Налоговая псевдоамнистия (С.М. Горохов, "Ваш налоговый адвокат", N 6, июнь 2007 г.)

Налоговая псевдоамнистия

Как следует из ст. 84 УК РФ, акт об амнистии, в частности, может освобождать лиц, совершивших преступления, от уголовной ответственности, а осужденных лиц - от наказания. Но освобождает ли в действительности Закон об упрощенном декларировании*(1), который еще называют законом о налоговой амнистии, от уголовной ответственности или наказания?

Напомним, что согласно ст. 3 данного Закона, физические лица, перечислившие декларационный платеж, в части дохода, исходя из которого рассчитан этот платеж, считаются исполнившими свои обязанности:

- по уплате НДФЛ;

- представлению налоговой декларации (деклараций) по НДФЛ и иных документов, обязательных в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах при подаче такой декларации (деклараций).

Физические же лица, получившие доходы от предпринимательской деятельности или от занятия частной практикой и перечислившие платеж, считаются также исполнившими свои обязанности:

- по уплате ЕСН (страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды) с полученных доходов;

- представлению налоговой декларации (деклараций) по ЕСН с полученных ими доходов и иных обязательных в данном случае документов.

Дополнением, внесенным в п. 3 ст. 45 НК РФ, устанавливается, что обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком со дня уплаты декларационного платежа в соответствии с Законом об упрощенном декларировании. Этим же Законом согласно п. 10 ст. 80 НК РФ определяются особенности исполнения обязанности по представлению налоговых деклараций посредством уплаты декларационного платежа.

Однако изначально сроки на уплату НДФЛ, ЕСН, страховых взносов в государственные социальные внебюджетные фонды и представление соответствующих деклараций и иных обязательных документов установлены в части второй Налогового кодекса РФ и нормативных актах о государственном социальном страховании. Понятно, что эти сроки налогоплательщиком, который уплачивает декларационный платеж, к моменту вступления в силу Закона об упрощенном декларировании фактически пропущены. Тем не менее ни в НК РФ, ни в самом Законе нет прямых норм, освобождающих такого налогоплательщика от уплаты пеней и штрафов в связи с несвоевременным исполнением обязанности по уплате налога.

В настоящее время отсутствуют разъяснения финансовых и судебных органов, касающиеся применения норм Закона об упрощенном декларировании. В связи с этим вопрос о возможности освобождения от ответственности налогоплательщика, перечислившего декларационный платеж, является открытым. Особо хотелось бы подчеркнуть, что открытым остается и вопрос об освобождении такого налогоплательщика от уголовной ответственности по ст. 198 УК РФ.

Как известно, объективной стороной преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, считается уклонение от уплаты налогов с физического лица путем непредставления налоговой декларации или иных документов, которые согласно законодательству о налогах и сборах являются обязательными, либо путем включения в налоговую декларацию или упомянутые документы заведомо ложных сведений.

Пленум Верховного Суда РФ в Постановлении от 28 декабря 2006 г. N 64 разъяснил, что моментом окончания преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, следует считать фактическую неуплату налогов (сборов) в срок, установленный налоговым законодательством. Иными словами, в тот момент, когда срок на уплату налога наступил, налоговая декларация не подана либо подана, но содержит ложные сведения, а налог в надлежащей сумме при этом не уплачен, преступление по ст. 198 УК РФ признается совершенным.

Даже подача достоверной налоговой декларации вместе с уплатой налога на следующий день после наступления срока его уплаты с формальной точки зрения не освобождает гражданина от уголовной ответственности. Ведь срок на уплату налога прошел, а значит, преступление уже совершено.

Чтобы с чистой совестью можно было заявлять, что уплата декларационного платежа освобождает гражданина от уголовной ответственности, необходимо в сам Закон об упрощенном декларировании либо в УК РФ ввести прямое указание на такое освобождение. Другим вариантом решения проблемы может стать включение в Закон об упрощенном декларировании указания, что налогоплательщик, перечисливший декларационный платеж, считается своевременно исполнившим свои обязанности по уплате НДФЛ и представлению налоговой декларации.

Вместе с тем можно предпринять попытку истолковать нормы Закона об упрощенном декларировании и в ином разрезе, однако такое толкование не будет однозначным. В статье 3 этого Закона указывается, что уплатившие декларационный платеж физические лица признаются исполнившими свои обязанности не только по уплате НДФЛ, но и по представлению налоговой декларации по этому налогу. Из данной нормы можно сделать вывод, что законодатель предусмотрел альтернативный способ исполнения налоговой обязанности - уплату декларационного платежа.

Но до тех пор, пока такой платеж не внесен, налогоплательщик может считаться лицом, совершившим преступление. Правда, при перечислении декларационного платежа отпадает объективная сторона преступления, так как, внеся этот платеж, гражданин также исполняет обязанность по представлению достоверной налоговой декларации.

Нужно признать, что такое толкование не следует напрямую ни из НК РФ, ни из УК, РФ ни из Закона об упрощенном декларировании. Значит, остается вероятность, что правоохранительные и налоговые органы, а также суды подобное толкование не воспримут, и поэтому над гражданами, уплатившими декларационный платеж, будет продолжать висеть дамоклов меч уголовной ответственности.

Решить проблему можно либо принятием Пленумом ВС РФ постановления, разъясняющего порядок применения Закона об упрощенном декларировании, либо внесением изменений в сам Закон, что кажется более предпочтительным.

Отметим, что подобная кампания проводилась в Республике Казахстан в 2001 г. Соответствующий Закон Казахстана содержал прямую норму, согласно которой граждане, легализовавшие свои деньги, освобождались не только от уголовной ответственности за совершение до срока начала легализации преступлений в виде уклонения от уплаты налога, но и от уголовной ответственности за незаконное предпринимательство, лжепредпринимательство, незаконную банковскую деятельность*(2). Результатом принятия такого акта стала легализация доходов в размере порядка 4 млрд долл. США, а также дополнительные доходы в бюджет - около 500 млн долл. США*(3). Сомнительно, что подобные результаты будут достигнуты в России.

При принятии российского Закона об упрощенном декларировании его авторы надеялись, что он может принести в бюджет до 200 млрд руб., или 8 млрд долл. США. В реальности же на 1 апреля 2007 г., т.е. за один месяц действия Закона, в бюджет поступило лишь 57 млн руб.*(4), что в 3500 раз меньше предполагаемого. Действовать же Закону осталось чуть больше полугода.

Не последняя причина столь скромных результатов в том, что граждане боятся "пользоваться" Законом об упрощенном декларировании. В этих условиях задача законодателя - сделать этот Закон работоспособным, благо время до окончания срока его действия еще осталось.

С.М. Горохов,

старший юристконсульт "ФБК-Право"

"Ваш налоговый адвокат", N 6, июнь 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 30 декабря 2006 г. N 269-ФЗ "Об упрощенном порядке декларирования доходов физическими лицами". Вступил в силу 1 марта 2007 г.

*(2) См. ст. 7 Закона Республики Казахстан от 2 апреля 2001 г. N 173-2 "Об амнистии граждан Республики Казахстан в связи с легализацией ими денег".

*(3) Кукол Е., Акимов И. Прощенный рубль / Российская газета (Федеральный выпуск). - N 4305 от 1 марта 2007 г.

*(4) Кукол Е. Цена покаяния / Российская газета (Федеральный выпуск). - N 4363 от 15 мая 2007 г.