Вопрос: Прошу дать заключение о наличии налоговых рисков, которые могут возникнуть у принципала при заключении агентского договора, если в договоре будет предусмотрено условие, согласно которому к отчету агента не будут прилагаться документы, подтверждающие расходы агента. (ООО "Аудит-новые технологии", май 2007 г.)

Прошу дать заключение о наличии налоговых рисков, которые могут возникнуть у принципала при заключении агентского договора, если в договоре будет предусмотрено условие, согласно которому к отчету агента не будут прилагаться документы, подтверждающие расходы агента.

По пояснениям инициатора запроса, стороны планируют заключить агентский договор, содержащий условие о непредставлении к отчету агента подтверждающих документов, в отношении исполнения агентом поручения на организацию услуг по перевозке пассажиров принципала воздушным транспортом.

Согласно пункту 1 статьи 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение по поручению другой стороны (принципала) совершить юридические действия и иные действия от своего имени, но за счет принципала, либо от имени и за счет принципала.

На основании положений ст. 1008 ГК РФ в ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, указанные в договоре. Если агентским договором не предусмотрено иное, к отчету агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала.

Таким образом, стороны вправе предусмотреть в договоре условие, согласно которому к отчету агента не будут представляться документы, подтверждающие расходы агента, понесенные во исполнение поручения принципала.

Следует отметить, что представление к отчету агента документов, подтверждающих расходы последнего, имеет двоякую цель. С точки зрения гражданского законодательства, документы представляются агентом для подтверждения исполнения поручения принципала. Для целей бухгалтерского и налогового учета на основании указанных документов, а также отчета агента происходит отражение в учете принципала хозяйственных операций, совершенных через агента.

В связи с тем, что при таких условиях агентского договора для подтверждения исполнения агентом поручения будет достаточно лишь представления агентом одного отчета, основные риски у принципала могут возникнуть при отражении соответствующих операций в учете.

На основании статьи 252 НК РФ расходами для целей исчисления налога на прибыль признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты при условии, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами для ведения бухгалтерского учета. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных типовых форм первичной учетной документации. Документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать такие обязательные реквизиты как наименование документа, дату составления документа и другие.

Форма отчета агента не утверждена, в связи с чем, он составляется в произвольной форме и является первичным документом при наличии таких реквизитов, предусмотренных Законом "О бухгалтерском учете".

Так как и отчет агента, и документы, на основании которых он составляется (акты, накладные, и т.д.), являются первичными документами, возникает вопрос о достаточности для отражения в учете хозяйственных операций одного отчета агента.

Согласно позиции налоговых органов, содержащейся в письмах УМНС по г. Москве 17 сентября 2004 г. N 21-09/60455, МНС России от 02.08.2001 N 03-1-09/2351/03-Ц316 (не опубликовано) - по сделкам, в которых агент выступал от имени принципала, к отчету агента должны прилагаться оправдательные документы - все копии первичных документов, относящихся к проводимым в рамках таких сделок операциям, которые и будут первичными для отражения операций в бухгалтерском учете принципала. Наличия в этом случае отчета агента в качестве единственного первичного документа без подтверждающих копий документов, по мнению ФНС, недостаточно для правомерного отражения принципалом в бухгалтерском учете операций по исполнению агентского договора.

В то же время, в судебных спорах налогоплательщиков с налоговыми органами по данному вопросу, суды в некоторых случаях признавали достаточным наличия одного отчета агента для обоснованности подтверждения расходов (Постановление ФАС СЗАО от 23 октября 2003 года Дело N А13-2957/03-19 ФАС ВВО от 18 мая 2006 года Дело N А43-12921/2004-31-519). Так, в Постановлении ФАС СЗАО от 23 октября 2003 года суд сделал вывод, что отчеты агента являются первичными документами и у налогового органа не имелось правовых оснований не рассматривать отчеты агента в качестве первичных документов, подтверждающих факты совершения хозяйственных операций.

По нашему мнению, в ситуации, когда согласно условиям агентского договора к отчету агента не должны представляться документы, подтверждающие расходы последнего, отчет агента, содержащий в себе данные о хозяйственных операциях (со ссылками на соответствующие документы), является достаточным доказательством для отражения в учете принципала хозяйственных операций.

Таким образом, отчет агента является первичным документом и принципал вправе на основании этого документа отражать в учете расходы, осуществленные через агента, однако такой порядок ведения учета операций может вызвать претензии налоговых органов по налогу на прибыль и НДС, в связи с чем, существует риск необходимости защиты позиции по данному вопросу в суде.

Вывод

На основании вышеизложенного, стороны вправе предусмотреть в агентском договоре, условие, согласно которому к отчету агента не будут представляться документы, подтверждающие расходы агента, понесенные во исполнение поручения принципала. При этом, хотя отчет агента и является первичным документом, на основании которого в учете принципала могут отражаться хозяйственные операции, осуществляемые через агента, учитывая позицию налоговых органов по данному вопросу, у принципала имеется риск предъявления претензий налоговыми органами по обоснованности учета расходов по налогу на прибыль и правомерности принятия к вычету НДС на основании счетов-фактур, перевыставленных агентом принципалу.

15 мая 2007 г.

ООО "Аудит-новые технологии", май 2007 г.