Комментарий к приказу Минфина России от 12 февраля 2007 N 15н "О внесении изменений в приказ Министерства финансов Российской Федерации от 3 марта 2005 г. N 29н "Об утверждении формы налоговой декларации по водному налогу и порядка ее заполнения" (В.В. Петрунин, "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 7, июль 2007 г.)

Комментарий к приказу Минфина России от 12 февраля 2007 N 15н
"О внесении изменений в приказ Министерства финансов Российской
Федерации от 3 марта 2005 г. N 29н "Об утверждении формы налоговой
декларации по водному налогу и порядка ее заполнения"*(1)

Приказом Минфина России от 12.02.2007 N 15н "О внесении изменений в приказ Министерства финансов Российской Федерации от 3 марта 2005 г. N 29н "Об утверждении формы налоговой декларации по водному налогу и порядка ее заполнения" (далее - Приказ N 15н) внесено несколько изменений и дополнений в порядок заполнения формы налоговой декларации по водному налогу (далее - Порядок заполнения декларации). Кроме того, изменена, хотя и несущественно, форма титульного листа налоговой декларации по водному налогу (далее - декларация).

1. Изменения титульного листа декларации

Изменения, внесенные в титульный лист декларации, увязаны с уточненным порядком его заполнения, который будет подробно рассмотрен ниже. В частности, на первой странице титульного листа декларации уже не указывается наименование налогового органа по местонахождению объекта налогообложения, в который представляется декларация. На титульном листе декларации не приводятся также сведения об основном регистрационном номере для организации (ОГРН).

Кроме того, на титульном листе декларации более не отражаются сведения о категории налогоплательщика (крупнейший, основной, прочий). Из второй страницы титульного листа исключен раздел сведений о физическом лице, который ранее заполнялся в случае отсутствия ИНН руководителя, главного бухгалтера организации или уполномоченного представителя.

2. Изменения Порядка заполнения декларации

В Порядок заполнения декларации внесены следующие изменения и дополнения.

Исключен п. 1.1 Порядка заполнения декларации, в соответствии с которым декларация представлялась налогоплательщиками в налоговые органы по местонахождению объекта налогообложения в срок, установленный для уплаты налога. Этот пункт Порядка заполнения декларации также обязывал налогоплательщиков - иностранных лиц представлять копию декларации в налоговый орган по местонахождению органа, выдавшего лицензию на водопользование, в срок, установленный для уплаты налога. Организации, состоящие на учете в межрегиональных (межрайонных) инспекциях ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам, представляли декларации в налоговые органы по местонахождению объекта налогообложения в общеустановленном порядке. Кроме того, в соответствии с п. 1.1 Порядка заполнения декларации декларация представлялась по каждому соглашению о разделе продукции по месту нахождения участка недр, предоставленного в пользование в соответствии с соглашением о разделе продукции, отдельно от другой деятельности.

Исключение п. 1.1 из Порядка заполнения декларации обусловлено изменением нескольких норм Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

Так, в соответствии с п. 3 ст. 80 НК РФ налоговая декларация должна в настоящее время представляться в налоговый орган по месту учета налогоплательщика, а не по месту объекта налогообложения.

С 1 января 2008 года налогоплательщики, отнесенные согласно ст. 83 НК РФ к категории крупнейших, будут представлять все налоговые декларации (расчеты), которые они обязаны представлять, в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков по установленным форматам в электронном виде, если иной порядок представления информации, отнесенной к государственной тайне, не предусмотрен законодательством Российской Федерации.

Пункт 1.4 Порядка заполнения декларации изложен полностью в новой редакции (ниже для сравнения приводятся новая и прежняя редакции этого пункта).

Прежняя редакция п. 1.4

Новая редакция п. 1.4

1.4. Внесение дополнений и изменений налогоплательщиком в налоговую декларацию при обнаружении в текущем налоговом периоде неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок (искажений), допущенных в прошлых налоговых периодах при исчислении налоговой базы, применении налоговой ставки, определении суммы налога, подлежащей вычету, или иных ошибок, повлекших завышение (занижение) сумм налога, подлежащих уплате в бюджет, производится путем представления налоговой декларации за соответствующий прошлый налоговый период, в которой отражаются налоговые обязательства с учетом внесенных дополнений и изменений. Указанная налоговая декларация представляется в налоговый орган на бланке установленной формы, действующей в налоговом периоде, за который производится перерасчет налоговых обязательств. При перерасчете налогоплательщиком налоговых обязательств не учитываются результаты налоговых проверок, проведенных налоговым органом за тот налоговый период, по которому налогоплательщиком производится перерасчет налоговых обязательств. В случае невозможности определения налогоплательщиком конкретного периода, к которому относятся обнаруженные им в текущем налоговом периоде ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, налогоплательщик корректирует налоговые обязательства налогового периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

1.4. При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию. При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Декларация представляется в налоговый орган на бланке установленной формы, действовавшей в том налоговом периоде, за который производится перерасчет налоговых обязательств. При перерасчете налогоплательщиком налоговых обязательств не учитываются результаты налоговых проверок, проведенных налоговым органом за тот налоговый период, по которому налогоплательщиком производится перерасчет налоговых обязательств.

Из сравнения редакций п. 1.4 Порядка заполнения декларации можно сделать вывод, что в новой редакции этого пункта более подробно отражены случаи представления уточненной декларации при обнаружении в ней сведений и ошибок, приводящих или не приводящих к занижению суммы налога. В целом же изменения не имеют принципиального характера. Поэтому столь часто возникающая на практике ситуация, при которой налогоплательщик обнаруживает неточности в указании, например, фактического объема водопользования, по-прежнему должны решаться в том же порядке, что и ранее. Рассмотрим это на конкретном примере.

Пример.

Водопользователь после представления декларации за I квартал 2007 года обнаружил ошибку в исчислении водного налога: вместо 20 000 куб.м забранной воды он указал в декларации 17 000 куб.м, что привело к уменьшению суммы исчисленного водного налога за I квартал.

Во II квартале водопользователь забрал 24 000 куб.м воды из того же водного объекта. Налоговая ставка за вышеуказанный вид водопользования в течение I и II кварталов не менялась. Возникает вопрос: может ли налогоплательщик для исправления допущенной ошибки показать в декларации за II квартал сумму водного налога, исчисленного за забор воды в объеме 27 000 куб.м: 24 000 куб.м (забор в II квартале) + 3000 куб.м (дополнительно выявленный забор в I квартале)?

Как следует из содержания п. 1.4 Порядка заполнения декларации, тот факт, что в рассматриваемом случае забор воды производился из одного и того же водного объекта, а налоговая ставка за этот вид водопользования осталась прежней в течение двух налоговых периодов, не имеет значения при решении вопроса о порядке представления уточненной декларации.

Это означает, что водопользователь должен заново представить декларацию, содержащую уточненный расчет по водному налогу за забор воды в I квартале. При этом обращаем внимание читателей журнала на то, что декларация представляется в этом случае в полном объеме, а не только в виде титульного листа и раздела 2.1 "Расчет налоговой базы и суммы водного налога при заборе воды из водного объекта".

Приказом N 15н дополнен п. 2.4.1 Порядка заполнения декларации в части особенностей указания ИНН и КПП крупнейшими налогоплательщиками. При приведении вышеуказанных сведений в настоящее время могут использоваться в том числе данные Уведомления о постановке на учет в налоговом органе юридического лица в качестве крупнейшего налогоплательщика по форме N 9-КНУ, утвержденной приказом ФНС России от 26.04.2005 N САЭ-3-09/178@.

Следует также отметить, что особенности постановки на учет крупнейших налогоплательщиков утверждены приказом Минфина России от 11.07.2005 N 85н, которым, в частности, предусмотрено, что постановка на учет крупнейших налогоплательщиков осуществляется в межрегиональной (межрайонной) инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам, к компетенции которой отнесен налоговый контроль за соблюдением данными налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах. Процедура постановки на учет крупнейшего налогоплательщика в вышеуказанной инспекции начинается с запроса межрегиональной (межрайонной) инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам у инспекции ФНС России, в которой соответствующий налогоплательщик состоит на учете по месту своего нахождения, заверенных в установленном порядке копий документов, содержащихся в учетном деле налогоплательщика, а также документов по налоговому контролю и лицевых счетов (по данному вопросу см. также письмо ФНС России от 26.10.2006 N 23-3-05/264@ "О проблемных вопросах по налоговому администрированию крупнейших налогоплательщиков").

Приказом N 15н исключен подпункт 7 п. 3.1.1 Порядка заполнения декларации, который предусматривал, что при заполнении страницы 1 титульного листа необходимо было указать основной государственный регистрационный номер (ОГРН) для организации в соответствии со Свидетельством о государственной регистрации юридического лица (форма N Р51001), Свидетельством о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц (форма N Р50003) или Свидетельством о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц о юридическом лице, зарегистрированном до 01.07.2002 (форма N Р57001), формы которых утверждены постановлением Правительства РФ от 19.06.2002 N 439.

Исключение этого подпункта из Порядка заполнения декларации сделано в соответствии со ст. 80 НК РФ, которой предусмотрено, что Минфин России не имеет права включать в форму декларации, а налоговые органы не вправе требовать от налогоплательщиков включения в декларацию сведений, не связанных с исчислением и (или) уплатой налогов и сборов, за исключением вида документа - первичный (корректирующий); наименования налогового органа; места нахождения организации (ее обособленного подразделения) или места жительства физического лица; фамилии, имени, отчества физического лица или полного наименования организации (ее обособленного подразделения); номера контактного телефона налогоплательщика.

Приказом N 15н изменена редакция п. 3.1.2 Порядка заполнения декларации (ниже для сравнения приводятся новая и прежняя редакции этого пункта).

Прежняя редакция п. 3.1.2

Новая редакция п. 3.1.2

3.1.2. Достоверность и полнота сведений, указанных в налоговой декларации налогоплательщика - организации, подтверждаются подписями руководителя и главного бухгалтера организации. При этом указываются фамилия, имя, отчество полностью и проставляется дата подписания налоговой декларации. При заполнении налоговой декларации физическим лицом проставляется подпись физического лица, подтверждающая достоверность и полноту сведений, указанных в налоговой декларации, и дата подписания.

3.1.2. При заполнении декларации организациями-налогоплательщиками на титульном листе ставится подпись руководителя организации, которая заверяется печатью организации, с указанием даты подписания. Фамилия, имя и отчество руководителя организации на титульном листе указываются полностью. При заполнении титульного листа декларации физическими лицами - налогоплательщиками ставится подпись физического лица с указанием даты подписания. При подтверждении достоверности и полноты сведений, указанных в представляемой декларации, представителем налогоплательщика указывается полное наименование организации либо фамилия, имя и отчество физического лица - представителя налогоплательщика в соответствии с документом, удостоверяющим личность. При подтверждении достоверности и полноты сведений, указанных в декларации, организацией - представителем налогоплательщика ставится подпись руководителя организации - представителя налогоплательщика, которая заверяется печатью организации, и проставляется дата подписания. При подтверждении достоверности и полноты сведений, указанных в декларации, физическим лицом - представителем налогоплательщика ставится подпись физического лица и проставляется дата подписания. Также указывается наименование документа, подтверждающего полномочия представителя. При этом к декларации прилагается копия указанного документа.

Из сравнения редакций п. 3.1.2 Порядка заполнения декларации можно сделать вывод, что в новой редакции этого пункта более подробно изложены положения, касающиеся подтверждения достоверности и полноты сведений декларации представителем налогоплательщика, которым может быть как организация, так и физическое лицо. В прежней редакции упоминание о представителе налогоплательщика отсутствовало.

В связи с этим напомним читателям журнала несколько основных положений НК РФ, регулирующих порядок использования налогоплательщиками права на свое представительство в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Так, налогоплательщики имеют право представлять свои интересы в вышеуказанных отношениях и участвовать в них через своего представителя (ст. 21 и 26 НК РФ). При этом полномочия представителя налогоплательщика должны быть документально подтверждены.

Законными представителями налогоплательщика-организации признаются лица, уполномоченные представлять его на основании закона или ее учредительных документов. Законными представителями налогоплательщика - физического лица признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации (ст. 27 НК РФ).

Уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами, органами государственных внебюджетных фондов), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах. При этом уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации, а уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации (ст. 29 НК РФ).

Со своей стороны налоговые органы вправе требовать устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах и контролировать выполнение вышеуказанных требований не только от налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, но и от их представителей (ст. 31 НК РФ).

Как уже указывалось выше, Приказом N 15н на основании ст. 80 НК РФ из титульного листа декларации исключены сведения о категории налогоплательщика (крупнейший, основной, прочий). Поэтому из п. 3.2 Порядка заполнения декларации, который предусматривал указание этих сведений, исключен соответствующий абзац.

В.В. Петрунин,

государственный советник Российской Федерации III класса

"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 7, июль 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Текст официального документа не приводится. Отдельные положения новой редакции приказа Минфина России от 03.03.2005 N 29н включены в сравнительные таблицы комментария.