Комментарий к Федеральному закону от 24 июля 2002 г. N 104-ФЗ (в ред. Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ) "Глава 26.3. система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" (О.Е. Логинова, "Нормативные акты для бухгалтера", N 12, июнь 2007 г.)

Комментарий к Федеральному закону от 24 июля 2002 г. N 104-ФЗ
(в ред. Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ)
"Глава 26.3. система налогообложения в виде единого налога на
вмененный доход для отдельных видов деятельности"

Опубликованная глава 26.3 Налогового кодекса о "вмененном" спецрежиме начнет действовать с 1 января 2008 года. Поправки изменили список видов деятельности, подвластных ЕНВД. Кроме того, в отношении некоторых из них введен дифференцированный подход к определению базовой доходности. Рассмотрим основные новшества "вмененной" главы подробнее.

Что не подвластно новой "вмененке"

Новая редакция главы не разрешает переходить на "вмененку" крупнейшим налогоплательщикам. Кроме того, нельзя будет применять спецрежим, если подвластная ему деятельность ведется в рамках договора доверительного управления имуществом. Сейчас такой запрет действует только в отношении договора простого товарищества.

В результате поправок прояснился вопрос налогообложения услуг по гарантийному ремонту автомобилей. Применять "вмененку" в отношении данной деятельности нельзя. Сейчас финансисты придерживаются такой же позиции. Поскольку за ремонт в данном случае платят изготовители или продавцы, а не физические лица (письмо Минфина России от 23.03.2007 N 03-11-04/3/75*(1)). Правда, ранее специалисты финансового ведомства высказывали и противоположную точку зрения (письмо Минфина России от 25.08.2006 N 03-11-04/3/387*(2)).

С 2008 года не будет считаться розничной для целей "вмененки" торговля следующими товарами:

- газом в баллонах. Сейчас розничная торговля газом может быть переведена на спецрежим (письмо Минфина России от 18.12.2006 N 03-11-04/3/542);

- грузовыми и специальными автомобилями, прицепами, полуприцепами, прицепами-роспусками, автобусами любых типов. В настоящее время нельзя применять "вмененку" лишь при розничной торговле подакцизным транспортом. То есть легковыми автомобилями и мотоциклами с мощностью двигателя свыше 150 л. с.;

- лекарственными препаратами по льготным (бесплатным) рецептам. Сейчас, по мнению финансистов, при частичной оплате лекарств гражданами платить "вмененный" налог можно. А вот выдача лекарств по бесплатным рецептам этому спецрежиму не подвластна (письмо Минфина России от 18.01.2007 N 03-11-04/3/10).

Кроме того, законодатели уточнили, что к розничной торговле не будет относиться продажа товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (в т.ч. посылочная торговля, а также продажи через телемагазины и Интернет). Отметим, что финансовое ведомство и сейчас не разрешает платить "вмененный" налог в отношении интернет-торговли и продажи товаров по почте (письма Минфина России от 23.11.2006 N 03-11-04/3/501*(3) и от 03.07.2006 N 03-11-02/150).

Поправки коснулись и понятия "услуги общественного питания". Так, со следующего года из их числа будут исключены услуги по производству и реализации пива и другого алкоголя. Однако и в настоящее время финансовое ведомство запрещает применять "вмененку" мини-пивоварням, которые продают пиво в собственной закусочной. Поскольку такая деятельность не может быть отнесена к услугам по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий (письмо Минфина России от 19.02.2007 N 03-11-04/3/52).

Еще одно новшество, связанное с услугами общепита, затрагивает интересы образовательных, медицинских и социальных учреждений. С 1 января 2008 года им нельзя будет применять "вмененку".

"Вмененная" деятельность:
новые виды, новая базовая доходность

Со следующего года местные власти смогут переводить на уплату ЕНВД фирмы и предпринимателей, которые сдают в аренду земельные участки:

- для организации стационарных торговых мест;

- для размещения объектов нестационарной торговой сети (прилавков, палаток, ларьков, контейнеров, боксов и т.п.);

- для размещения точек общепита без зала обслуживания посетителей.

Сейчас под "вмененку" подпадают услуги по передаче во временное пользование торговых мест. Но на земельные участки, не оборудованные стационарными торговыми точками, такая "вмененная" деятельность не распространяется (письмо Минфина России от 20.04.2007 N 03-11-04/3/123).

Для нового вида деятельности введены два физических показателя. Так, если площадь участка, который передан в аренду, не превышает 10 кв. м, вмененный доход нужно определять, исходя из количества переданных земель. Базовая доходность составляет в данном случае 5000 рублей за земельный участок. Когда арендодатель сдает участки большего размера, налог придется считать уже в зависимости от площади переданных земель. Базовая доходность для такой деятельности равна 1000 рублей за 1 кв. м площади участка.

Изменения коснулись и деятельности по передаче в аренду торговых мест. Уточнено понятие "торговое место". В новой редакции главы говорится, что на "вмененку" могут быть переведены услуги по передаче во временное пользование:

- торговых мест, которые расположены в объектах стационарной торговой сети без торговых залов;

- объектов нестационарной торговой сети;

- объектов общепита без зала обслуживания посетителей.

Сейчас базовая доходность для арендодателей установлена на одно торговое место. Она составляет 6000 рублей. С 2008 года для этой деятельности предусмотрены уже два значения базовой доходности. Вмененный доход будет зависеть от количества переданных в аренду торговых мест, только если арендодатель сдает торговые места (объекты) площадью не более 5 кв. м. При этом базовая доходность, как и сейчас, определена в размере 6000 рублей за торговое место. В остальных случаях базовую доходность придется рассчитывать, исходя из площади переданных торговых мест. Она равна 1800 рублей за 1 кв. м.

Кроме того, дифференцированный подход к определению базовой доходности будет введен со следующего года и в отношении нестационарной розницы и торговли через киоски, палатки, лотки и другие стационарные объекты без торговых залов. Здесь выбор физического показателя будет также зависеть от площади торгового места. Если она не превышает 5 кв. м, вмененный доход нужно будет, как и сейчас, определять из расчета 9 000 рублей за одно торговое место. Если же площадь, скажем, стационарной торговой точки, не имеющей торгового зала, превышает 5 кв. м, базовая доходность будет уже другой. Она составит 1800 рублей за 1 кв. м. В результате этой поправки возрастет налоговая нагрузка, например, у фирм, которые торгуют в помещении больших складов и платят вмененный налог с количества торговых мест.

В новой редакции "вмененной" главы два физических показателя установлены и для автотранспортных услуг. Так, налог при грузовых перевозках по-прежнему будет зависеть от количества машин. Базовая доходность составит 6000 рублей за автомобиль. А вот для пассажирских перевозок введен новый физический показатель - "посадочное место". При этом базовая доходность определена в размере 1500 рублей с одного посадочного места.

К2 и фактический период работы

В новой редакции уточнено определение корректирующего коэффициента К2. Из списка факторов, которые он должен учитывать, исключили упоминание о фактическом периоде ведения деятельности. Однако и в следующем году "вмененщики" смогут корректировать базовую доходность в зависимости от того, сколько времени они фактически работали в течение месяца. Ведь пункта 6 статьи 346.29 Налогового кодекса, который позволяет так поступать, поправки не коснулись. Возникает вопрос: для чего было внесено изменение?

"Вмененщики" могут самостоятельно скорректировать К2 в зависимости от фактически проработанного времени. Для этого следует определить отношение количества отработанных дней к календарным за каждый месяц квартала. А потом найти среднее арифметическое данных величин. На полученное число и нужно умножать К2 для "временной" корректировки.

Но, с другой стороны, местные власти вправе устанавливать подкоэффициент, который учитывает период ведения деятельности. Могут ли в таком случае "вмененщики" проводить самостоятельную корректировку? В своих последних разъяснениях специалисты финансового ведомства позволяют так поступать независимо от того, ввели местные власти "временной" подкоэффициент или нет (письмо Минфина России от 09.10.2006 N 03-11-05/227).

По всей видимости, законодатели хотели устранить существующую сейчас неясность и оставить только один вариант учета фактически отработанного времени - корректировку К2 самими "вмененщиками".

Еще одна поправка касается порядка утверждения коэффициентов К2. Теперь, если местные власти не успели обновить их значения, в следующем году продолжат действовать прошлогодние коэффициенты.

Переходные правила

В новой редакции "вмененной" главы кодекса прописан порядок учета НДС при переходе на "вмененку" с общей системы налогообложения и возврате на нее с этого спецрежима. Так, НДС, который будущий "вмененщик" начислил при получении авансов, можно будет принять к вычету. При наличии документов, которые подтверждают возврат покупателю суммы НДС с аванса. Вычет можно применить в последнем налоговом периоде перед месяцем перехода на спецрежим.

А в случае ухода с "вмененки" фирмы и предприниматели смогут зачесть входной НДС по купленным во время применения спецрежима товарам (работам, услугам и имущественным правам). При условии, что они не были использованы во "вмененной" деятельности.

О.Е. Логинова,

аудитор

"Нормативные акты для бухгалтера", N 12, июнь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Документ опубликован в "НА" N 9, 2007.

*(2) Документ опубликован в "НА" N 21, 2006.

*(3) Документ опубликован в "НА" N 1, 2007.