Вопрос: Обществом заключен договор аренды недвижимого имущества (газопроводы). У арендодателя отсутствуют свидетельства о регистрации прав собственности на недвижимое имущество. Прошу дать ответ: может ли арендатор учесть расходы в виде арендной платы в целях налогообложения прибыли по указанному договору с учетом последних разъяснений Минфина РФ, а также с учетом последних решений арбитражных судов? (ООО "Аудит-новые технологии", апрель 2007 г.)

Обществом заключен договор аренды недвижимого имущества (газопроводы). У арендодателя отсутствуют свидетельства о регистрации прав собственности на недвижимое имущество. Прошу дать ответ: может ли арендатор учесть расходы в виде арендной платы в целях налогообложения прибыли по указанному договору с учетом последних разъяснений Минфина РФ, а также с учетом последних решений арбитражных судов?

В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные платежи за арендуемое имущество. Однако чтобы данные суммы учесть при расчете налога на прибыль, они должны быть экономически оправданы и документально подтверждены (ст. 252 НК РФ). Кроме того, арендные платежи должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Поскольку арендованные газопроводы используются в деятельности, направленной на получение дохода (транспортировка газа), то, по нашему мнению, не должно возникнуть сомнений в экономической оправданности расходов в виде арендной платы.

Что касается документального подтверждения указанных расходов, то обращаем Ваше внимание на следующее.

Статья 609 ГК РФ определяет, что договор аренды, по которому хотя бы одна из сторон договора является юридическое лицо, должен быть заключен в письменной форме.

Согласно статье 313 НК РФ подтверждением данных налогового учета являются, в частности, первичные учетные документы. Пунктами 1 и 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Таким образом, помимо договора аренды, составленного в письменной форме, документальным подтверждением произведенных расходов являются первичные учетные документы (акты приема-передачи оказанных услуг*(1) или бухгалтерские справки), составленные в соответствии с требованиями Закона N 129-ФЗ. С этим согласны представители финансового и налогового ведомств (например, Письмо Минфина России от 07.06.2006 г. N 03-03-04/1/505, а также Письмо УМНС России по г. Москве от 30.08.2006 г. N 20-12/77792).

Свидетельство о регистрации не является первичным бухгалтерским документом, и оно никак не может служить документальным подтверждением факта несения расходов в виде арендной платы. То есть, чтобы для целей расчета налога на прибыль арендная плата была признана документально подтвержденной, арендатор не обязан получать с арендодателя копию свидетельства о государственной регистрации права собственности на недвижимое имущество.

Кроме того, даже отсутствие у арендодателя свидетельства о регистрации права собственности на объект недвижимого имущества не говорит о том, что он не имеет права сдавать указанное имущество в аренду. В частности, согласно пункту 1 статьи 6 Федерального закона от 21.07.1997 г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" права на недвижимое имущество, возникшие до момента вступления в силу настоящего Федерального закона (до 02.02.1998 г.), признаются юридически действительными при отсутствии их государственной регистрации, введенной настоящим Федеральным законом. Государственная регистрация таких прав проводится по желанию их обладателей. Следовательно, собственник такого имущества вправе сдавать его в аренду, и не имея свидетельства о регистрации прав собственности на недвижимое имущество.

Таким образом, если арендатором заключен договор аренды (в письменной форме) и у него имеются первичные бухгалтерские документы, подтверждающие понесенные затраты, то данные затраты в виде арендной платы уменьшают налогооблагаемый доход.

Необходимо отметить, что в ряде случаев налоговые органы исключают арендную плату из состава расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль, основываясь на том, что арендодатель не является собственником или уполномоченным лицом, и, следовательно, в силу статьей 168 и 608 ГК РФ договор аренды с таким арендодателем является недействительным, то есть не соблюдается требование о документальном подтверждении расходов.

Однако, согласно пункту 3 статьи 2 ГК РФ к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством. При этом в соответствии со статьями 1 и 2 НК РФ Гражданский кодекс не относится к актам законодательства по налогам и сборам.

Из выше изложенных норм следует, что если применение норм законодательства о налогах и сборах не поставлено в зависимость от соблюдения норм гражданского законодательства, то налоговая норма применяется вне зависимости от соблюдения гражданско-правовой нормы. Налоговое законодательство не требует подтверждения прав арендодателя на сдачу имущества в аренду для включения арендной платы в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход. Поэтому, по нашему мнению, для отнесения сумм арендной платы на расходы, учитываемые при расчете налога на прибыль, имеет значение несение организацией реальных расходов по аренде недвижимого имущества, а не действительность договора, во исполнение которого производятся расходы. Аналогичного подхода придерживаются и арбитражные суды.

В частности, в Постановлении от 14.02.2007 г., 07.02.2007 г. N Ф03-А59/06-2/5389 по делу N А59-1398/06-С24 ФАС Дальневосточного округа исходил из того, что нарушение норм гражданского законодательства не влияет на налогообложение, поскольку НК РФ не ставит наличие затрат в зависимость от правомерности заключения договора аренды. Для включения арендной платы в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, определяющим является подтверждение факта использования арендованного помещения и несения расходов по оплате арендных платежей.

Аналогичными аргументами руководствовался и ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 09.11.2006 г. по делу N А56-58414/2005. Вынося решение, суд указал на то, что налоговое законодательство не связывает порядок исчисления и уплаты налогов с выполнением требований других отраслей законодательства, в том числе гражданского.

Кроме того, в Постановлении от 11.08.2003 г. N Ф04/3816-1276/А45-2003, принимая решение о правомерности включения арендной платы в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, ФАС Западно-Сибирского округа исходил из того, что отсутствие государственной регистрации помещения относится к хозяйственно-финансовой деятельности общества, и не влияет на его налогообложение.

Вывод

По нашему мнению, организация вправе учитывать арендную плату за арендованные газопроводы в составе прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход, и при отсутствии регистрации за арендодателем права собственности на арендованное имущество.

15 апреля 2007 г.

ООО "Аудит-новые технологии", апрель 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) По нашему мнению, факт аренды не требует иного документального подтверждения, нежели договор аренды и акт приемки-передачи имущества. Соответственно, если договаривающимися сторонами заключен договор аренды и подписан акт приема-передачи имущества, являющегося предметом аренды, то из этого следует, что услуга реализуется (потребляется) сторонами договора, и следовательно, у организаций есть основание для отражения сумм доходов и расходов, связанных с реализацией такой услуги.

Данные основания возникают у организаций вне зависимости от подписания акта приема-передачи услуги, тем более что требование об обязательном составлении актов приема-передачи услуг в виде аренды законодательством о бухгалтерском учете не предусмотрено. Аналогичное мнение высказала и ФНС России в Письме от 05.09.2005 г. N 02-1-07/81, а также Минфин России в Письме от 26.10.2004 г. N 03-03-01-04/1/86.

Однако следует заметить, что Минфин России высказывал и иное мнение. Так, в Письме от 24.06.2005 г. N 03-05-01-04/205 сказано, что минимальный перечень документов, которыми должна быть оформлена сделка по сдаче имущества в аренду, включает в себя договор, а также акт об оказанных услугах по аренде помещения.