Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 октября 2011 г. N 13АП-12391/11

г. Санкт-Петербург

03 октября 2011 г.

Дело N А56-15715/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 26 сентября 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 03 октября 2011 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Дмитриевой И.А.

судей Згурской М.Л., Третьяковой Н.О.

при ведении протокола судебного заседания: Брюхановой И.Г.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-12391/2011) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 09.06.2011 по делу N А56-15715/2011 (судья Баталова Л.А.), принятое

по заявлению ЗАО "ПАРФЮМ"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя: Черкасова Л.Ю. по доверенности N 26/11 от 27.04.2011;

Суворова А.В. по доверенности N 21/11 от 04.04.2011;

от ответчика: Воробьев А.Б. по доверенности N 03-10-05/00018 от 11.01.2011.

установил:

Закрытое акционерное общество "ПАРФЮМ" (далее - ЗАО "ПАРФЮМ", Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция, налоговый орган) от 31.12.2010 N 18-31/22703 о доначислении налога на прибыль в размере 823 277 руб. 27 коп., в том числе 75 558 руб. 30 коп. за 2007 год и 747 668 руб. 97 коп. за 2008 год, начислении пеней в сумме 31 744 руб. 28 коп., о доначислении налога на добавленную стоимость за 2007-2008 года в размере 19 707 239 руб. и пени в сумме 6 539 087 руб. 94 коп.

Решением суда от 09.06.2011 заявление удовлетворено.

В апелляционной жалобе Инспекция просит отменить решение суда от 09.06.2011. Податель жалобы считает, что судом неправильно применены нормы материального права и что выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

В отзыве на апелляционную жалобу Общество просит оставить принятое судом по данному делу решение без изменения, считая его законным и обоснованным.

Ввиду необходимости проверки обоснованности доводов сторон и представления дополнительных доказательств, рассмотрение апелляционной жалобы откладывалось до 26.09.2011.

В настоящем судебном заседании на основании Докладной записки от 22.09.2011 произведена замена состава суда, при котором рассмотрение жалобы начато сначала.

Представитель Инспекции в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы, настаивал на ее удовлетворении.

Представители Общества возражали против удовлетворения жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на жалобу.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ЗАО "ПАРФЮМ" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2008, в том числе по налогу на прибыль, НДС, налогу на имущество, ЕНВД, НДФЛ, транспортного, земельного и водного налогов. Результаты проверки отражены в Акте выездной налоговой проверки N 18-11 от 30.11.2010 (л.д. 34-234 т. 2). На основании данных Акта проверки Инспекция приняла Решение N 18-31/22703 от 31.12.2010 (л.д. 33-302 т. 1), с учетом возражений Общества по Акту проверки от 30.11.2010 (л.д. 31-35 т.3).

Налогоплательщик подал апелляционную жалобу на Решение в Управление ФНС России по Санкт-Петербургу (л.д. 1-23 т.2).

УФНС России по Санкт-Петербургу в удовлетворении апелляционной жалобы отказало и утвердило 22.03.2011 Решение Инспекции в полном объеме (л.д. 24-33 т.2).

Не согласившись с оспариваемы решением по эпизодам, изложенным в пунктах 1.2; 1.6; 1.8; и 2.2 решения, налогоплательщик обратился в суд с заявлением.

Суд первой инстанции удовлетворил заявленные требований в полном объеме.

Как следует из материалов дела, в ходе проверки Инспекция установила противоречия между данными, указанными в налоговых декларациях по НДС (январь, февраль, май, август, сентябрь, октябрь, ноябрь 2007 года в сумме 472 592 401 руб. 38 коп.) и данными книги покупок за январь, февраль, май, август, сентябрь, октябрь, ноябрь 2007 года (452 885 162 руб. 32 коп.), что явилось основанием для отказа в применении налоговых вычетов в размере 19 707 239 руб., в том числе за январь на 427 171 руб.; февраль на 2 810 710 руб.; май на 4 851 214 руб.; август на 3 833 456 руб.; сентябрь на 1 931 034 руб.; октябрь на 2 414 588 руб.; ноябрь на 343 900 руб., а всего на 19 707 239 руб. Счета-фактуры, подтверждающие правомерность заявленных налоговых вычетов, на проверку не представлены (пункт 2.2 Решения, пункт 2.2.3.1 Акта проверки).

Суд первой инстанции признал неправомерным отказ в налоговых вычетах в общем размере 19 707 239 руб.

Поддерживая вывод суда первой инстанции, апелляционный суд отмечает следующее.

Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов за соответствующие налоговые периоды (пункт 4 статьи 89 НК РФ), а потому размер исчисленных Инспекцией по результатам такой проверки сумм налогов должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика перед бюджетом именно на дату завершения указанной проверки. Соответственно, при проведении выездной проверки налоговый орган должен установить итоговую налоговую обязанность проверяемого налогоплательщика с учетом всех имеющихся у него переплат и недоимок по налогам.

Такой подход согласуется с правовыми позициями Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 28.02.2001 N 5, и Конституционного Суда Российской Федерации, содержащейся в определении от 08.02.2007 N 381-О-П.

Пунктом 4 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892, зарегистрированным в Минюсте Российской Федерации 20.02.2007 N 8991, утверждены требования к составлению акта выездной налоговой проверки.

Пунктом 1.8.2 указанной нормы установлено, что содержание описательной части акта выездной налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям: объективность и обоснованность; отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний, действий или бездействия.

По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко указаны, в том числе оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов) и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему.

В случае выявления в ходе выездной налоговой проверки расхождений между налоговой декларацией и документами бухгалтерского учета (книги продаж, книги покупок) должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, должно определить причину такого расхождения. Для этого должны быть проверены первичные документы налогоплательщика, служащие основанием для исчисления и уплаты налога. На основе этих документов определяется, какой из документов - налоговая декларация или книга покупок, книга продаж - не соответствует первичным документам. Только после этого возможно установить, привело ли выявленное несоответствие к неуплате (неполной уплате) налога.

Однако налоговым органом ни в акте выездной налоговой проверки, ни в решении о привлечении к налоговой ответственности не дана оценка количественному и суммовому расхождению между данными, заявленными в налоговых декларациях по НДС за спорный период и фактическими данными, установленными налоговым органом в ходе проверки . Повторного требования о представлении счет-фактур за этот период в адрес налогоплательщика не направлялось, хотя налоговая проверка проводилась в период с 29.03.2010 по 22.11.2010.

Пунктом 1 статьи 52 НК РФ установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Согласно пункту 1 статьи 80 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

На основании пункта 1 статьи 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 НК РФ.

Как следует из пункта 1 статьи 173 НК РФ, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

Из изложенного следует, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

Обществом при подаче апелляционной жалобы в Управление, а впоследствии в суд первой инстанции представлены счет-фактуры и товаросопроводительные документы.

Согласно пункту 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности, вынесенного по результатам налоговой проверки, арбитражный суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в установленные Налоговым кодексом Российской Федерации сроки.

Суд первой инстанции оценив представленные документы (счет-фактуры и товарные накладные), пришел к выводу о том, что они соответствуют положениям статей 169,171-172 НК РФ и подтверждают реальность хозяйственных операций с поставщиками.

При рассмотрении апелляционной жалобы Обществом также составлены отдельно по каждому месяцу сводные реестры счет-фактур и первичных документов, подтверждающих право налогоплательщика на налоговые вычеты в заявленном размере 19 707 239 руб., в том числе за январь на 427 171 руб.; февраль на 2 810 710 руб.; май на 4 851 214 руб.; август на 3 833 456 руб.; сентябрь на 1 931 034 руб.; октябрь на 2 414 588 руб.; ноябрь на 343 900 руб.

Поэтому наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, право на применение налоговых вычетов с отражением (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость.

То обстоятельство, что налоговые вычеты в размере 19 707 239 руб. Обществом были задекларированы налоговый орган не отрицает.

Суд первой инстанции верно отметил, что отсутствие записей о счете-фактуре в книгах покупок не влечет отказа в вычетах указанного в этих счетах-фактурах НДС.

Также судом первой при вынесении решения учтена позиция Управления при вынесении решения от 22.03.2011, имеющая претензии только к нескольким учетным первичным документам и правомерно отмечено, что отсутствие отдельных реквизитов в товарных накладных не может являться основанием в налоговых вычетах.

При таких обстоятельствах, решение, вынесенное Инспекцией хотя и без учета имеющихся у нее на момент принятия этого решения сведений, но которые налоговый орган имел возможность запросить, и при условиях декларирования налоговых вычетов и представления документов, подтверждающих данные вычеты в Управление и суд первой инстанции, влияет на расчет суммы налога и пени, подлежащих доначислению.

Таким образом, доначисление налогоплательщику НДС в размере 19 707 239 руб. и соответствующих пеней неправомерно.

Налоговый орган оспариваемым решением доначислил налог на прибыль в размере 823 277 руб. 27 коп., в том числе 75 558 руб. 30 коп. за 2007 год и 747 668 руб. 97 коп. за 2008 год и начислил пени в сумме 31 744 руб. 28 коп. по эпизодам, изложенным в пунктах 1.2; 1.6; 1.8 решения.

В ходе проведения проверки налоговый орган пришел к выводу о неправомерном включении в состав внереализационных расходов за 2007 год безнадежной к взысканию дебиторской задолженности в размере 314 826 руб. 26 коп., в том числе:

- 36 500 руб. задолженности ООО "Ютекс" по решению Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 06.11.2002 по делу N А56-32675/2003;

- 35 743 руб. 80 коп. задолженности ООО "Магистраль" по решению Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 14.06.2002 по делу N А56-15876/2002;

- 106 227 руб. 08 коп. задолженности ООО "Этель" решению Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 21.01.2003 по делу N А56-35603/2002;

- 136 355 руб. 38 коп. задолженности ОАО "Юнилэнд-Нева" по решению Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.02.2003 по делу N А56-35600/2002.

По мнению налогового органа, сроки исковой давности истекли в 2005 и 2006 годах и оснований для включения данных сумм по акту инвентаризации N 6 от 31.12.2007 у заявителя не имелось. Это обстоятельство явилось основанием для доначисления налога на прибыль за 2007 год в размере 75 558 руб.30 коп.

Апелляционный суд поддерживает позицию налогового органа по эпизоду, изложенному в пункте 1.2. решения, исходя из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в том числе суммы безнадежных долгов.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством, обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Таким образом, для подтверждения права на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на убытки в виде безнадежных долгов налогоплательщик должен представить документы, подтверждающие размер задолженности и период ее образования, а также обосновать истечение срока исковой давности для ее взыскания либо представить сведения о ликвидации должника.

Согласно пункту 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, не реальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты коммерческой организации.

Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.06.1995 N 49 утверждены Методические указания об инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Согласно пункту 5.5 данных Методических указаний результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовом бухгалтерском отчете.

Пунктом 78 Положения установлено, что суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации.

Таким образом, истечение срока исковой давности является одним из оснований отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов как долга, нереального к взысканию.

Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 НК РФ).

Следовательно, названная норма Кодекса не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Указанный вывод согласуется и с положениями законодательства о бухгалтерском учете. Так, в соответствии со статьями 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ) для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Проведение инвентаризации обязательно, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (пункт 2 статьи 12 Федерального закона N 129-ФЗ).

При этом, как установлено статьей 8 Федерального закона N 129-ФЗ, все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Таким образом, налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание.

Основания прекращения обязательств в соответствии с гражданским законодательством предусмотрены статьями 416, 417 и 419 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ).

Согласно статье 416 ГК РФ обязательство прекращается невозможностью исполнения, если она вызвана обстоятельством, за которое ни одна из сторон не отвечает. В случае невозможности исполнения должником обязательства, вызванной виновными действиями кредитора, последний не вправе требовать возвращения исполненного им по обязательству.

Акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа не являются основаниями для признания суммы дебиторской задолженности безнадежной.

Составление судебным приставом-исполнителем соответствующего акта о невозможности является лишь констатацией невозможности исполнения обязательства на определенный момент времени.

Таким образом, возвращение исполнительного документа и принимаемые в связи с этим судебным приставом-исполнителем акты не являются основанием для прекращения гражданского обязательства и, соответственно, основаниями для признания задолженности в качестве безнадежного долга, так как не препятствуют новому предъявлению указанных документов к исполнению в пределах установленного срока.

В силу части 1 статьи 321 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) исполнительный лист может быть предъявлен к исполнению в течение трех лет со дня вступления судебного акта в законную силу, или со следующего дня после дня принятия судебного акта, подлежащего немедленному исполнению, или со дня окончания срока, установленного при отсрочке или рассрочке исполнения судебного акта, либо в течение трех месяцев со дня вынесения определения о восстановлении пропущенного срока для предъявления исполнительного листа к исполнению в соответствии со ст. 322 указанного Кодекса.

Ввиду изложенного, в соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ налогоплательщик не вправе признать долги безнадежными на основании акта судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановления об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа.

Согласно статье 196 ГК РФ общий срок исковой давности составляет три года.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 08.06.2010 N 17462/09, нарушение порядка инвентаризации обязательств в установленный законом срок и, как следствие, отсутствие соответствующего приказа не могут служить основанием для невключения в состав внереализационных доходов кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.

Решениями арбитражного суда, вступившими в законную силу, подтверждено, что сроки исковой давности по взысканию задолженности истекли. Следовательно, долги ООО "Ютекс", ООО "Магистраль", ООО "Этель", ОАО "Юнилэнд-Нева" небоснованно признаны Обществом безнадежными и отнесены на внереализационные расходы 2007 года вместо соответственно 2005 и 2006 и соответственно доначисление налога на прибыль за 2007 год в размере 75 558 руб. 30 коп. и соответствующих сумм пеней правомерно.

Налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу о неправомерном включении во внереализационные расходы 2008 года дебиторской задолженности Суладзе З.Ж в сумме 3 000 441 руб. 51 коп. с истекшим сроком давности, что явилось основанием для доначисления налога на прибыль за 2008 год в размере 720 105 руб. 97 коп.

Судом первой инстанции установлены следующие обстоятельства: по договору поставки N 10839-2/П/2004 от 01.01.2004 ЗАО "Л Ореаль" отгрузило в адрес ЗАО "ПАРФЮМ" товар; перевозку товара осуществлял по договору N 52/RD/2004 ООО "Балтэкс" по товарно-транспортным накладным NN 80019001, 80019002, 80019312, 80019629, 80019637, 80019638, 80019461, 80019462 от 30.03.2004, весь груз был оплачен; в пути следования часть груза была похищена; следователь СУ при ГУОВД Подольском районе постановлением от 06.04.2004 возбудил уголовное дело по факту хищения груза; Постановлением от 06.10.2004 предварительное следствие было приостановлено из-за отсутствия сведений о местонахождении обвиняемого Суладзе З.Ж.; Постановлением от 27.06.2005 по приостановленному делу объявлен розыск Суладзе З.Ж.; стоимость похищенного имущества составила 3 000 441 руб. 51 коп.

Стоимость похищенного товара была включена в состав внереализационных расходов 2008 года.

Как указано в пункте 2 статьи 266 НК РФ, безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Из названных норм следует, что признание долга безнадежным не ставится в зависимость от наличия каких-либо действий по взысканию долга со стороны организации-кредитора: в силу пункта 2 статьи 266 НК РФ факт истечения срока исковой давности для взыскания долга является достаточным основанием для признания его безнадежным.

В силу пункта 2 статьи 12 Федерального закона N 129-ФЗ проведение инвентаризации обязательно: при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия; перед составлением годовой бухгалтерской отчетности; при смене материально ответственных лиц; при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества; в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями; при реорганизации или ликвидации организации.

Из приведенных норм следует, что Общество обязано было включить кредиторскую задолженность в состав внереализационных доходов в случае истечения срока исковой давности либо при наличии оснований полагать, что сумма задолженности с него не будет взыскана.

Действительно, дебиторская задолженность, в отношении которой вынесено постановление о приостановлении предварительного следствия прямо не поименована ни в одном из оснований указанной нормы. Однако при определении возможности включения рассматриваемой дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов необходимо также принимать во внимание положения пункт 2 статьи 265 НК РФ, в соответствии с которым во внереализационные расходы включаются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде. При этом перечень убытков является открытым.

Из системного толкования пункта 2 статьи 265 НК РФ можно сделать вывод о том, что для целей исчисления налога на прибыль в качестве убытков могут быть учтены суммы, по которым утрачена легитимная возможность их взыскания, определяющее значение должна иметь реальность их возмещения. Так, в соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ во внереализационные расходы включаются убытки от хищений, виновники которых не установлены, к которым, в частности, относятся убытки, подтвержденные постановлением правоохранительных органов о приостановлении уголовного дела. Его принятие не означает завершение уголовного преследования в отношении виновного лица, поскольку после приостановления уголовное дело еще может быть возобновлено до истечения срока давности привлечения к уголовной ответственности. Вместе с тем такие убытки учитываются при исчислении налога на прибыль в соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ.

Следовательно, убытки от хищения имущества в состав внереализационных расходов в соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ должны быть отнесены на основании постановления о приостановлении уголовного дела, вынесенного 06.10.2004 в связи с неустановлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого в расходы 2007 года.

Кроме того, заявитель не оспаривает того факта, что постановление о возобновлении предварительного следствия не выносилось.

Положения статьи 265 НК РФ подлежат применению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований статей 54 и 272 НК РФ.

По общему правилу только при невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) налогоплательщик вправе пересчитать налоговую базу и суммы налога за тот налоговый (отчетный) период, в котором они выявлены (абзац 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ). Если же момент совершения ошибки (искажения) известен, то перерасчет налоговых обязательств производится за предыдущие периоды и налогоплательщик должен представить в инспекцию уточненные налоговые декларации.

Учитывая изложенное, сумма убытков от хищения отнесена заявителем в расходы 2008 года в сумме 3 000 441 руб. 51 коп. неправомерно.

Также решением Инспекции (пункт 1.8 решения) доначислен налог на прибыль за 2008 год в сумме 27 563 руб. по основанию признания налоговым органом необоснованным списание дебиторской задолженности по расчетам с ООО "ПАРФЮМ-Великий Новгород".

Как следует из материалов дела ЗАО "ПАРФЮМ" был заключен договор с ООО "ПАРФЮМ-Великий Новгород" N 249/К1 от 01.10.2005 на оказание логистических услуг. Предметом договора указаны услуги по приемке, хранению, складской переработке, перевозке, экспедирования и выдаче грузов.

На оплату исполненных работ были выставлены счета-фактуры N СФ-1071 от 31.07.2006 на 19 021 руб. 86 коп., N СФ-718 от 31.05.2006 на 63 330 руб. 51 коп., N СФ-719 от 31.05.2006 на 14 037 руб. 46 коп., N СФ-539 от 30.04.2006 на 937 115 руб. (суммы без учета налога).

ООО "ПАРФЮМ-Великий Новгород" услуг не принял и не оплатил.

Поскольку суммы по выписываемым по договору счетам-фактурам отнесены на доходы, а фактически Обществом они не были получены, у ЗАО "ПАРФЮМ" образовалась дебиторская задолженность по договору с ООО "ПАРФЮМ-Великий Новгород" на 114 845 руб. 84 коп., включенная в состав внереализационных расходов за 2008 год как безнадежная к взысканию по Акту инвентаризации от 31.12.2008 N 2.

Налогоплательщик не отрицает ошибочное преждевременное отнесение данной дебиторской задолженности в 2008 год, но полагает, что доначисление налога на прибыль в сумме 27 563 руб. и пени неправомерно, поскольку переплата налога с неполученного дохода за 2006 год возмещается при расчетах налога за 2008 год в той же сумме.

Суд первой инстанции согласился с данной позицией.

Апелляционный суд отмечает, что ссылка Общества на отсутствие у него задолженности по уплате налога на прибыль ввиду того, что установленное Инспекцией занижение налоговой базы 2008 года не может оцениваться судом в отрыве от завышения им в связи с этим соответствующей базы 2006 года, не может быть принята во внимание.

Налоговый период 2006 года не входил в число проверяемых Инспекцией периодов по налогу на прибыль, следовательно, налоговый орган был лишен возможности подтвердить либо опровергнуть утверждение Общества о наличии у него переплаты за прошлые годы, сложившейся в результате невключения названных сумм дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов прошлых налоговых периодов.

Данные обстоятельства подлежат оценке налоговым органом и могут быть приняты судом во внимание только в случае, когда в результате выявленных нарушений корректируется размер налогового обязательства налогоплательщика за разные налоговые периоды, однако в пределах периода проведения одной налоговой проверки.

Этот вывод подтверждается также и пунктом 1 статьи 54 НК РФ, согласно которому налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибок. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Из материалов дела следует, что в 2008 году заявитель фактически выявило допущенные им искажения при определении налоговой базы по налогу на прибыль, которые относятся к прошлым налоговым периодам (2006 год). В силу правила статей 54 и 81 НК РФ в случае выявления ошибки при определении размера конкретного вида расходов 2008 года, уменьшающих облагаемую налога на прибыль, которая повлекла занижение базы, облагаемой налогом на прибыль, относящейся к прошлым налоговым (отчетным) периодам - 2006 году, и неполную уплату названного налога за этот налоговый период, заявитель обязан был произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за период, в которых были допущены ошибки, то есть за 2006 году.

При таких обстоятельствах, решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 09.06.2011 по делу N А56-15715/2011 в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу от 31.12.2010 N 18-31/22703 о доначислении налога на прибыль в размере 823 277 руб. 27 коп., в том числе 75 558 руб. 30 коп. за 2007 год и 747 668 руб. 97 коп. за 2008 год, начислении пеней в сумме 31 744 руб. 28 коп. по эпизодам, изложенным в пунктах 1.2; 1.6; 1.8 решения следует отменить. В удовлетворении заявленных требований заявителю в этой части отказать.

Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271, статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 09.06.2011 по делу N А56-15715/2011 в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу от 31.12.2010 N 18-31/22703 о доначислении налога на прибыль в размере 823 277 руб. 27 коп., в том числе 75 558 руб. 30 коп. за 2007 год и 747 668 руб. 97 коп. за 2008 год, начислении пеней в сумме 31 744 руб. 28 коп. по эпизодам, изложенным в пунктах 1.2; 1.6; 1.8 решения, - отменить.

Закрытому акционерному обществу "Парфюм" (ИНН 7808031651, ОГРН 1027807970520) в удовлетворении заявленных требований в указанной части отказать.

В остальной части решение суда от 09.06.2011 оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.

Председательствующий

И.А. Дмитриева

Судьи

М.Л. Згурская Н.О. Третьякова