Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 30 сентября 2011 г. N 03АП-3981/11

г. Красноярск

"30" сентября 2011 г.

Дело N А74-968/2011

Резолютивная часть постановления объявлена "28" сентября 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен "30" сентября 2011 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Севастьяновой Е.В.,

судей: Борисова Г.Н., Бычковой О.И.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия с использованием системы видеоконференц-связи

при организации судебного заседания судьей Арбитражного суда Республики Хакасия Тропиной С.М. с участием секретаря судебного заседания Арбитражного суда Республики Хакасия Веселковой А.П.,

при ведении протокола судебного заседания в Третьем арбитражном апелляционном суде секретарем судебного заседания Моисеевой Н.Н.,

при участии в судебном заседании посредством видеоконференц-связи:

от заявителя: Сергеева В.П., представителя по доверенности от 07.04.2011,

от налогового органа: Капуцкой Ю.В., представителя по доверенности от 16.06.2011,

в судебном заседании в помещении Третьего арбитражного апелляционного суда участвовал: Опалинский Ю.В., представитель заявителя по доверенности от 07.04.2011;

на решение Арбитражного суда Республики Хакасия

от "11" июля 2011 года по делу N А74-968/2011, принятое судьей Журба Н.М.,

установил:

индивидуальный предприниматель Дреев Матвей Алиханович (ИНН 190102403640, ОГРН 304190104000090) (далее - индивидуальный предприниматель Дреев М.А., предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Республики Хакасия с заявлением о признании незаконным решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия (ИНН 1901065260, ОГРН 1041901200021) (далее в тексте - УФНС по Республике Хакасия, налоговый орган) от 08 декабря 2010 года N 2, принятого по результатам повторной выездной налоговой проверки.

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 11 июля 2011 года по делу N А74-968/2011 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, УФНС по Республике Хакасия обратилось в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт на основании следующего:

- предпринимателем в проверяемом периоде неправомерно выбран объект налогообложения "доходы" при использовании упрощенной системы налогообложения, что свидетельствует о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды, выразившейся в применении более льготного объекта налогообложения с более низкой налоговой ставкой;

- предприниматель после заключения договоров простого товарищества в нарушение пункта 3 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации не изменил объект налогообложения "доходы" на "доходы минус расходы", продолжал применять в 2006-2008 годах более льготный для него объект налогообложения с более низкой налоговой ставкой 6%, получая тем самым необоснованную налоговую выгоду;

- полученные в ходе повторной выездной налоговой проверки доказательства свидетельствуют о действии договоров о совместной деятельности в 2006-2007 годы, стороны договора продолжали исполнять свои обязательства по указанным договорам;

- судом первой инстанции оставлены без внимания представленные налоговым органом доказательства, подтверждающие исполнение своих обязательств сторонами договоров о совместной деятельности;

- показания директора ООО "Механизированная колонна N 8" Можарова С.И. свидетельствуют о том, что фактически строительство ТДЦ осуществлялось в рамках договора простого товарищества и стороны исполняли свои обязательств;

- судом первой инстанции необоснованно сделан вывод о том, что показания Мажарова С.И. не обладают признаками относимости доказательств;

- судом первой инстанции необоснованно принят довод предпринимателя о том, что сторонами договора простого товарищества не была достигнута предусмотренная договором цель, стороны договора не осуществляли распределение доходов, полученных в рамках исполнения договора простого товарищества, в связи с чем предпринимателем обоснованно применялась УСН с объектом налогообложения "доходы".

Индивидуальным предпринимателем Дреевым М.А. представлен отзыв на апелляционную жалобу, в соответствии с которым просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения по основаниям, изложенным в указанном отзыве. Предприниматель также указал, что налоговым органом неправомерно проведена повторная выездная налоговая проверка, а также нарушена процедура рассмотрения материалов проверки.

Представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе. Просит отменить решение Арбитражного суда Республики Хакасия, принять новый судебный акт.

Представитель заявителя - Опалинский Ю.В. поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу. Просит суд оставить решение Арбитражного суда Республики Хакасия без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представитель заявителя - Сергеев В.П. в полном объеме поддерживает доводы возражения, изложенные представителем Опалинским Ю.В. Считает, что выводы суда полностью соответствуют обстоятельствам дела. Просит суд оставить решение Арбитражного суда Республики Хакасия без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие, имеющие значения для рассмотрения спора обстоятельства.

Заместителем начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия 02 декабря 2009 года в присутствии представителей налогоплательщика рассмотрены материалы выездной налоговой проверки и принято решение N 38 (т. 1 л.д. 36 - 87) о привлечении предпринимателя Дреева М.А. к налоговой ответственности в виде штрафа: по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации - по единому социальному налогу в размере 1503 рубля 36 копеек, по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации - по налогу на добавленную стоимость в размере 827 762 рубля 40 копеек, по единому социальному налогу - в размере 70 358 рублей 90 копеек, по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации - по налогу на доходы физических лиц в размере 59 476 рублей 82 копейки, налогу на добавленную стоимость - в размере 109 854 рубля, единому социальному налогу - в размере 11 053 рубля 51 копейка, по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации - по налогу на доходы физических лиц в размере 2 рублей.

Кроме того, предпринимателю доначислен налог на доходы физических лиц в сумме 2 973 941 рубль, налог на добавленную стоимость в сумме 5 492 700 рублей, единый социальный налог в сумме 545 494 рубля 77 копеек, транспортный налог в сумме 2 240 рублей, а также пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 576 973 рубля 46 копеек, налогу на добавленную стоимость в сумме 1 269 165 рублей 18 копеек, единому социальному налогу в сумме 105 410 рублей 04 копейки.

Основанием для доначисления указанных сумм послужил вывод налоговой инспекции о том, что в силу пункта 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации предприниматель Дреев М.А. с 01.11.2007 года утратил право на применение упрощённой системы налогообложения в виде уплаты единого налога.

УФНС по Республике Хакасия рассмотрена апелляционная жалоба предпринимателя Дреева М.А. и принято решение N 6 от 15 января 2010 года (т.1 л.д. 89 - 93) об изменении решения налоговой инспекции от 02 декабря 2009 года N 38 путём отмены его в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 2 973 841 рубль, налога на добавленную стоимость в сумме 5 492 700 рублей, единого социального налога в сумме 545 494 рубля 77 копеек, пеней по налогу на доходы физических лиц в сумме 576 776 рублей 46 копеек, налогу на добавленную стоимость в сумме 1 269 165 рублей 18 копеек, единому социальному налогу в сумме 105 410 рублей 04 копейки, а также в части взыскания штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации по единому социальному налогу в размере 1 503 рубля 36 копеек, пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации - по налогу на добавленную стоимость в размере 827 762 рубля 40 копеек, по единому социальному налогу - в размере 70 358 рублей 90 копеек, пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации - по налогу на доходы физических лиц в размере 59 476 рублей 82 копейки, налогу на добавленную стоимость - в размере 109 854 рубля, единому социальному налогу - в размере 11 053 рубля 51 копейка. В остальной части решение налоговой инспекции от 02.12.2009 N 38 оставлено без изменения.

Основанием для частичной отмены решения налоговой инспекции послужил вывод УФНС по Республике Хакасия о нарушении налоговой инспекцией положений статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку факты, изложенные в решении, не соответствовали фактам, отражённым в акте выездной налоговой проверки, а именно: в акте проверки указано на неправомерное исключение из состава доходов стоимости безвозмездно полученного незавершённого строительством объекта недвижимости, определённой исходя из цены его последующей реализации, в размере 20 000 000 рублей, а в решении - стоимости безвозмездно полученных строительно-монтажных работ по возведению торгово-делового центра, определённой исходя из рыночной стоимости этих работ, в размере 16 300 000 рублей.

УФНС по Республике Хакасия принято решение N 1 от 05.02.2010 (т.1 л.д. 95- 96) о проведении в отношении предпринимателя Дреева М.А. повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налоговой инспекции по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты тех же налогов за период с 01 января 2007 года по 31 декабря 2008 года.

УФНС по Республике Хакасия 19 июля 2010 года составлена справка о проведённой повторной выездной налоговой проверке (т. 4 л.д. 56), которую Дреев М.А. получил в день её составления.

УФНС по Республике Хакасия составлен акт N 2 от 16 сентября 2010 года (т. 4 л.д. 57 - 79), в котором указано на неуплату Дреевым М.А. налога, уплачиваемого в связи с применением упрощённой системы налогообложения, в сумме 1 476 725 рублей и отражена информация о том, что предприниматель уклонился от подписания данного акта, в связи с чем он направлен заказным письмом по месту жительства Дреева М.А. и получен им 01 октября 2010 года, что подтверждается почтовым уведомлением N 05793.

08 декабря 2010 года УФНС по Республике Хакасия рассмотрены материалы проверки и принято решение N 2 (т.1 л.д. 98 - 116) об отказе в привлечении предпринимателя Дреева М.А. к ответственности за совершение налогового правонарушения, поскольку факт совершения налогоплательщиком правонарушения выявлен при проведении повторной выездной налоговой проверки. Вместе с тем, предпринимателю доначислен налог, уплачиваемый в связи с применением упрощённой системы налогообложения, в сумме 1 476 725 рублей и пени по этому налогу в сумме 402 851 рублей 62 копеек.

15 марта 2011 года Федеральной налоговой службой была рассмотрена апелляционная жалоба предпринимателя и принято решение N СА-4-9/4093@ (т. 1 л.д. 120 - 129) об оставлении решения УФНС по Республике Хакасия от 08 декабря 2010 года N 2 без изменения.

Не согласившись с решением УФНС по Республике Хакасия, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его незаконным.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьями 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

Из содержания статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, суд должен установить наличие одновременно двух условий:

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту,

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемых действий (бездействий) закону или иному нормативному правовому акту не освобождает заявителя от доказывания нарушения прав и законных интересов лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности оспариваемыми действиями (бездействиями).

Суд апелляционной инстанции считает правомерным вывод суда первой инстанции об отсутствии нарушений налоговым органом процедуры проведения повторной выездной налоговой проверки на основании следующего.

В соответствии с положениями, содержащимися в пункте 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, повторная проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, и, соответственно, имеет целью обеспечение законности и обоснованности принимаемых им решений. При этом повторной выездной налоговой проверкой налогоплательщика признается выездная налоговая проверка, проводимая независимо от времени проведения предыдущей по тем же налогам и за тот же период.

По результата повторной выездной налоговой проверки не исключается возможность принятия решения, которое по иному определяет размер налоговой обязанности налогоплательщика в отношении тех же налогов за тот же налоговый период.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2011 N 17099/09.

В рассматриваемом деле решение налоговой инспекции от 02.12.2009 N 38, принятое по результатам первоначальной выездной налоговой проверки, отменено УФНС по Республике Хакасия в указанной выше части в порядке административного контроля решением от 15.01.2010 N 6 ввиду нарушений налоговой инспекцией положений статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Учитывая, что при рассмотрении жалобы предпринимателя УФНС по Республике Хакасия были выявлены признаки некачественного налогового контроля, проведенного налоговой инспекцией, что послужило основанием для частичной отмены решения нижестоящего налогового органа, в отношении предпринимателя была назначена повторная выездная налоговая проверка по тем же налогам и за тот же период, что не противоречит Налоговому кодексу Российской Федерации.

В Налоговом кодексе Российской Федерации отсутствуют положения о способах проверки налогового органа, который некачественным образом провел проверку налогоплательщика, а также о формах актов (решений), в которых бы отражалось нарушение, допущенное нижестоящим налоговым органом.

Поскольку процедура проведения повторной налоговой проверки в Налоговом кодексе Российской Федерации не прописана детально, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что такая проверка проводится в порядке, предусмотренном для проведения выездной налоговой проверки, по окончании повторной проверки принимается соответствующее решение, что и было сделано УФНС по Республике Хакасия, следовательно, каких-либо нарушений со стороны последнего не усматривается.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что налоговым органом не были допущены процессуальные нарушения при рассмотрении результатов повторной выездной налоговой проверки в отношении предпринимателя Дреева М.А.

Статьями 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации регламентированы действия должностных лиц налогового органа и проверяемого налогоплательщика по окончании выездной налоговой проверки (составление справки о проведённой выездной налоговой проверке, составление, подписание и ознакомление с актом проверки, порядок рассмотрения дел о налоговых правонарушениях, направления и рассмотрения возражений, извещение налогоплательщика и др.). В частности, в соответствии с указанными статьями акт налоговой проверки, извещение о рассмотрении материалов налоговой проверки, а также решение о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должны быть вручены лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, либо его представителю под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату получения упомянутых документов. В случае уклонения налогоплательщика от получения документов налогового органа или невозможности вручения их лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату их получения, документы могут быть направлены по почте заказным письмом и считаются полученными по истечении шести дней с даты направления заказного письма.

Материалами дела (направлением телеграммы от 21.09.2010 о явки 22.09.2010 в налоговый орган с целью получения акта повторной выездной налоговой проверки, направлением акта повторной выездной налоговой проверки по адресу регистрации предпринимателя заказным письмом с уведомлением, уведомлением N СД-09-12/7218 о явке налогоплательщика 26.10.2010 по рассмотрению материалов проверки, врученным секретарю 04.10.2010 по месту работы предпринимателя, направленным по месту его жительства, уведомлением от 01.11.2010 N СД-09-13/0077, врученным секретарю 08.11.2010 по месту работы предпринимателя, направленным по месту его жительства и полученным им лично 14.11.2010, уведомлением от 09.11.2010 N СД-09-30/0079, врученным секретарю по месту работы предпринимателя 12.11.2010, направленным по месту его жительства и полученным им лично 17.11.2010) подтверждается надлежащее извещение налоговым органом налогоплательщика о дате, времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Таким образом, УФНС по Республике Хакасия предприняло необходимые и исчерпывающие меры для обеспечения возможности предпринимателя участвовать в процессе рассмотрения материалов повторной выездной налоговой проверки, процессуальные нарушения при рассмотрении результатов повторной выездной налоговой проверки в отношении предпринимателя Дреева М.А. допущены не были.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что налоговый орган не доказал соответствие оспариваемого решения в части применения пункта 3 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации исходя из следующего.

В соответствии со статьей 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов.

Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 данной статьи, при этом объект налогообложения не может меняться налогоплательщиком в течение трёх лет с начала применения упрощённой системы налогообложения.

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, применяют в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

В ходе повторной выездной налоговой проверки УФНС по Республике Хакасия пришло к выводу о том, что предпринимателем неправомерно применялся объект налогообложения в виде дохода, так как, являясь участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), он в силу пункта 3 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации должен был применять в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

В силу статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощённую систему налогообложения и применяющие её в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что индивидуальный предприниматель Дреев М.А. не переходил на иной режим налогообложения по упрощённой системе - доходы, уменьшенные на величину расходов.

Как следует из материалов дела, 14 ноября 2005 года между предпринимателем Дреевым М.А. и ООО "Механизированная колонна N 8" заключен договор о совместной деятельности (т. 1 л.д. 130 -133), в соответствии с пунктом 1 которого стороны обязуются путём объединения имущества, в том числе имущественных прав, а также совместных усилий действовать в целях строительства делового центра с помещениями гостиницы во втором микрорайоне первого жилого района по улице К. Перекрещенко в районе жилого дома N 1.

Согласно пункту 2 данного договора взаимными обязанностями сторон являются обмен имеющейся в их распоряжении информацией по аспектам взаимного интереса, проведение совместных консультаций для обсуждения вопросов совместной деятельности, осуществление в случае необходимости взаимного кредитования и финансирования на беспроцентной и безвозмездной основе в соответствии с заключёнными соглашениями, выполнение совместных заказов и заказов друг друга по предмету совместной деятельности на приоритетной основе.

В силу пункта 3 названного договора ООО "Механизированная колонна N 8" обязуется в тридцатидневный срок с момента подписания данного договора:

- произвести предпринимателю Дрееву М.А. следующие платежи: продажную стоимость земельного участка в размере 1 550 000 рублей, сумму инвестиций на развитие социальной, инженерной и транспортной инфраструктур города Абакана на общую сумму 8 000 000 рублей;

- осуществить в случае необходимости дополнительное внесение взносов на совместную деятельность путём перечисления денег на расчётный счёт или путём оплаты его расходов по совместной деятельности;

- осуществить подготовку проекта и вести строительство объекта собственными силами и средствами, предоставлять строительную технику, а также заключать договоры с субподрядчиками, нанимать на работу работников в целях осуществления строительства.

Пунктом 4 договора от 14.11.2005 за предпринимателем Дреевым М.А. закреплены следующие обязанности:

- после подписания данного договора получить необходимую разрешительную и иную документацию, необходимую в соответствии с действующим законодательством для строительства объекта,

- осуществлять иную, хотя и не указанную в названном договоре деятельность, которая вытекает из целей совместной деятельности и является необходимым условием осуществления совместной деятельности,

- предоставлять обществу информацию о ходе выполнения совместных проектов,

- заключить договор аренды земельного участка с муниципальным образованием город Абакан, предназначенного для строительства объекта.

В соответствии с пунктом 5 данного договора ведение общих дел поручается предпринимателю Дрееву М.А., который действует на основании доверенности, выданной обществом. Дреев М.А. является полномочным представителем общества, руководит всей совместной деятельностью и совершает все необходимые юридические действия и акты для достижения поставленной цели. Все финансовые операции по совместной деятельности сторон осуществляются через расчётный счет ООО "Механизированная колонна N 8". Предприниматель ведёт бухгалтерский учёт деятельности сторон.

Согласно пункту 6 названного договора взносом общества являются денежные средства, предоставленные предпринимателю в период действия данного договора на цели совместной деятельности, а также строительная и иная техника, наёмный трудовой персонал и непосредственное участие в осуществлении общих целей, при этом размер доли не определён. Взносом предпринимателя является личное участие, а также право аренды земельного участка, предназначенного для осуществления строительства, личное участие в получении разрешительной и иной документации, размер доли предпринимателя также не определён.

Между предпринимателем Дреевым М.А. и ООО "Механизированная колонна N 8" 15 ноября 2005 года заключен договор простого товарищества (о совместной деятельности) (т. 1 л.д. 134 - 137), в соответствии с пунктом 1 которого стороны обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица с целью строительства объекта недвижимости - торгово-делового центра с помещениями гостиницы во втором микрорайоне первого жилого района по улице К. Перекрещенко города Абакана в районе жилого дома N 18.

Вкладом общества является выполнение комплекса работ, необходимых для возведения указанного объекта недвижимости с последующей сдачей его в эксплуатацию, технологическое оборудование и механизмы, необходимые для строительства.

Вкладом предпринимателя Дреева М.А. является земельный участок общей площадью 4568 кв.м. (кадастровый номер 19:01:010102:0095, оценочной зоны - 01, нормативной стоимостью 16 061 088 рублей, расположенный по адресу: Республика Хакасия, город Абакан, первый жилой район, второй микрорайон, улица К. Перекрещенко, в районе жилого дома N 18, находящийся в долгосрочной аренде), проектно-сметная документация, необходимая для строительства объекта, а также разрешение на строительство объекта недвижимости.

Согласно пунктам 2.2, 2.4 договора от 15 ноября 2005 года в обязанности общества входит:

- строительство объекта собственными силами,

- предоставление строительной техники,

- заключение договоров с субподрядчиками,

- наем работников в целях осуществления строительства,

- предоставление Дрееву М.А. информации о ходе выполнения совместного проекта.

В обязанности предпринимателя входит передача обществу в течение 2 дней с момента подписания данного договора имеющейся документации, необходимой для строительства объекта.

В силу пункта 4 договора от 15.11.2011 ведение общих дел поручается обществу, которое является полномочным представителем предпринимателя, руководит совместной деятельностью и совершает все необходимые юридические действия и акты для достижения поставленной цели. Все финансовые операции по совместной деятельности сторон осуществляются через расчётные счета ООО "Механизированная колонна N 8". Общество ведёт бухгалтерский учёт деятельности сторон.

Пунктом 10 договора от 15.11.2011 определено, что срок действия договора начинается с момента подписания и заканчивается после завершения строительства и сдачи объекта строительства в эксплуатацию.

15 декабря 2006 года между ООО "Механизированная колонна N 8" и индивидуальным предпринимателем Дреевым М.А. подписано соглашение (т. 1 л.д. 138) о том, что договоры о совместной деятельности от 14 и 15 ноября 2005 года со дня их заключения считаются недействующими в связи с не внесением вкладов простого товарищества. Внесённые ООО "Механизированная колонна N 8" в строительство торгового центра, расположенного по адресу: г. Абакан, ул. Перекрещенко, район дома N 18, денежные средства стороны договорились считать задолженностью предпринимателя перед обществом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Из положений статей 1042, 1043, 1044, 1046, 1048, 1054 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что к квалифицирующим признакам договора простого товарищества относятся:

- общая цель, из-за которой интересы сторон совпадают, когда удовлетворение интересов любого товарища происходит не за счёт, а одновременно и наряду с удовлетворением интересов остальных участников;

- совместная деятельность, при которой достижение общей цели невозможно иначе чем путём согласованных действий;

- отсутствие правосубъектности у созданного на основе договора коллективного образования;

- длящийся характер отношений;

- внесение вкладов и создание общей имущественной базы, которая формируется за счёт обязательного внесения каждым товарищем вкладов;

- регулирование внутренних и внешних отношений, которые могут быть не только имущественного, но и организационного характера, что предполагает взаимосогласованность действий по решению вопросов коллективного управления и ведения общих дел, а также по поводу третьих лиц в процессе участия в гражданском обороте;

- возмездность и взаимность, что проявляется в обязанности каждого участника внести вклад и в осуществлении прав и обязанностей одновременно в отношении всех и каждого из участников договора.

К существенному условию договора простого товарищества относятся предмет, который считается согласованным при описании существа совместной деятельности товарищей и общих целей, и объединение вкладов.

Согласно пункту 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации договор считается заключённым, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Как следует из содержания договоров от 14 и 15 ноября 2005 года определить общий объём финансирования, размер вклада каждого участника в денежном выражении невозможно.

В соответствии с пунктом 5 договора от 14 ноября 2005 года ведение общих дел поручается предпринимателю Дрееву М.А., который действует на основании доверенности, выданной обществом, является полномочным представителем общества, руководит всей совместной деятельностью и совершает все необходимые юридические действия и акты для достижения поставленной цели. Предпринимателю поручено и ведение бухгалтерского учёта деятельности сторон.

В силу пункта 4 договора от 15 ноября 2005 года ведение общих дел поручается обществу, которое является полномочным представителем предпринимателя, руководит совместной деятельностью и совершает все необходимые юридические действия и акты для достижения поставленной цели. На общество возложена обязанность по ведению бухгалтерского учёта деятельности сторон.

В материалы дела не представлены доказательства ведения бухгалтерского учёта операций от совместной деятельности сторон, хотя Правилами бухгалтерского учёта предусмотрено, что при объединении в простое товарищество организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощённую систему налогообложения, учёт общего имущества и хозяйственных операций должен осуществляться в соответствии с Правилами ведения бухгалтерского учёта.

С учетом изложенного, принимая во внимание заключение между ООО "Механизированная колонна N 8" и индивидуальным предпринимателем Дреевым М.А. соглашения о признании договоров о совместной деятельности от 14.11.2011 и от 15.11.2010 недействующими с момента их подписания между сторонами договора, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что указанные договоры нельзя признать заключенными, следовательно, неприменения предпринимателем пункта 3 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации не является нарушением.

Кроме того, налоговым органом не представлено доказательств того, что подписанное между обществом и предпринимателем соглашение о признании договоров о совместной деятельности недействующими признано недействительным.

Суд апелляционной инстанции полагает, что между предпринимателем и обществом фактически сложились отношения, возникшие из договора подряда, на основании следующего.

Исходя из представленных в материалы дела договоров о совместной деятельности, в указанных договорах согласованы условия, которые регулируют отношения по строительному подряду - указан объект, подлежащий строительству, имеется указание на проектно-сметную документацию необходимую для строительства Торгово-делового центра, имеется указание на разрешение на строительство.

В соответствии с пунктом 1 статьи 740 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Из условий договоров от 14.11.2005 и от 15.11.2005 следует, что предприниматель представляет обществу земельный участок под строительство Торгово-делового центра, проектно-сметную документацию, разрешение на строительство, а общество ведет строительство Торгово-делового центра собственными силами и средствами.

Исполнение сторонами вышеуказанных обязательств и оформление незавершенного строительством Торгово-делового центра в собственность предпринимателя, порядок отражения обществом своих расходов в бухгалтерском учете, оплата предпринимателем расходов общества по строительству Торгово-делового центра, в том числе расходов по оплате предполагаемых вкладов предпринимателя свидетельствует, что действия сторон были направлены на строительный подряд, а не на создание общей долевой собственности.

Учитывая изложенное, принимая во внимание, что:

- индивидуальным предпринимателем Дреевым М.А. заключен договор на право аренды земельного участка под строительство Торгово-делового центра с помещениями гостиницы; подготовлены проектно-изыскательские работы; заключен договор на выполнение рабочего проекта Торгово-делового центра; осуществлены иные работы;

- ООО "Механизированная колонна N 8" произвело оплату по платежным поручениям за выполненные предпринимателем работы, - суд апелляционной инстанции считает, что между предпринимателем и обществом фактически сложились отношения, возникшие из договора подряда.

Доводы налогового органа о том, что полученные в ходе повторной выездной налоговой проверки доказательства свидетельствуют о действии договоров о совместной деятельности в 2006-2007 годы, стороны договора продолжали исполнять свои обязательства по указанным договорам; судом первой инстанции оставлены без внимания представленные налоговым органом доказательства, подтверждающие исполнение своих обязательств сторонами договоров о совместной деятельности, отклоняются судом апелляционной инстанции исходя из следующего.

Из материалов дела следует, что ООО "Механизированная колонна N 8" и предприниматель Дреев М.А. имеют устойчивые хозяйственные связи. Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц Дреев М.А. является единственным учредителем ООО "Механизированная колонна N 8".

По результатам проходившего в ноябре 2005 года конкурса на право аренды земельного участка под строительство Торгово-делового центра с помещениями гостиницы во 2 микрорайоне, 1 жилого района, по ул. К. Перекрещенко, в районе жилого дома N 18, предприниматель Дреев М.А. признан победителем.

07.11.2005 предпринимателем заключён договор N 424 о внесении инвестиций на развитие социальной, инженерной и транспортной инфраструктуры и благоустройство города Абакана. В соответствии с пунктом 2.2 названного договора предприниматель обязался произвести инвестирование на развитие города в размере 8 000 000 рублей в соответствии с условиями конкурса по установленному графику. Первая сумма в размере 2 500 000 рублей должна быть внесена до 15 ноября 2005 года (уплачена Дреевым М.А. по платёжному поручению от 14 ноября 2005 года N 90), остальные 5 500 000 рублей - равными долями в течение последующих 11 месяцев (уплачена за Дреева М.А. ООО "Механизированная колонна N 8" по платёжным поручениям от 14 декабря 2005 года N 932 в сумме 500 000 рублей, от 16 января 2006 года N 2 - 500 000 рублей, от 15 февраля 2006 года N 132 - 500 000 рублей, от 16 ноября 2006 года N1573 - 1 500 000 рублей, от 11 декабря 2006 года N 1713 - 1 000 000 рублей, от 26 декабря 2006 года N1830 - 1 500 000 рублей). Обществом за предпринимателя уплачены также пени в сумме 491 500 рублей по договору об инвестициях.

14 ноября 2005 года предпринимателем заключён договор аренды земельного участка N АФ 10291 для проведения проектно-изыскательских работ и строительства торгово-делового центра с помещениями гостиницы. Договор заключён сроком на 3 года. На период проведения проектных работ (один год) размер арендной платы в годовом выражении составляет 34 122 рубля 96 копеек, на период строительства объекта - 200 763 рубля 60 копеек в год. На протяжении 2006 - 2007 годов ООО "Механизированная колонна N 8" перечисляло Администрации г. Абакана арендную плату за Дреева М.А.

03 мая 2006 года между предпринимателем Дреевым М.А. и ООО "Архстрой-Енисей" был заключен договор N 5/2006-А на выполнение рабочего проекта Торгово-делового центра (без архитектурного раздела, генерального плана и эскизного проекта). Стоимость работ определена сторонами в размере 1 000 000 рублей. График перечисления платежей установлен в разделе 3 договора.

Платёжными поручениями от 15 мая 2006 года N 456, от 17 июля 2006 года N 825, от 20 октября 2006 года N 433, от 22 декабря 2006 года N 804, от 29 мая 2007 года N 759 ООО "Механизированная колонна N 8" перечислило ООО "Архстрой-Енисей" в общей сложности 1 000 000 рублей. Указанными платёжными поручениями общество оплачивало счета предпринимателя, в двух из них (от 15 мая 2006 года N 456 и от 29 мая 2007 года N 759 на общую сумму 568 000 рублей) указало в назначении платежа "договор о совместной деятельности".

Аналогичный договор на архитектурную часть проекта, генеральный план и эскизный проект, заключён индивидуальным предпринимателем Дреевым М.А. с индивидуальным предпринимателем Семизоровым М.В. 03 мая 2006 года. Представленные платёжные документы также свидетельствуют об оплате ООО "Механизированная колонна N 8" работ за Дреева М.А. на общую сумму 3 000 000 рублей (акт сверки от 31 декабря 2007 года).

07 декабря 2006 года предприниматель Дреев М.А. заключил договор N 482 с муниципальным предприятием г. Абакана "Абаканские электрические сети", согласно которому последнее осуществляет мероприятия по технологическому присоединению торгово-делового центра к электрическим сетям сетевой организации. Стоимость услуг определена в размере 144 204 рублей 06 копеек. Платёжным поручением от 15 декабря 2006 года N 753 общество перечислило за предпринимателя указанную сумму, указав в основании платежа счет N 53 от 14 декабря 2006 года.

30 декабря 2008 года между ООО "Механизированная колонная N 8" и предпринимателем Дреевым М.А. подписано соглашение о взаимном погашении задолженности на сумму 7 502 043 рубля 56 копеек, в том числе задолженности Дреева М.А. в сумме 5 000 000 рублей за перечисленные суммы на развитие инженерной инфраструктуры города Абакана, за оплаченные проектные работы Семизорову М.В. в сумме 1 469 980 рублей, за оплаченные проектные работы ООО "Архстрой-Енисей" в сумме 1 000 000 рублей.

16 июля 2007 года ООО "Механизированная колонна N 8" заключило договор участия в долевом строительстве с гражданином Сухаревым С.В. По договору общество обязуется передать участнику нежилое помещение N 5 на пятом этаже торгово-делового центра, а гражданин обязуется уплатить за него определенную цену и принять в собственность.

Согласно выписке АКБ "Банк Хакасии" 14 ноября 2005 года на расчетный счет индивидуального предпринимателя Дреева М.А. поступила сумма 3 900 000 рублей от ООО "Механизированная колонна N 8" по договору беспроцентного займа от 11 ноября 2005 года N 1. Соглашением от 29 декабря 2007 года стороны зачли указанную сумму (в составе займа в размере 4 338 000 рублей) в счёт задолженности общества перед предпринимателем.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает, что перечисление обществом "Механизированная колонна N 8" за индивидуального предпринимателя Дреева М.А. денежных средств в счет оплаты существующих обязательств предпринимателя не свидетельствует о действии договоров о совместной деятельности, поскольку указанные платежи произведены в рамках договора беспроцентного займа. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Довод налогового органа о том, что само по себе указание в выписке банка в качестве назначения платежа "беспроцентный займ согласно договору N 1 от 11.11.2005 НДС не предусмотрен" не свидетельствует о том, что денежные средства в размере 3 900 000 рублей не могли быть перечислены ООО "Механизированная колонна N 8" в рамках договора о совместной деятельности, не принимается во внимание судом апелляционной инстанции, поскольку носит предположительный характер.

Доводы налогового органа о том, что показания директора ООО "Механизированная колонна N 8" Можарова С.И. свидетельствуют о том, что фактически строительство ТДЦ осуществлялось в рамках договора простого товарищества и стороны исполняли свои обязательств; судом первой инстанции необоснованно сделан вывод о том, что показания Мажарова С.И. не обладают признаками относимости доказательств, подлежат отклонению судом апелляционной инстанции как необоснованные, поскольку факт осуществления совместной деятельности может быть подтвержден в первую очередь первичными документами. Совокупность исследованных доказательств по делу не подтверждает указанные доводы налогового органа.

Указание в платёжных поручениях на договор о совместной деятельности также не свидетельствует о том, что данные платежи являлись вкладом в совместную деятельность, поскольку в силу пункта 5 Положения о бухгалтерском учёте и отчётности в Российской Федерации, утверждённого Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26 декабря 1994 года N 170, учёт имущества, обязательств и хозяйственных операций отражается в бухгалтерском учёте организации способом двойной записи в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учёта. Следовательно, фактическая цель платежа отражается в бухгалтерском учёте. При этом из бухгалтерского учёта ООО "Механизированная колонна N 8" усматривается, что платежи по упомянутым платёжным документам осуществлялись не во исполнение внесения вклада в совместную деятельность (счёт 58-4), а в соответствии с вложением во внеоборотные активы, строительством торгово-делового центра (счета 08, 20).

Кроме того, 01 ноября 2007 года Дрееву М.А. выдано свидетельство (т. 1 л.д. 148) о государственной регистрации права собственности на незавершенный строительством торгово-деловой центр с помещениями гостиницы, находящийся по ул. Кати Прекрещенко, д. 18В, литера А. 03 декабря 2007 года Дреев М.А. продал указанный объект ООО "Механизированная колонна N 8" за 20 000 000 рублей (договор и акт приема-передачи - т. 1 л.д. 149- 150). Оценка указанным документам в оспариваемом решении налоговым органом не дана.

Учитывая изложенное, вывод налогового органа о том, что предприниматель после заключения договоров простого товарищества в нарушение пункта 3 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации не изменил объект налогообложения "доходы" на "доходы минус расходы", продолжал применять в 2006-2008 годах более льготный для него объект налогообложения с более низкой налоговой ставкой 6%, получая тем самым необоснованную налоговую выгоду, не подтвержден материалами дела.

Таким образом, при изложенных обстоятельствах решение суда первой инстанции об удовлетворении заявленных требований является законным и обоснованным, основания, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для отмены решения суда первой инстанции, судом апелляционной инстанции не установлены.

В соответствии со статьей 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации УФНС по Республике Хакасия освобождено от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Хакасия от "11" июля 2011 года по делу N А74-968/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Е.В. Севастьянова

Судьи

Г.Н. Борисов О.И. Бычкова