и на определенные образовательные программы, направления и специальности подготовки. Их перечень указывается в приложении, без которого лицензия недействительна (п. 9 и 10 Положения о лицензировании образовательной деятельности, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 18.10.2000 N 796; далее - Положение о лицензировании).

Поэтому сам факт наличия лицензии у образовательного учреждения не всегда является доказательством того, что оказанные налогоплательщику услуги по обучению его работников являются образовательными (лицензированными). Если, скажем, образовательная программа не включена в приложение или семинар проводится не по месту нахождения, на которое выдана лицензия, то, строго говоря, учет таких расходов по подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ является сомнительным.

Отметим, что пока контролирующие органы ограничиваются в своих разъяснениях просто указанием на то, что у образовательного учреждения должна быть лицензия. Однако в силу вышесказанного здесь возможны проблемы.

Следует обращать внимание также на срок действия лицензии (подп. "д" п. 9 Положения о лицензировании). Ведь просроченная лицензия недействительна.

Если обучение проводится на территории иностранного государства, где государственная аккредитация (лицензирование) не осуществляется, то нужно представить документы, подтверждающие сам факт обучения: договор (контракт), согласно которому проводится обучение, программу обучения, а также свидетельства или сертификаты по завершении обучения, подтверждающие оказание услуг по профессиональной подготовке (см. также письмо УФНС России по г. Москве от 17.02.2006 N 20-12/12674).

Отметим, что в судебной практике есть пример, когда суд явно пошел навстречу налогоплательщику, признав правомерным включение в состав расходов на повышение квалификации оплату услуг, оказанных иностранной организацией, не представившей налогоплательщику документ, подтверждающий наличие статуса образовательного учреждения.

Согласно выводу суда этот факт не привел к неправомерному учету спорных расходов, так как для целей налогообложения прибыли расходами признаются любые затраты, соответствующие требованиям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ. А в данном случае суд счел понесенные затраты соответствующими этому критерию (см. Постановление ФАС Московского округа от 19.10.2006 N КА-А40/9887-06).

Однако следует понимать, что подобный подход вряд ли будет иметь широкое распространение. К тому же отсутствие документа, прямо указанного в Налоговом кодексе РФ, в любом случае заметят налоговые органы. А судиться готовы далеко не все налогоплательщики;

4) документ, поясняющий программу обучения.

Это необходимо для того, чтобы подтвердить соответствие требованию п. 3 ст. 264 НК РФ о том, что данное обучение действительно способствовало повышению квалификации и более эффективному использованию работника в текущей деятельности организации. Желательно, чтобы программа была разъяснена максимально подробно;

5) план обучения работников организации, в котором должны быть расписаны причины и цели подготовки кадров. Хорошо было бы указать и конкретных работников, которые будут обучаться;

6) приказ руководителя о направлении работника на обучение;

7) итоговый документ об образовании работника.

Отметим, что в п. 3 ст. 264 НК РФ такой документ не упоминается. Однако в соответствии с Законом об образовании получение обучающимся образования удостоверяется соответствующим документом. Форма такого документа определяется самим образовательным учреждением (п. 1 ст. 27 Закона об образовании).

В силу этого отсутствие такого документа, на наш взгляд, будет в глазах проверяющих ставить под сомнение правомерность учета затрат как расходов на подготовку и переподготовку кадров. Например, в споре, рассмотренном ФАС Поволжского округа, претензии налоговиков были связаны с тем, что работница не прошла полный курс обучения и не получила документ об окончании полного курса обучения.

Арбитражный суд разъяснил, что п. 3 ст. 264 НК РФ возможность учета расходов на обучение не поставлена в зависимость от прохождения обучающимся всей программы обучения и получения им на руки специального документа (см. Постановление ФАС Поволжского округа от 01.12.2006 N А65-35143/2005-СА1-19).

* * *

Как следует из изложенного, по подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ можно учитывать только затраты на образовательные услуги. Учесть затраты на семинар, который является не образовательным, а консультационным, можно по другим основаниям (об этом мы расскажем ниже).

Обратите внимание! Если оказанные услуги по своей сути являются образовательными, но по какой-то причине учет их по подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ "не проходит", то учесть их в качестве консультационных тоже не удастся (см. письмо Минфина России от 10.07.2006 N 03-03-04/1/565).

Семинар-консультация

Консультационные семинары (или лекции) от учебных отличаются тем, что их целью является не обучение работника по определенному курсу, а получение им полезных знаний и информации по соответствующей теме (темам). Слушатель такого семинара не сдает итоговых экзаменов или зачетов и не получает никаких документов об образовании. Он слушает лекции и по возможности задает интересующие его вопросы (а заодно и обменивается личными знаниями и опытом с другими специалистами-слушателями).

В конечном итоге консультационный семинар, безусловно, повышает квалификацию работника, однако для целей учета расходов при налогообложении прибыли затраты на оплату такого семинара как расходы на обучение не рассматриваются. Как же их учесть?

В составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, названы расходы на юридические и информационные услуги, а также расходы на консультационные и иные аналогичные услуги (подп. 14 и 15 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Эти нормы в Налоговом кодексе РФ никак не разъяснены и не связаны какими-либо дополнительными условиями. На наш взгляд, налогоплательщик вполне может ими воспользоваться для учета расходов на консультационный семинар при условии соблюдения требований ст. 252 НК РФ о том, что расходы должны быть документально подтверждены, экономически обоснованы и связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

Отметим, что критерии ст. 252 НК РФ применимы ко всем видам расходов в целях определения правомерности учета их при налогообложении прибыли, однако при учете расходов, которые либо прямо не названы в главе 25 НК РФ, либо четко не определены (как в данном случае), соблюдение этих критериев отслеживается налоговиками особенно строго. В данном случае налогоплательщику понадобятся следующие документы:

1) договор.

Учитывая, что речь идет об услугах, необходим договор возмездного оказания консультационных либо информационных услуг (ст. 779 ГК РФ), заключенный с организацией, поскольку услуги оказываются организации, а не ее работникам.

В отличие от образовательных услуг здесь нет требования о том, чтобы консультационные услуги оказывала непременно организация, поэтому их может оказывать и предприниматель.

Для консультирования не требуется иметь и лицензию на ведение образовательной деятельности. Отметим, что если семинар по сути является консультационным, а не учебным, то тот факт, что семинар проводится в образовательном учреждении, имеющем лицензию, на порядок учета расходов не повлияет.

В договоре не должно быть слов об обучении работника, повышении его квалификации и т.п. Иначе у налоговиков возникнет подозрение, что это все-таки учебный семинар и дело может кончиться тем, что расходы придется относить за счет прибыли;

2) акт об оказании услуг;

3) подробная программа семинара (либо отчет), из которого будут видны предмет и суть лекций (консультаций).

Для доказательства экономической обоснованности и связи с деятельностью, приносящей доход, необходимо подтвердить, что семинар связан с профессиональной деятельностью работника.

Так, например, ФАС Уральского округа в Постановлении от 28.11.2006 N Ф09-10509/06-С7 признал правомерным включение налогоплательщиком в состав расходов средств, затраченных на участие работников в консультационном семинаре в Италии. Суд отметил, что из представленных налогоплательщиком материалов семинара следует, что тема семинара непосредственно связана с производственной деятельностью организации.

Командировочные расходы

Семинары, как правило, проводятся в рабочее время. Если работник направлен на учебный семинар в другую местность*(1), то работодатель обязан выплатить ему командировочные расходы (ст. 187 ТК РФ).

А как же быть с семинаром-консультацией? Ведь в ст. 187 ТК РФ речь идет только о повышении квалификации, а консультационный семинар, как мы говорили выше, повышением квалификации для целей налогообложения прибыли не признается. Исходя из положений ст. 196 "Права и обязанности работодателя по подготовке и переподготовке кадров" ТК РФ, нельзя признать его и повышением квалификации для целей трудового законодательства.

На наш взгляд, можно оформить работнику командировку по общим правилам. Ведь командировка - это поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы (ст. 166 ТК РФ). Работник едет на семинар по распоряжению работодателя и в его интересах, поэтому такую поездку с некоторой натяжкой, но все же можно назвать служебным поручением.

При этом следует понимать, что в отношении такой командировки налоговики будут особенно пристально проверять соблюдение условия об экономической обоснованности расходов (ст. 252 НК РФ).

Так, семинары зачастую принято проводить в местах, которые слушатели с удовольствием посетят независимо от качества семинара (например, в отеле на берегу моря или за границей). Естественно, командировочные расходы на такой семинар немалые.

В письме от 28.02.2007 N 03-03-06/1/137 Минфин разрешает организации учесть расходы (в том числе и командировочные) по направлению бухгалтера на семинар по налогообложению за границу, организуемый российской организацией. Он упоминает лишь о необходимости соблюдать условия, перечисленные в п. 3 ст. 264 НК РФ.

Но это письмо не должно вводить налогоплательщика в заблуждение. И вот почему.

Во-первых, судя по тексту вопроса, заданного Минфину, речь идет, скорее всего, не об учебном семинаре, а о консультационном. Поэтому расходы, видимо, не будут соответствовать требованиям п. 3 ст. 264 НК РФ.

Во-вторых, как доказать в случае спора необходимость заграничной поездки для этих целей? В частных разъяснениях специалисты налоговых органов, например, иногда говорят, что поездка за границу будет оправданной, если в России подобные семинары не проводятся. Общеизвестно, что семинары по налогообложению проводятся на территории РФ в изобилии. Следовательно, доказать, что именно ваш семинар является уникальным, вряд ли удастся...

* * *

В качестве командировочных учитываются, в частности, следующие расходы:

- проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

- наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

- суточные в пределах норм, утвержденных подп. "б" п. 1 постановления Правительства РФ от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных... ": если командировка на территории России, то суточные выплачиваются в размере 100 руб. в день; если за границей, то в соответствии с приложением к данному Постановлению в зависимости от страны пребывания;

- оформление и выдача виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

- консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Датой признания данных расходов является дата утверждения авансового отчета (подп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ).

* * *

При оплате командировочных работнику, направленному на семинар, важно учитывать следующее. Порядок возмещения работнику расходов, связанных с командировками, установлен статьями 167-168 ТК РФ, а также инструкцией Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР" (она действует в части, не противоречащей ТК РФ).

Согласно Трудовому кодексу РФ работнику возмещаются:

- расходы по проезду;

- расходы по найму жилого помещения;

- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя (ст. 168 ТК РФ).

Как видим, перечень расходов, которые работодатель обязан возместить работнику, шире, чем перечень расходов, которые учитываются для целей налогообложения. При этом порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом (ст. 168 ТК РФ).

То есть перечень возмещаемых расходов, утверждаемый организацией, должен быть единым для всех работников. Он не может определяться в каждом конкретном случае решением работодателя.

Таким образом, вполне может сложиться ситуация, когда расходы, которые работодатель возмещает работнику в соответствии с требованиями трудового законодательства, не будут являться расходами, которые возможно учесть при налогообложении прибыли.

Самый простой пример - суточные. Как мы уже говорили выше, для целей налогообложения прибыли суточные при командировках по России принимаются только в размере 100 руб. в день.

Если же суточные работнику в соответствии с положением о командировках организации выплачиваются в размере 300 руб. в день, то разницу работодателю придется отнести за счет собственных средств.

* * *

Если семинар учебный и проводится с отрывом от работы, то работодатель также обязан сохранить работнику средний заработок за время обучения (ст. 187 ТК РФ). Сохранение среднего заработка предполагается и при обычной командировке (ст. 167 ТК РФ).

Выплату среднего заработка работодатель сможет учесть в расходах на оплату труда (ст. 255 НК РФ).

* * *

Иногда организатор семинара самостоятельно обеспечивает проезд работника к месту проведения семинара, а также питание и проживание работника. В таком случае стоимость этих дополнительных услуг включается организатором семинара в общую стоимость оказанных услуг.

Если в документах по семинару (договоре, акте, отчете, счете-фактуре) эти затраты не будут выделены отдельными строками, то вопрос об их учете не возникает (они учитываются как расходы на оплату семинара). Проблемы у налогоплательщика-работодателя могут возникнуть только в том случае, если стоимость семинара окажется в результате неоправданно велика. Тогда налоговый инспектор может оспорить такие расходы на основании ст. 252 НК РФ.

Предположим, что семинар проводится за границей. Если представить стоимость такого путешествия (пусть даже не очень дальнего), проживания в приличном отеле (а в неприличный никто не поедет) приблизительно в течение двух-трех дней и питания, то очевидно, что эти расходы в совокупности значительно превысят стоимость непосредственно образовательных (либо консультационных) услуг. И понять это налоговикам вряд ли что-либо помешает.

Следует признать, что суды достаточно благосклонно относятся к учету организациями затрат на международные (и не только) семинары. Так, ФАС Восточно-Сибирского округа не увидел ничего противозаконного в учете налогоплательщиком затрат на поездку директора на международный семинар в Австралию, а также в Новую Зеландию стоимостью почти 3 млн руб. (см. Постановление от 11.10.2006 N А33-33727/05-Ф02-5260/06-С1).

Суд в данном случае руководствовался формальными признаками: лицензия, приказы, удостоверение о повышении квалификации и т.п. были налицо, поэтому учет расходов был признан правомерным.

Однако очевидно, что без суда налоговики подобные суммы не пропустят.

Пример 1.

Организация в апреле 2007 г. направляет своего работника (менеджера по продажам) в целях повышения квалификации в Германию для участия в учебном семинаре по теме "Технологии эффективного менеджмента", который проводится с 16 по 20 апреля.

Организатором семинара является российская организация, которая имеет образовательную лицензию. Договором предусмотрено, что стоимость проезда к месту семинара, питания и проживания работника на время проведения семинара входит в общую стоимость (в документах эти затраты отдельно не выделяются).

Стоимость участия в учебном семинаре составляет 1 500 евро (НДС не облагается) и оплачивается организатору на условиях 100%-ной предоплаты. Оплата осуществляется в рублях по курсу ЦБР на день оплаты.

Акт об оказании услуг подписан 20 апреля 2007 г.

23 апреля 2007 г. менеджер сдал в бухгалтерию организации авансовый отчет, утвержденный руководителем организации, а также возвратил неиспользованную сумму подотчетных средств в кассу организации.

Несмотря на то что стоимость питания включена в стоимость обучения организация, на наш взгляд, должна выплачивать работнику также и суточные.

Организация выплачивает суточные из расчета 65 долл. в день*(2).

Официальный курс евро к рублю, установленный ЦБР, составляет:

- на дату предоплаты 12 апреля 2007 г. - 34,8028 руб./евро;

- на дату подписания акта об оказании услуг 20 апреля 2007 г. - 34, 9795 руб. /евро.

Официальный курс доллара к рублю на дату утверждения авансового отчета 23 апреля равен 25,7240 руб. /долл.

Направление работника в служебную командировку, связанную с его обучением, оформляется первичными документами по следующим унифицированным формам, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1:

- N Т-9 "Приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку";

- N Т-10 "Командировочное удостоверение";

- N Т-10а "Служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении".

В бухгалтерском учете расходы на обучение работника и командировочные расходы являются расходами по обычным видам деятельности (пункты 5, 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Данные расходы отражаются на счете 44 "Расходы на продажу" (см. План счетов бухгалтерского учета.., утвержденный Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Расходы на обучение, по нашему мнению, учитываются организацией на дату подписания акта об оказании образовательных услуг. Командировочные расходы признаются на дату утверждения авансового отчета (п. 18 ПБУ 10/99).

Выдача денежных средств под отчет командированным лицам отражается по кредиту счета 50 "Касса" в корреспонденции с дебетом счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами". В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки.

12 апреля 2007 г.:

Дебет 60 - Кредит 51

- 52 204, 20 руб. (1 500 евро х 34,8028 руб./евро) - произведена предоплата стоимости обучения менеджера.

13 апреля 2007 г.:

Дебет 71 - Кредит 50

- 13 500 руб. - менеджеру выданы из кассы наличные денежные средства на командировку (основание - приказ руководителя организации).

20 апреля 2007 г.:

Дебет 44 - Кредит 60

- 52 469, 25 руб. (1 500 евро х 34,9795 руб./евро) - на расходы отнесена стоимость обучения менеджера (основание - акт оказанных услуг обучающей организации и документ о повышении квалификации менеджера);

Дебет 60 - Кредит 91

- 265,05 руб. - в составе прочих доходов организации учтена курсовая разница со стоимости услуг по обучению.

23 апреля 2007 г.:

Дебет 44 - Кредит 71

- 13 376,48 руб. (65 долл. х 25,7240 руб./долл. х 8 дней) - в расходах учтены суточные за 8 дней пребывания менеджера в командировке (с 15 по 22 апреля);

Дебет 50 - Кредит 71

- 123,52 руб. (13 500 - 13 376,48) - остаток денежных средств, полученных под отчет, возвращен менеджером в кассу организации.

Если же в документах по семинару затраты детализированы (т.е. все виды затрат в них указаны отдельными строками), то дополнительные расходы нельзя будет учесть ни по подп. 23, ни по подп. 14 или 15 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Нельзя будет их учесть и как командировочные расходы (см. выше). Ведь командировочные - это расходы, понесенные лично работником, которые работодатель ему обязан возместить (ст. 168 ТК РФ).

А в случае выставления организатором семинара детализированного счета расходы по питанию, проживанию и т.д. будут считаться расходами работодателя. И учесть такие расходы для целей налогообложения прибыли возможности нет.

Расходы в виде стоимости проезда и расходы по найму жилого помещения должны быть подтверждены соответствующими документами - билетами, счетами и т.п.

Пример 2.

В условиях примера 1 предположим, что в документах, представленных организаторами семинара, расходы детализированы. Стоимость отдельных видов услуг указана в них отдельными строками.

Стоимость обучения составляет 800 евро, проезд - 250 евро, питание - 200 евро, проживание обучаемого - 250 евро.

В таком случае организация сможет учесть в расходах только те затраты, которые непосредственно связаны с обучением (без учета стоимости "сопутствующих" услуг, т.е. 800 евро вместо 1 500 евро в рублевом эквиваленте).

Поэтому для организации, направляющей работника на семинар, более выгодно получить счет без разбивки на оказанные услуги.

Другой подходящий вариант: от организатора семинара получен счет только за образовательные услуги. Дополнительные услуги работник оплачивает самостоятельно, а организация возмещает ему затраты.

При этом расходы на проезд, проживание и суточные организация учитывает в составе командировочных расходов в соответствии с подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ (письмо Минфина России от 28.02.2007 N 03-03-06/1/137).

Пример 3.

В условиях примера 1 предположим, что стоимость семинара (она же обучения), указанная в счете, составляет 800 евро. Проезд к месту семинара и обратно, питание и проживание (это должно быть предусмотрено локальным нормативным актом организации).

23 апреля 2007 г. в бухгалтерию представлен авансовый отчет менеджера по служебной командировке, цель которой - повышение квалификации.

К отчету приложены железнодорожные билеты стоимостью 250 евро, счет из гостиницы за проживание на сумму 250 евро, счет из ресторана гостиницы на сумму 200 евро.

Напомним, что курс евро был равен:

- на дату оплаты 12 апреля - 34,8028 руб./евро;

- на дату подписания акта 20 апреля - 34,9795 руб./евро;

- на дату утверждения авансового отчета 23 апреля - 35,0387 руб. /евро.

Тогда в бухгалтерском учете организации делаются следующие проводки.

12 апреля 2007 г.:

Дебет 60 - Кредит 51

- 27 842,24 руб. (800 евро х 34,8028 руб./евро) - произведена предоплата стоимости обучения менеджера.

13 апреля 2007 г.:

Дебет 71 - Кредит 50

- 38 000 руб. - менеджеру выданы из кассы наличные денежные средства на командировку (основание - приказ руководителя организации);

20 апреля 2007 г.:

Дебет 44 - Кредит 60

- 27 983,60 руб. (800 евро х 34,9795 руб./евро) - на расходы отнесена стоимость обучения менеджера (основание - акт оказанных услуг обучающей организации и документ о повышении квалификации менеджера);

Дебет 60 - Кредит 91

- 141,36 руб. (27 983,60 руб. - 27 842,24 руб.) - в составе прочих доходов организации учтена курсовая разница со стоимости услуг по обучению.

23 апреля 2007 г.:

Дебет 44 - Кредит 71

- 13 376,48 руб. (65 долл. х 25,7240 руб./долл. х 8 дней) - в расходах учтены суточные за 8 дней (с 15 по 22 апреля), в течение которых менеджер находился в командировке;

Дебет 44 - Кредит 71

- 24 527,09 руб. ( (250 евро + 200 евро + 250 евро) х х 35,0387 руб./евро) - на расходы отнесена стоимость проезда, питания и проживания менеджера.

Согласно утвержденному руководителем организации авансовому отчету менеджера получается, что работник должен вернуть в кассу организации 96, 43 руб. (38 000 руб. - (13 376,48 руб. + + 24 527,09 руб.)).

В момент возврата менеджером излишне выплаченных ему денежных средств в учете организации делается проводка:

Дебет 50 - Кредит 71

- 96,43 руб. - погашена дебиторская задолженность по авансовому отчету.

По мнению Минфина России и представителей налоговых органов, расходы на питание, которые работодатель возмещает работнику, не будут являться расходами, которые возможно учесть при налогообложении прибыли.

Представители Минфина считают, что при направлении сотрудников в командировку для возмещения дополнительных расходов, связанных с проживанием вне постоянного места жительства, и в первую очередь расходов на питание предназначены выплачиваемые суточные (см. письмо Минфина России от 04.03.2005 N 03-05-01-04/51).

В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ при оплате работодателем работнику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются, в частности, суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством. При этом специалисты финансового ведомства считают, что если помимо суточных, оплачиваются еще и расходы на питание командированного сотрудника, то на такие дополнительные расходы должен быть начислен НДФЛ.

Аналогичного мнения придерживаются и представители налоговых органов (см. письмо УФНС России по г. Москве от 14.07.2006 N 28-11/62271).

Порядок учета расходов, связанных с оплатой участия в консультационном семинаре, аналогичен тому порядку учета расходов на обучение, который мы рассмотрели в наших примерах. При этом необходимо помнить о том, что в налоговом учете такие расходы учитываются по разным правилам, с учетом требований, предъявляемых Налоговым кодексом РФ (подпункты 15, 23 п. 1 ст. 264 НК РФ), см. выше.

Приятное с полезным

Расходами на подготовку и (или) переподготовку кадров не признаются затраты, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения (п. 3 ст. 264 НК РФ). Нельзя их учесть и в том случае, если семинар был не учебный, а консультационный. Такие расходы в любом случае оплачиваются за счет чистой прибыли (п. 43 ст. 270 НК РФ).

Отметим, что если стоимость культурной программы будет "спрятана" в общей стоимости семинара, то формальных препятствий к ее учету у налогоплательщика нет. Но следует помнить о критериях ст. 252 НК РФ: чем выше будет общая стоимость семинара, тем больше вероятность налогового спора о правомерности учета расходов по причине их экономической необоснованности...

М. Мошкович,

И. Горшкова,

АКДИ "Экономика и жизнь"

"Новая бухгалтерия", выпуск 6, июнь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Другая местность - это местность за пределами административно-территориальных границ соответствующего населенного пункта (п. 16 постановления Пленума ВС РФ от 17.03.2004 N 2 "О применении судами Российской Федерации Трудового кодекса Российской Федерации").

*(2) Указанная сумма суточных за каждый день нахождения в Германии установлена приложением к постановлению Правительства РФ от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных... ".