Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 ноября 2011 г. N 18АП-10539/11

г. Челябинск

03 ноября 2011 г.

N 18АП-10539/2011 Дело N А76-44241/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 27 октября 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 03 ноября 2011 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,

судей Арямова А.А., Тимохина О.Б.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Машировой Я.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Копейску Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 12 сентября 2011 года по делу N А76-44241/2009 (судья Каюров С.Б.).

В заседании приняли участие представители:

Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Копейску Челябинской области - Иванова М.А. (доверенность N 04-22/2 от 11.01.2011);

индивидуального предпринимателя Никонова Андрея Геннадьевича - Насибулин Х.Р. (доверенность N 88Д от 21.01.2010).

Индивидуальный предприниматель Никонов Андрей Геннадьевич (далее - заявитель, налогоплательщик, предприниматель, ИП Никонов А.Г.) обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Копейску Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 04.09.2009 года N 39 в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 49 295,40 рублей, за неуплату налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 8360,40 рублей, за неуплату единого социального налога (далее - ЕСН) в размере 6766,80 рублей, по п. 1, 2 ст. 119 НК РФ за непредставление деклараций по НДС в размере 26 317,10 рублей, за непредставление деклараций по НДФЛ в размере 16 506,40 рублей, за непредставление деклараций по ЕСН в размере 14 622,80 рублей, начисления пени по НДС в сумме 2958,48 рублей, по НДФЛ в сумме 2261,05 рублей, по ЕСН в сумме 2009,21 рублей, начисления НДС в сумме 246 479 рублей, НДФЛ в сумме 41 948 рублей, ЕСН в сумме 33 834 рублей.

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 22.03.2010 требования удовлетворены частично.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.06.2010 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа постановлением от 01.09.2010 решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций отменил в части признания недействительным решения инспекции о доначислении налога на добавленную стоимость, начислении соответствующих сумм пеней, а также в части привлечения к ответственности за непредставление деклараций по названному налогу на основании п. 2 ст. 119 НК РФ. В остальной части судебные акты оставил без изменения.

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 14315/10 от 29.03.2011 решение Арбитражного суда Челябинской области от 22.03.2010 по делу N А76-44241/2009, постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.06.2010 и постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 01.09.2010 по тому же делу в части доначисления индивидуальному предпринимателю Никонову А.Г. налога на добавленную стоимость по эпизодам, указанным в пунктах 4.1 - 4.7, 4.9, 4.10 решения инспекции, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов отмены. Дело в отмененной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Челябинской области.

При новом рассмотрении дела предприниматель уточнил требования: просил признать недействительным решение инспекции N 39 от 04.09.2009 в части:

пункта 1 решения в части:

-начисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за 4 кв. 2006 г., в результате занижения налоговой базы в сумме 1459, 8 руб.;

- начисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за 1 кв. 2007 г., в результате занижения налоговой базы в сумме 1309, 6 руб.;

- начисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за 2 кв. 2007 г., в результате занижения налоговой базы в сумме 2160 руб.;

- начисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за 3 кв. 2007 г., в результате занижения налоговой базы в сумме 7423 руб.;

- начисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за 4 кв. 2007 г., в результате занижения налоговой базы в сумме 3666, 6 руб.;

- начисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за 2 кв. 2008 г., в результате занижения налоговой базы в сумме 15231, 6 руб.;

- начисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за 3 кв. 2008 г., в результате занижения налоговой базы в сумме 2 407, 4 руб.;

- начисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за 4 кв. 2008 г., в результате занижения налоговой базы в сумме 8765 руб.;

- начисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за 1 кв. 2009 г., в результате занижения налоговой базы в сумме 2828,2 руб.;

- начисления штрафа по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по НДС за 4 кв. 2006 г. в сумме 1885 руб.;

- начисления штрафа по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по НДС за 1 кв. 2007 г. в сумме 936 руб.;

- начисления штрафа по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по НДС за 2 кв. 2007 г. в сумме 1 397, 80 руб.;

- начисления штрафа по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по НДС за 3 кв. 2007 г. в сумме 10470, 2 руб.;

- начисления штрафа по п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по НДС за 4 кв. 2008 г. в сумме 1 980, 6 руб.;

- начисления штрафа по п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление декларации по НДС за 1 кв. 2009 г. в сумме 2828,2 руб.;

пункта 3 решения в части:

- начисления пени по НДС за период с 4 кв. 2006 г. по 1 кв. 2009 г. по сроку уплаты 04.09.2009 г., в соответствующей части;

пункта 4.1. решения в части:

- начисления недоимки по НДС за 4 кв. 2006 г. в сумме 7299 руб.;

- начисления недоимки по НДС за 1 кв. 2007 г. в сумме 6548 руб.;

- начисления недоимки по НДС за 2 кв. 2007 г. в сумме 10800 руб.;

- начисления недоимки по НДС за 3 кв. 2007 г. в сумме 37115 руб.;

- начисления недоимки по НДС за 4 кв. 2007 г. в сумме 18334 руб.;

- начисления недоимки по НДС за 2 кв. 2008 г. в сумме 76159 руб.;

- начисления недоимки по НДС за 3 кв. 2008 г. в сумме 12037 руб.;

- начисления недоимки по НДС за 4 кв. 2008 г. в сумме 43826 руб.;

- начисления недоимки по НДС за 1 кв. 2009 г. в сумме 14141 руб.;

пункта 4.2. решения в части начисления суммы 64749 руб.;

пункта 4.3. решения в части пени, начисленной на оспариваемую сумму налога.

Решением арбитражного суда первой инстанции от 12 сентября 2011 года (судья Каюров С.Б.) заявленные требования удовлетворены. Решение инспекции N 39 от 04.09.2009 признано недействительным в оспариваемой части.

В апелляционной жалобе инспекция просит отменить решение суда первой инстанции, в связи с неправильным применением норм материального права, заявленные требования удовлетворить.

В обоснование доводов апелляционной жалобы налоговый орган указывает, что вычеты носят заявительный характер, соответственно само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих право на налоговый вычет по НДС, без заявления им суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения доначисленного по итогам налоговой проверки НДС.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

Представитель предпринимателя возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, ссылаясь на наличие у налогоплательщика права на налоговый вычет по НДС.

Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ИП Никонова А.Г. по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов, по результатам которой составлен акт от 03.08.2009 N 36 (т. 1, л.д. 8-57) и вынесено решение от 04.08.2009 N 39 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предпринимателю предложено уплатить налоги, пени и штрафы (т. 1, л.д. 58-91).

Основанием для доначисления налогов явился тот факт, что предприниматель, осуществляя деятельность по установке пластиковых окон и дверей физическим лицам и организациям, не исчислял и не уплачивал налоги по общей системе налогообложения, и в том числе НДС, с доходов от установки окон юридическим лицам, квалифицированных налоговым органом как полученных от деятельности по общей системе налогообложения. Деятельность по реализации окон юридическим и физическим лицам отнесена инспекцией к системе налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД).

В то же время предпринимателю в связи с отсутствием счетов-фактур не было предоставлено право на налоговый вычет НДС, уплаченный контрагентам.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 27.10.2009 N 16-07/003688, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции изменено в части, признано неправомерным доначисление инспекцией НДС за 4 квартал 2007 г., 1-4 кварталы 2008 г. в сумме 62 033 рублей, пеней по НДС 8 987,07 рублей, налоговых санкций по НДС в сумме 12 407 рублей, в остальной части решение утверждено (т. 1, л.д. 108-115).

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением по настоящему делу.

Удовлетворяя при новом рассмотрении дела уточненные требования заявителя, суд первой инстанции пришел к выводу о наличии у предпринимателя права на налоговый вычет НДС, уплаченного контрагентам, при исчислении НДС с доходов от оказания услуг по установке пластиковых окон юридическим лицам.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Как разъяснено в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 14315/10 от 29.03.2011 по настоящему делу, указания которого в силу ч. 3 ст. 305 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело, на выполнение работ по установке пластиковых окон предприниматель заключал с юридическими лицами договоры подряда, по условиям которых обязался осуществить замену деревянных окон на окна ПВХ, изготовленные в соответствии с локальной сметой. Согласно локальной смете, являющейся неотъемлемой частью договора, стоимость окна включена в общую стоимость заказа, предусмотренную договором. Предприниматель осуществлял не продажу готовых изделий, а их изготовление по требуемым размерам, исходя из индивидуальных потребностей заказчиков. Следовательно, передача изготовленного товара в рамках исполнения договора подряда необоснованно квалифицирована инспекцией как торговая деятельность.

Таким образом, фактически предприниматель в проверяемый период не осуществлял розничную торговлю, а выполнял работы по установке окон, изготовленных в рамках исполнения договора подряда с привлечением субподрядчиков.

В отношении деятельности по изготовлению и установке окон по заказам физических лиц предприниматель обоснованно применял специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход, квалифицировав указанную деятельность как оказание бытовых услуг. По работам, выполнявшимся в пользу юридических лиц, предприниматель являлся плательщиком налогов по общей системе налогообложения и в этом случае вправе был выставлять покупателям - юридическим лицам счета-фактуры с выделением сумм налога на добавленную стоимость, а также заявлять в качестве налоговых вычетов суммы налога, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг) в рамках данной деятельности.

В соответствии со ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

На основании п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В ст. 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

Таким образом, из системного анализа ст.ст. 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями ст. 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов, использование его в предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению НДС.

Как следует из п. 1 ст. 173 НК РФ, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ.

Действительно как разъяснено в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 N 23/11 применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий.

Однако судом апелляционной инстанции учитывается следующее.

В отсутствие признаков недобросовестности налогоплательщика, его участия в схеме, направленной на незаконное получение налоговой выгоды налогоплательщик не может быть лишен права учитывать налоговые вычеты при исчислении НДС при соблюдении установленных гл. 21 НК РФ условий.

Однако учитывая, что предприниматель в данном деле фактически ошибочно относил выручку, полученную от деятельности по установке пластиковых окон физическим и юридическим лицам, к деятельности, относящейся к ЕНВД, и не вел учет расходов, относящихся к данным доходам, и, соответственно, вычетов по НДС, не декларировал налоги по общей системе налогообложения, а также то, что перевод выручки с ЕНВД на общую систему налогообложения произведен налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, налогоплательщик не может быть лишен права внести изменения в первичные учетные и бухгалтерские документы и документально подтвердить размер фактически понесенных расходов, связанных с извлечением спорного дохода, в том числе и уплаченного в их составе НДС при доначислении НДС.

При этом налоговый орган не может ссылаться в качестве основания для отказа в праве на учет вычетов по НДС на не декларирование данных вычетов, поскольку предприниматель, не считая себя плательщиком НДС в отношении спорной деятельности, не представлял налоговые декларации по НДС, соответственно не декларировал ни доходы, ни вычеты.

В ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции, а также частично в вышестоящий налоговый орган при обращении с апелляционной жалобой, налогоплательщиком были представлены документы, подтверждающие размер вычетов по НДС, связанных с получением выручки по деятельности, переведенной инспекцией на общую систему налогообложения.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что выводы, сделанные в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 N 23/11, направлены в первую очередь против недобросовестных налогоплательщиков.

В данном же случае заявитель был объективно лишен возможности задекларировать вычеты по НДС до окончания выездной налоговой проверки и вынесения решения по ее результатам, поскольку не считал себя плательщиком НДС.

При этом последующее внесение изменений в налоговую отчетность, в том числе путем декларирования спорных вычетов, не приведет к полному восстановлению прав заявителя, поскольку не повлияет на размер доначисленных спорным решением пеней и штрафов.

При этом принятое инспекцией по результатам выездной налоговой проверки решение должно отражать реально существующие обязанности налогоплательщика по уплате налога в конкретных суммах.

Кроме того, п. 1.8.2 Требований к составлению Акта, утв. Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, предусмотрено, в частности, что Акт должен отвечать требованию объективности и обоснованности, в том числе, "обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия)" требованию полноты и комплексности отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах.

При этом судом апелляционной инстанции учитывается, что суд также проверяет соответствие решения налогового органа фактической обязанности налогоплательщика по уплате налогов.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции, обоснованно руководствуясь нормами, регулирующими цели и задачи выездной налоговой проверки, исходя из требований объективности и обоснованности, полноты и комплексности ее результатов, пришел к выводу о том, что налоговый орган не вправе был отказывать предпринимателю в реализации права на налоговый вычет по НДС и должен был предложить налогоплательщику реализовать данное право.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции не подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 12 сентября 2011 года по делу N А76-44241/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Копейску Челябинской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Бояршинова

Судьи

А.А. Арямов О.Б. Тимохин