Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 сентября 2011 г. N 13АП-13903/11

г. Санкт-Петербург

22 сентября 2011 г.

Дело N А42-1693/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 19 сентября 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 22 сентября 2011 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Дмитриевой И.А.

судей Згурской М.Л., Третьяковой Н.О.

при ведении протокола судебного заседания: Брюхановой И.Г.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-13903/2011) ИФНС России по г. Мончегорску Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 14.06.2011 по делу N А42-1693/2011 (судья Галко Е.В.), принятое

по заявлению ООО "АИРКОМ"

к ИФНС России по г. Мончегорску Мурманской области

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя: не явился, извещен;

от ответчика: Коробова Л.П. по доверенности N 1 от 11.01.2011.

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "АИРКОМ" (ОГРН 1045100062182, адрес местонахождения: 184511, Мурманская обл., г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 12; далее - заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы ФНС России по г. Мончегорску Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 706 от 26.11.2010.

Решением суда от 14.06.2011 требования ООО "АИРКОМ" удовлетворены.

В апелляционной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), просит отменить принятый по делу судебный акт и отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований. Податель жалобы не согласен с выводом суда о том, что сумма процентов по коммерческому кредиту не является объектом обложения НДС.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы.

Общество надлежащим образом извещено о времени и месте слушания дела, однако представитель в судебное заседание не явился, в связи с чем, жалоба рассмотрена в его отсутствие.

Законность и обоснованность вынесенного по делу судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекция провела камеральную проверку деклараций Общества по НДС за 2 квартал 2010 года. В ходе проведения проверки налоговым органом было установлено, что Обществом в нарушение положений абзаца второго пункта 3 статьи 161 НК РФ, неисчислен и неперечислен в бюджет НДС (налоговый агент) с процентов за предоставление коммерческого кредита - рассрочки оплаты стоимости приобретенного муниципального недвижимого имущества.

По результатам проверки был составлен Акт от 27.10.2010 N 1450/1449 (л.д. 11).

Обществом были представлены возражения по Акту проверки (л.д. 13).

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений Общества Инспекцией было вынесено решение от 26.11.2010 N 706 о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату сумм НДС в результате неправомерного бездействия в виде взыскания штрафа в сумме 804,40 руб. (л.д. 14).

Данным решением Обществу доначислен НДС (налоговый агент) в сумме 4 022 руб. и пени в сумме 101,68 руб.

Решение Инспекции было обжаловано заявителем в вышестоящий налоговый орган в апелляционном порядке (л.д. 17).

Решением Управления ФНС России по Мурманской области от 17.01.2011 N 25 решение Инспекции было изменено: из его резолютивной части был исключен пункт 1 и подпункт 3.2 пункта 3; в подпункте 3.1 пункта 3 уменьшен доначисленный налог до 3 408 руб. Инспекции поручено произвести перерасчет суммы пеней (л.д. 19).

Заявитель, считая решение Инспекции от 26.11.2010 N 706 незаконным, обжаловало его в арбитражный суд.

Суд удовлетворил заявление.

Апелляционная инстанция, изучив материалы дела и проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, считает, что обжалуемый судебный акт не подлежит отмене, исходя из следующего.

В силу статьи 422 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

По договору купли-продажи согласно пункту 1 статьи 454 ГК РФ одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену), условие договора купли-продажи о товаре считается согласованным, если договор позволяет определить наименование и количество товара (пункт 3 статьи 455 ГК РФ) - консенсуальная сделка, срок исполнения продавцом обязанности передать товар определяется договором, а при его отсутствии в соответствии с правилами предусмотренными статьей 314 ГК РФ (пункт 1 статьи 457 ГК РФ).

Как установлено судом первой инстанции 01.06.2009 между Комитетом имущественных отношений администрации города Мончегорска, действующего от имени, в интересах и по поручению собственника муниципального имущества - муниципального образования "Городской округ город Мончегорск с подведомственной территорией" (Продавец), и ООО "АИРКОМ" (Покупатель) был заключен Договор купли-продажи муниципального недвижимого имущества N 37 (л.д. 23).

Предметом договора является нежилое помещение общей площадью 93,9 кв.м, расположенное по адресу: г. Мончегорск, пр. Металлургов, д. 12 (пункт 1.2).

Стоимость недвижимого имущества составляет 2 834 000 руб. (без НДС). Рыночная стоимость с учетом НДС 3 344 120 руб. (пункт 2.1).

Цена недвижимого имущества является фиксированной и изменению не подлежит (пункт 2.4).

Пунктом 3 Договора предусмотрены условия и порядок расчетов.

В течение 10 календарных дней с даты подписания Договора Покупатель перечисляет часть стоимости недвижимого имущества в размере 1 749,41 руб. (без НДС) на расчетный счет Продавца (пункт 3.1).

Оплату оставшейся части стоимости недвижимого имущества Покупатель обязуется производить ежемесячно на расчетный счет Продавца в рассрочку в течение 60 месяцев и в установленные сроки согласно графику платежей, являющемуся приложением к настоящему Договору (пункт 3.2) (л.д. 84).

На сумму денежных средств, по уплате которой предоставляется рассрочка, производится начисление процентов исходя из ставки, равной одной трети ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей на дату опубликования объявления о продаже арендуемого имущества, что составляет 12,5% годовых (пункт 3.3).

Право собственности на недвижимое имущество зарегистрировано за Обществом 26.06.2009 (л.д. 25 оборот).

На основании Договора залога от 01.06.2009 в обеспечение Договора купли-продажи от 01.06.2009 N 37 муниципальное недвижимое имущество передано ООО "АИРКОМ" (Залогодатель) в залог Муниципальному образованию "Городской округ город Мончегорск с подведомственной территорией" (Залогодержатель) (л.д. 26).

Во исполнение условий Договора купли-продажи от 01.06.2009 N 37 согласно графику платежей во 2 квартале 2010 года Общество уплатило сумму основного долга в размере 128 700 руб., а также проценты в размере 22 343,76 руб.

Общество исчислило НДС (налоговый агент) в размере 23 166 руб. с суммы основного долга 128 700 руб.

Налоговый орган доначислил НДС (налоговый агент) в размере 3 408 руб. с суммы процентов 22 343,76 руб. (22 343,76 х 18/118) (л.д. 21).

Пунктом 2.1 Договора от 01.06.2009 N 37 сторонами сделки согласована цена недвижимого имущества в размере 2 834 000 руб., которая в соответствии пунктом 1 статьи 168 НК РФ увеличена на сумму НДС и с налогом составила 3 344 120 руб.

Судом перовой инстанции правомерно отмечено, что спорные отношения о порядке оплаты приобретаемого имущества возникли в связи с отчуждением из муниципальной собственности недвижимого имущества, арендуемого субъектом малого и среднего предпринимательства, в соответствии с Федеральным законом от 22.07.2008 N 159-ФЗ "Об особенностях отчуждения недвижимого имущества, находящегося в государственной собственности субъектов Российской Федерации или в муниципальной собственности и арендуемого субъектами малого и среднего предпринимательства" (далее - Закона N 159-ФЗ), на что прямо указано в Договоре N 37.

Статьей 3 Закона N 159-ФЗ предусмотрено, что муниципальное имущество реализуется по цене, равной его рыночной стоимости.

Пунктом 3 статьи 5 Закона N 159-ФЗ предусмотрено, что на сумму денежных средств, по уплате которой предоставляется рассрочка, производится начисление процентов исходя из ставки, равной одной трети ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей на дату опубликования объявления о продаже арендуемого имущества.

Пункт 2.1 Договора N 37 о цене муниципального имущества, равной рыночной стоимости с учетом НДС 3 344 120 руб., соответствует пункту 3 Закона N 159-ФЗ.

Пункт 3.3 Договора N 37 о начислении и уплате процентов на сумму денежных средств, по уплате которой предоставляется рассрочка, соответствует данным положениям подпункта 3 статьи 5 Закона N 159-ФЗ.

Данное условие не противоречит положениям пункта 4 статьи 488 и статьи 823 ГК РФ.

Согласно статье 823 ГК РФ к коммерческому кредиту относятся гражданско-правовые обязательства, предусматривающие отсрочку или рассрочку оплаты товаров, работ или услуг, а также предоставление денежных средств в виде аванса или предварительной оплаты, с оплатой процентов за пользование коммерческим кредитом (то есть за отсрочку оплаты проданного товара).

Проценты, взимаемые за пользование коммерческим кредитом (в том числе суммами аванса, предварительной оплаты), являются платой за пользование денежными средствами. Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 14 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 13 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 14 от 08.10.1998 "О практике применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о процентах за пользование чужими денежными средствами", договором может быть предусмотрена обязанность покупателя уплачивать проценты на сумму, соответствующую цене товара, начиная со дня передачи товара продавцом (пункт 4 статьи 488 Кодекса). Указанные проценты, начисляемые (если иное не установлено договором) до дня, когда оплата товара была произведена, являются платой за коммерческий кредит (статья 823 Кодекса).

В соответствии со статьей 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Согласно статье 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно подпункту 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 153 НК РФ установлено, что налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Указанные в данном пункте доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.

По общему правилу налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено статьей 154 НК РФ, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 1 статьи 154 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Пунктами 1 и 2 статьи 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров соответствующую сумму налога. Сумма налога, предъявляемая продавцом покупателю, исчисляется по каждому виду этих товаров как соответствующая налоговой ставке процентная доля цены реализуемых товаров.

Таким образом, из названных норм права следует, что при реализации товаров налогоплательщик предъявляет покупателю к уплате НДС, начисляемый исключительно на цену реализуемых товаров.

Следовательно, учитывая указанный порядок формирования выручки, Общество обязано формировать облагаемую налогом на добавленную стоимость базу, исходя из выручки от реализации данного имущества.

Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль регулируется главой 25 НК РФ.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии со статьей 248 НК РФ к доходам в целях налогообложения налогом на прибыль относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

В пунктах 1 и 2 статьи 249 НК РФ установлено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Пунктом 3 статьи 249 НК РФ предусмотрено, что особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями настоящей главы.

В соответствии с пунктом 6 статьи 250 НК РФ доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам, являются внереализационными доходами, равно как и внереализационными расходами (подпункт 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ).

Из содержания данных положений Кодекса следует, что доходом от реализации недвижимого имущества является выручка, полученная за реализованное имущество, т.е. стоимость (цена) данного имущества, определенная договором.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Поскольку реализация товара - это передача права собственности на товар от одного определенного лица (продавца) к другому определенному лицу (покупателю), постольку денежное выражение реализации товара определяется той суммой денежных средств, которую покупатель обязан уплатить продавцу, от которого получил товар по цене, установленной для покупателя.

В состав выручки подлежит включению только рассчитанная исходя из указанной цены стоимость имущества, поставленной конкретному покупателю.

Согласно статье 41 НК РФ доходом налогоплательщика признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме.

Таким образом, указанные проценты не увеличивают цену товара.

Следовательно, поставщик не вправе начислять покупателю НДС на сумму процентов за пользование коммерческим кредитом, поскольку она не увеличивает цену товара.

Аналогичная правовая позиция содержится в определении ВАС РФ от 29.06.2007 N 7574/07, в котором суд указал, что выплачиваемые за кредит проценты не увеличивают цену товара, тогда как в соответствии с пунктом 1 статьи 40, пункта 1 статьи 154, пунктов 1 и 2 статьи 168 НК РФ при реализации товаров поставщик предъявляет к уплате налог на добавленную стоимость, начисляемый исключительно на цену товаров.

В соответствии с абзацем вторым пункта 3 статьи 161 НК РФ при реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации (передаче) указанного имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Пунктом 4 статьи 164 НК РФ предусмотрено, что при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 161 настоящего Кодекса налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Судом первой инстанции отмечено следующее.

В графике платежей содержатся суммы, подлежащие перечислению Продавцу без НДС (л.д. 84).

Исчисленная в соответствии с пунктом 1 статьи 154, пунктом 3 статьи 161 НК РФ налоговая база за 2 квартал 2010 года, определяемая как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога, составила 151 866 руб.; сумма НДС, исчисленная расчетным путем и подлежащая удержанию и перечислению в бюджет, составила 23 166 руб. (151 866 х 18/118).

Предусмотренные пунктом 3.3 Договора N 37 проценты, начисленные на сумму денежных средств, по уплате которой предоставляется рассрочка, являются платой за коммерческий кредит, а не за реализованное имущество, в связи с чем не являются доходом (выручкой) от реализации этого имущества, а относятся к внереализационным доходам, не связанным с реализацией, и не являются объектом обложения НДС.

Согласно пункту 6.2 ПБУ 9/99 при продаже продукции и товаров на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки или рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности.

Величина поступлений и (или) дебиторской задолженности определяется исходя из цены, предусмотренной договором между организацией и покупателем (пункт 6.1 ПБУ 9/99).

Проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, являются прочими доходами (пункт 7 ПБУ 9/99).

Из содержания данных положений ПБУ 9/99 также следует, что проценты за предоставление коммерческого кредита, которые не являются ценой имущества, не являются доходом от его реализации, а относятся к прочим доходам, не связанным с его реализацией.

В силу статьи 162 НК РФ только продавец товаров (работ, услуг) вправе увеличить налоговую базу по НДС и только на суммы, прямо предусмотренные данной статьей.

В частности, на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг); полученные в виде процента по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшими в периодах, за которые производится расчет процента (подпункты 2, 3 пункта 1 статьи 162 НК РФ).

Данными положениями Кодекса предусмотрено налогообложение процентов по товарному кредиту и только в части превышения ставки рефинансирования ЦБ РФ.

Увеличение налоговой базы на проценты по коммерческому кредиту положениями статьи 162 НК РФ не предусмотрено.

Таким образом, продавец не вправе предъявлять к оплате покупателю имущества сумму НДС, исчисленную с процентов по коммерческому кредиту.

Согласно положениям главы 21 НК РФ налогоплательщики не вправе изменять установленный законодательством о налогах и сборах порядок предъявления налога к уплате покупателю.

Судом первой инстанции также верно отмечено, уплата налоговым агентом НДС из собственных средств главой 21 НК РФ не предусмотрена.

Условиями Договора N 37 цена имущества на сумму НДС, исчисленную с процентов, не увеличена.

Пунктом 2.4 Договора N 37 предусмотрено, что цена недвижимого имущества является фиксированной и изменению не подлежит.

Право на изменение в одностороннем порядке условий договора и увеличение цены реализованного имущества Общество не имеет.

Следовательно, Общество (покупатель) не вправе удерживать из выплачиваемых продавцу процентов сумму НДС, поскольку данная сумма в цену приобретенного имущества не включена.

При указанных обстоятельствах апелляционный суд не находит оснований для отмены обжалуемого решения и отказывает в удовлетворении апелляционной жалобы.

При принятии решения от 14.06.2010 суд первой инстанций полно установил фактические обстоятельства дела, правильно применили нормы материального права и не допустили каких-либо нарушений норм процессуального права, влекущих в силу части 4 статьи 270 АПК РФ безусловную отмену обжалуемого судебного акта.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 14.06.2011 по делу N А42-1693/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.

Председательствующий

И.А. Дмитриева

Судьи

М.Л. Згурская Н.О. Третьякова