Комментарий к письму Минфина России от 12.04.2007 N 03-11-05/70 ("Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 12, июнь 2007 г.)

Комментарий к письму Минфина России
от 12.04.2007 N 03-11-05/70

Раздельный учет доходов, расходов, имущества и хозопераций при совмещении "вмененки" и "упрощенки" традиционно вызывает немало вопросов. Ведь для этих спецрежимов установлены разные налоговые периоды. Финансисты полагают, что делить расходы, а также взносы в Пенсионный фонд и расходы по оплате больничных нужно исходя их доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала года. Даже если фирма прекратила "упрощенную" деятельность до конца этого периода.

ЕНВД + УСН = раздельный учет

Фирмы, которые совмещают спецрежимы, обязаны раздельно учитывать относящиеся к ним доходы и расходы, имущество, обязательства и хозоперации. Определить, от какого вида деятельности поступил доход, как правило, несложно. Другое дело - расходы. Организовать раздельный учет некоторых из них невозможно. Все расходы, которые нельзя отнести к той или иной деятельности, фирмы должны самостоятельно распределять между спецрежимами.

В пункте 8 статьи 346.18 Налогового кодекса сказано, что делить расходы нужно пропорционально доходам. Однако законодатели не уточнили, за какой период брать доходы. ЕНВД фирмы платят ежеквартально. Для "упрощенки" налоговый период - год. Причем налоговую базу "упрощенцы" считают нарастающим итогом.

Как разъяснил Минфин, для расчета пропорции доходы нужно также определять нарастающим итогом. Это логично. Раздельный учет необходим именно для "упрощенки". Ведь сумма "вмененного" налога от размера доходов и расходов не зависит.

Допустим, фирма, которая совмещала спецрежимы, в течение года прекратила вести "упрощенную" деятельность. Можно ли в последующих отчетных периодах и по итогам года не пересчитывать пропорцию для распределения расходов? Минфин считает, что так поступать нельзя. Выходит, при расчете налога за год компания должна будет определить "упрощенную" долю расходов пропорционально доходам от этого спецрежима в общем объеме поступлений за весь год. Несмотря на то что в конце налогового периода "упрощенная" деятельность уже не велась и доходы от нее не поступали.

Пример 1

ООО "Колос" торгует в розницу в двух магазинах. Один переведен на ЕНВД, другой магазин находится на УСН (объект "доходы минус расходы"). В I квартале 2007 года доходы от "вмененного" бизнеса в общем объеме составили 55 процентов, а от "упрощенной" деятельности - 45 процентов. В марте "Колос" продал магазин, который находился на "упрощенке". По окончании года доля поступлений от этого магазина в общем доходе фирмы составила 25 процентов. Общехозяйственные расходы, которые относятся и к "упрощенной", и к "вмененной" деятельности, равны 390 000 руб.

При расчете авансового платежа по УСН за I квартал фирма учла общехозяйственные расходы в размере 175 500 руб. (390 000 руб. х 45%).

По итогам года компания сможет отнести на затраты общехозяйственные расходы только в сумме 97 500 руб. (390 000 руб. х 25%).

Делим взносы в ПФР и больничные

Фирмы, которые перешли на "вмененку", могут не более чем на 50 процентов уменьшить налог на сумму взносов и пособий, не компенсированных ФСС. Такое же правило действует и для "упрощенцев", которые платят налог с доходов. Те компании, что выбрали по УСН объект налогообложения "доходы минус расходы", больничные и взносы по пенсионному страхованию включают в расходы. Порядок раздельного учета взносов и пособий заслуживает отдельного внимания.

Когда сотрудник занимается исключительно "вмененной" или "упрощенной" деятельностью, вопросов не возникает. Пенсионные взносы, начисленные с его заработка, и выданные ему больничные уменьшают соответствующий налог. Если же работник трудится и там, и там, нужно применять тот же порядок распределения, что и для расходов. То есть делить пособия и платежи в ПФР пропорционально доходам, рассчитанным нарастающим итогом. Причем даже в ситуации, когда компания прекратила "упрощенную" деятельность. Такие указания дают финансисты в опубликованном документе.

"Упрощенцы", которые рассчитывают налог с доходов, сумму авансового платежа за квартал, полугодие, 9 месяцев вправе уменьшить на выданные пособия и уплаченные пенсионные взносы, начисленные за это время. Но вот налоговый период по ЕНВД - квартал. И "вмененный" налог могут уменьшать страховые платежи, которые начислены за тот же квартал и фактически перечислены на момент сдачи декларации. В такой ситуации распределять пенсионные платежи нарастающим итогом некорректно.

Кстати, год назад в письме от 13.04.2006 N 03-11-04/3/197 Минфин давал другие указания на этот счет. Финансовое ведомство предлагало распределять пенсионные взносы между спецрежимами ежемесячно. Причем делать это пропорционально доле выплат и вознаграждений, начисленных по каждому виду деятельности. Правда, если сотрудник занят сразу в двух спецрежимах, выплату ему также придется делить. Сделать это можно пропорционально доходам. Получается, что фактически и взносы окажутся разделены именно пропорционально доходам.

Механизм распределения больничных и пенсионных взносов в кодексе не прописан. Поэтому компании, на наш взгляд, могут закрепить в учетной политике тот порядок, который даст наиболее достоверный результат.

"Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 12, июнь 2007 г.