Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 сентября 2011 г. N 19АП-4671/11

23 сентября 2011 г.

Дело N А48-834/2011

город Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 19 сентября 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 23 сентября 2011 года

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи - Ольшанской Н.А.,

судей - Осиповой М.Б.,

Михайловой Т.Л.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А.,

при участии:

ИП Пурышева В.В.,

от налогового органа: Хованской Л.А., заместителя начальника отдела камеральных проверок по доверенности N 03-02/12129 от 16.09.2011; Барановой А.Н. и.о. начальника юридического отдела по доверенности N 03-02 от 12.07.2011,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Орловской области на решение Арбитражного суда Орловской области от 14.07.2011 по делу N А48-834/2011 (судья Клименко Е.В.), принятое по заявлению Индивидуального предпринимателя Пурышева Валерия Владиленовича (ОГРНИП 307574106800026, ИНН 572000116783) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Орловской области о признании недействительными решений от 13.09.2010 N 870, 871,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Пурышев Валерий Владиленович (далее - ИП Пурышев В.В., Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Орловской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений N 870 и N 871 от 13.09.2010 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда Орловской области от 14.07.2011 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт. Инспекция считает неправомерным вывод суда о том, что налоговому органу в рамках камеральной проверки деклараций за 2009 год необходимо было установить, учитывал ли Предприниматель денежные средства, полученные от ИП Пурышевой Т.В. в 2009 году за зерно, отгруженное в 2008 году, в доходах 2008 года.

Также Инспекция ссылается на то, что факт возврата Предпринимателю сумм авансовых платежей не свидетельствует о том, что налоговым органом необоснованно увеличена налогооблагаемая база по НДФЛ и ЕСН, поскольку ИП Пурышев В.В. должен был включить авансовые платежи, поступившие в соответствующем налоговом периоде в налогооблагаемую базу этого же периода вне зависимости от факта расторжения договора.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, заслушав представителей сторон, явившихся в судебное заседание, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.

Как следует из материалов дела, 29 апреля 2010 года ИП Пурышевым В.В. в Инспекцию были представлены налоговые декларации по налогу на доходы физических лиц за 2009 год и единому социальному налогу за 2009 год.

По результатам проведенных камеральных проверок налоговых деклараций Предпринимателя Инспекцией составлены акты N 923 и N 925 от 06.08.2010, на основании которых приняты решения N 870 и N 871 от 13.09.2010 о привлечении ИП Пурышева В.В. к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на доходы физических лиц, в виде штрафа в сумме 15 865 руб.; за неуплату единого социального налога в виде штрафа, в том числе в сумме 6516, 60 руб.

Кроме того, Предпринимателю предложено уплатить налог на доходы физических лиц за 2009 год в сумме 79 239 руб. и единый социальный налог за 2009 год в сумме 32 583 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Орловской области от 03.03.2011 N 40 апелляционная жалоба ИП Пурышева В.В. оставлена без удовлетворения, а обжалуемые решения Инспекции от 13.09.2010 NN 870, 871 - без изменения.

Не согласившись с решениями Инспекции от 13.09.2010 N N 870, 871, Предприниматель обратился в Арбитражный суд Орловской области с соответствующим заявлением.

Судом установлено, что Предприниматель в 2008, 2009 годах исчислял свои доходы по методу "начисления" - в порядке, аналогичном для исчисления налога на прибыль организациями.

При проведении камеральных проверок Инспекция исходила из положений, содержащихся в пункте 13 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, согласно которому для учета доходов и расходов Предприниматель должен был применять "кассовый" метод и определять доход в момент его получения - по поступлению денежных средств.

Исчислив доходы Предпринимателя по кассовому методу, Инспекция определила, что Предприниматель занизил свои доходы за 2009 год, в том числе на сумму 210 000 руб., поступившую в 2009 году на расчетный счет Предпринимателя от ИП Пурышева Т.В. в оплату задолженности за реализованный в 2008 году товар по договору от 15.05.2007.

Данный вывод Инспекции суд апелляционной инстанции считает неправомерным исходя из следующего.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 11.11.1997 N 16-П "По делу о проверке конституционности статьи 11.1 Закона Российской Федерации от 1 апреля 1993 года "О Государственной границе Российской Федерации" в редакции от 19 июля 1997 года", установить налог можно только законом; налог может считаться законно установленным только в том случае, если законом зафиксированы существенные элементы налогообложения; если существенные элементы налога устанавливаются исполнительной властью, то принцип определенности налоговых обязательств подвергается угрозе, поскольку эти обязательства могут быть изменены в худшую для налогоплательщика сторону в упрощенном порядке.

Порядок исчисления налога на доходы включает в себя регулирование по вопросам, связанным с определением общих условий признания доходов и расходов, с установлением исключений в части перечня доходов и расходов, не учитываемых для целей налогообложения, с регламентацией вопросов, касающихся момента признания доходов и расходов. В силу пунктов 1, 5 и 6 статьи 3, статьи 4, пункта 1 статьи 17 указанные вопросы, как связанные с определением элемента налогообложения - порядка исчисления индивидуальными предпринимателями налога на доходы - подлежат урегулированию НК РФ.

Учитывая изложенное, пункт 1 статьи 221 НК РФ, закрепляя положение о праве индивидуальных предпринимателей на уменьшение облагаемого налогом дохода на профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода, а также о том, что состав данных расходов определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов, установленному главой "Налог на прибыль организаций", отсылает к положениям главы 25 НК РФ не только в части регламентации состава расходов, но и порядка их признания - момента учета для целей налогообложения.

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации, определяя порядок признания доходов и расходов, закрепляет в статьях 271-273 НК РФ два метода - начисления и кассовый. При этом согласно пункту 1 статьи 273 НК РФ выбор кассового метода - это право организации при условии ее соответствия требованиям, указанным в этой норме.

Предоставление же индивидуальным предпринимателям права выбора применения кассового метода необходимо также постольку, поскольку в силу пункта 4 статьи 227 НК РФ индивидуальные предприниматели при получении убытка в текущем налоговом периоде не имеют право на уменьшение на сумму этого убытка доходов будущих периодов. Данный же убыток может возникнуть, в том числе, ввиду особенностей налогового учета и признания фактически понесенных расходов ранее момента получения дохода от реализации товаров (работ, услуг), для изготовления (выполнения, оказания) которых эти расходы были понесены).

Приведенное толкование изложено в Решение ВАС РФ от 08.10.2010 N ВАС-9939/10 "О признании недействующими пункта 13 и подпунктов 1-3 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утв. Приказом Минфина РФ и МНС РФ от 13.08.2002 N БГ-3-04/430".

Таким образом, нормы права, установленные статьями 271-272 Налогового кодекса РФ, не предусматривают ограничений прав налогоплательщиков по самостоятельному выбору порядка признания и доходов, и расходов.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде Предприниматель осуществлял деятельность по реализации товаров и находился на общей системе налогообложения.

Учет доходов и расходов для целей налогообложения налогом на доходы физических лиц Предпринимателем производился методом начисления по правилам, соответствующим установленным статьей 272 НК РФ.

Так, из материалов дела следует, что денежные средства в размере 210 000 руб. поступили на расчетный счет Предпринимателя в 2009 году за реализованное в адрес ИП Пурышева Т.В. зерно, отгрузка которого произведена Предпринимателем в 2008 году, что подтверждается счетами-фактурами и товарными накладными N 55 от 20.06.2008, N 56 от 20.06.2008, N 57 от 30.06.2008, N 65 от 30.10.2008, N 66 от 01.11.2008.

Судом установлено, что по отгрузке зерна Предприниматель отразил указанные суммы в доходах 2008 года, что подтверждается книгой доходов и расходов за 2008 год; применяя метод начисления сумму дохода Предприниматель учёл при уплате налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2008 года.

Данные обстоятельства налоговым органом не опровергнуты. В оспариваемом решении и судебном разбирательстве налоговый орган факт уплаты налога на доходы физических лиц и единого социального налога в 2008 году с учетом этих сумм подтвердил.

При таких обстоятельствах заключение Инспекции о том, что, определяя доходы и расходы не по кассовому методу, Предприниматель занизил свои доходы за 2009 год на сумму 210 000 руб., противоречит вышеперечисленным положениям Налогового кодекса РФ и правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной Решении от 08.10.2010 N ВАС-9939/10.

Кроме того, по результатам проведенных камеральных проверок налоговых деклараций ИП Пурышева В.В. Инспекция пришла к выводу о неправомерном занижении Предпринимателем дохода за 2009 год, возникшем в результате неправомерного невключения в суммы дохода от предпринимательской деятельности сумм авансовых платежей (предоплаты за товар), поступивших на расчетный счет ИП Пурышева В.В. от ИП Хрусина В.В., в размере 400 000 руб.

Признавая неправомерным указанный вывод налогового органа суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами РФ.

Статья 210 НК РФ устанавливает, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (пункт 1); для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ (в размере 13 процентов), налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ.

В силу пункта 3 статьи 225 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.

В соответствии с пунктом 2 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Пунктом 3 статьи 237 НК РФ установлено, что налоговая база по ЕСН определяется предпринимателями как сумма доходов, полученных за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Доход как для целей исчисления НДФЛ, так и для целей исчисления ЕСН определяется аналогичным образом.

Статьей 38 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) предусмотрено, что объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Налогового кодекса РФ и с учетом положений статьи 38 НК РФ.

Исходя из статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

В ходе проведенной выездной проверки налоговым органом установлено и не оспаривается Предпринимателем, что в 2009 году на расчетный счет ИП Пурышева В.В. поступили платежи в размере 400 000 руб. в счет предстоящих поставок товара по договору N 21 12 09 от 21.12.2009, заключенному с ИП Хрусиным В.В.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции соглашается с доводом налогового органа о том, что Предприниматель, должен был включить авансовые платежи в сумме 400 000 руб., поступившие в 2009 году, в налогооблагаемую базу этого налогового периода, то есть 2009 года.

Однако, при вынесении оспариваемых решений от 13.09.2010 налоговым органом не было учтено, что суммы поступивших авансовых платежей (предоплаты за товар) в размере 400 000 руб. были возвращены Предпринимателем ИП Хрусину В.В. в период с 18.01.2010 по 06.07.2010 в связи с расторжением договора от 21.12.2009 N 21 12 09, что подтверждается имеющимся в материалах дела протоколом от 31.12.2009 о расторжении договора и возврате денежных средств покупателю и платежными поручениями от 18.01.2010 N 132 на сумму 150 000 руб., от 26.01.2010 N 137 на сумму 180 000 руб., от 06.07.2010 N 165 на сумму 110 000 руб., где в назначении платежа указано "возврат денежных средств по договору N 21 12 09 от 21.12.2009".

Таким образом, в связи с обоюдным расторжением договора сторонами в 2009 году и возвратом денежных средств в размере 400 000 руб., такие поступления не могут иметь статус дохода как экономической выгоды налогоплательщика, в связи с чем не могли повлечь увеличение налоговых обязательств Предпринимателя.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о неправомерности доначисления налоговым органом ИП Пурышеву В.В. НДФЛ и ЕСН с указанной суммы.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену решения в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Орловской области от 14.07.2011 по делу N А48-834/2011 надлежит оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Орловской области - без удовлетворения.

В соответствии с подпунктом 1.1. пункта 1 статьи 333.37 НК РФ (в редакции Федерального закона от 25.12.2008 N 281-ФЗ) государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах в качестве истцов или ответчиков, освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах. В связи с указанным вопрос о распределении судебных расходов за рассмотрение апелляционной жалобы судом апелляционной инстанции не решается.

Руководствуясь частью 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда Орловской области от 14.07.2011 по делу N А48-834/2011 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Орловской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Орловской области.

Председательствующий судья

Н.А. Ольшанская

Судьи

М.Б. Осипова Т.Л. Михайлова