Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 9 ноября 2011 г. N 09АП-22997/11

город Москва

09.11.2011 г.

N 09АП-22003/2011-АК, дело N А40-114625/10-114-650

Резолютивная часть постановления объявлена 07.11.2011.

Постановление изготовлено в полном объеме 09.11.2011

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Л.Г.Яковлевой

судей М.С.Сафроновой, Е.А. Солоповой

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания И.С.Забабуриным

рассмотрев в открытом судебном заседании дело N А40-114625/10-114-650

по заявлению ОАО "Славнефть-ЯНОС" (ОГРН 1027600788544; 150023, Ярославская обл., г.Ярославль, Московский пр-кт, 130) к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 о признании недействительным решения в части

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Ненилин О.Е. по доверенности N 011-12/25 от 21.12.2010,

от заинтересованного лица - Евдокимова Н.С. по доверенности N 41 от 09.03.2011;

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Славнефть-ЯНОС" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 23.04.2010 N 52-23-18/301р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 1 186 950 руб., налога на добавленную стоимость в размере 2 608 137 руб., акциза на автомобильный бензин в размере 4 718 205 руб. и соответствующих пени и штрафов, уменьшения налогового убытка по налогу на прибыль за 2008 год на 204 966 руб.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 29.06.2011 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным как не соответствующее Налоговому кодексу РФ решение инспекции от 23.04.2010 N 52-23-18/301р в части доначисления налога на прибыль в размере 1 186 950 руб., налога на добавленную стоимость в размере 2 090 462 руб., акциза на автомобильный бензин в размере 1 842 232 руб., начисления пени и штрафов в соответствующем размере, уменьшения налогового убытка по налогу на прибыль за 2008 г. на 204 966 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Стороны по делу не согласились с принятым решением, обратились с апелляционными жалобами, в которых просят решение суда в соответствующей части отменить.

В апелляционной жалобе заявитель просит решение суда в части отказа в удовлетворении требований отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя в полном объеме.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований в полном объеме, указывая на нарушение судом первой инстанции п. 1 ч. 4 ст. 270 АПК РФ.

Определением Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.09.2011 решение суда отменено по основаниям, предусмотренным п. 1 ч. 4 ст. 270 АПК РФ, а именно ввиду рассмотрения дела в незаконном составе.

Дело рассмотрено судом по правилам, установленным для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы заявителя и заинтересованного лица, суд апелляционной инстанции считает, что заявление налогоплательщика подлежит удовлетворению в полном объеме, а решение инспекции от 23.04.2010 N 52-23-18/301р признанию недействительным в оспариваемых обществом частях по следующим основаниям.

Материалами дела установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по всем налогам и сборам, а также по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.

По результатам проведенной проверки инспекцией составлен акт от 19.03.2010 N 52-23/18/125а и, с учетом возражений налогоплательщика, 23.04.2010 инспекцией принято решение N 52-23-18/301р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым заявитель привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, обществу предложено уплатить недоимку в размере 8 517 987 руб., пени в размере 1 170 046 руб., штраф в размере 1 504 121 руб. Кроме того, инспекцией был уменьшен налоговый убыток общества по налогу на прибыль за 2008 год на сумму 224 530 руб.

Решением Федеральной налоговой службы России от 10.08.2010 N АС-37-9/8682 поданная обществом апелляционная жалоба на решение инспекции от 23.04.2010 N 52-23-18/301р оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено и признано вступившим в законную силу.

Обществом в судебном порядке обжалуется решение инспекции от 23.04.2010 N 52-23-18/301р в части доначисления налога на прибыль в размере 1 186 950 руб., налога на добавленную стоимость в размере 2 608 137 руб., акциза на автомобильный бензин в размере 4 718 205 руб. и соответствующих пени и штрафов, уменьшения налогового убытка по налогу на прибыль за 2008 год на 204 966 руб.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что общество неправомерно применило налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и неправомерно включило в состав расходов при исчислении налога на прибыль затраты по взаимоотношениями с контрагентами ООО "Зульсгиттер", ООО "НПЦ "Передовые Эко-Технологии" (пп. 1.1, 1.2, 1.5, 1.6 решения, пп. 2.1.1.1, 2.1.1.2, 2.2.1.2, 2.2.1.3 акта).

Инспекция признала экономически не оправданными расходы по приобретению товарно-материальных ценностей у ООО "Зульсгиттер" и услуг по сервисному обслуживанию установок, оказанных ООО "НПЦ "Передовые Эко-Технологии" и отказала в применении соответствующих вычетов по налогу на добавленную стоимость по данным контрагентам, поскольку первичные учетные документы от имени ООО "Зульсгиттер", ООО "НПЦ "Передовые Эко-Технологии" подписаны неустановленными лицами, контрагенты не исполнили своих обязательств по уплате налога на прибыль за 2007-2008 гг. со сделок, заключенных с обществом. Указанное нарушение привело к неуплате обществом налога на прибыль за 2007 год в размере 1 186 950 руб., за 2008 год - к завышению убытка в размере 204 966 руб., к неуплате обществом НДС за 2007 год в размере 1 723 760 руб., за 2008 год в размере 35 100 руб.

Доводы налогового органа судом апелляционной инстанции отклоняются.

Из материалов дела следует, что между обществом и ООО "Зульсгиттер" заключен договор от 26.12.2006 N 18Д00687/06 на поставку запасных частей к импортному насосно-компрессорному оборудованию установки Риформинга.

Факт наличия запчастей, их получение, оплата, оприходование подтверждено договором, счетами-фактурами, товарными накладными, актами, платежными поручениями, приходными ордерами. Указанные документы подписаны от имени ООО "Зульсгиттер" Глуховым Антоном Сергеевичем.

Факт получения товара от ООО "Зульсгиттер" и использование товара в производстве подтверждается товарной накладной от 25.04.2007 (том 3, л.д. 50-51), приходным ордером от 26.04.2007 (том 3, л.д. 43-49), счетом-фактурой от 25.04.2007 (том 3, л.д. 52-53), товарной накладной от 04.05.2007 (том 3, л.д. 59-60), приходным ордером от 10.05.2007 (том 3, л.д. 56-58), счетом-фактурой от 04.05.2007 (том 3, л.д. 61-62), товарной накладной от 20.09.2007 (том 3, л.д. 65-66), приходным ордером от 21.09.2007 (том 3, л.д. 63-64), счетом-фактурой от 20.09.2007 (том 3, л.д. 67-68), товарной накладной от 06.03.2007 (том 3, л.д. 76-77), приходным ордером от 14.03.2007 (том 3, л.д. 70-73), счетом-фактурой от 13.03.2007 (том 3, л.д. 74-75).

Часть указанных материальных ценностей была использована обществом при проведении ремонтных работ собственными силами (требования-накладные N 14, 12, 0020032291, 25, 26, 230, 152, 119, 118, 99, 115 акты на списание материалов на ремонт хозяйственным способом от 29.04.2009, 26.06.2008, 10.09.2007, 30.09.2007, 28.07.2009, 04.05.2009, 08.06.2007, 06.07.2007, 30.06.2007, 02.06.2009). Оставшиеся товары находятся на складах цехов общества.

Оплата указанных товаров произведена обществом платежными поручениями от 08.06.2007 N N 188, 189 (том 3, л.д. 54, 55), от 12.10.2007 N 968 (том 3, л.д. 69), от 06.04.2007 N 898 (том 3, л.д. 79), от 25.04.2007 N 852 (том 3, л.д. 78).

В соответствии с договором от 15.02.2007 N 54Д00094/07 ООО "НПЦ "Передовые Эко-Технологии" оказало обществу услуги по сервисному обслуживанию установок "Аквахлор-500".

Факт оказания ООО "НПЦ "Передовые эко-технологии" услуг по сервисному обслуживанию установок "Аквахлор-500" подтверждается актами сдачи-приемки оказанных услуг от 17.04.2007 (том 2, л.д. 129), от 16.07.2007 (том 2, л.д. 131), от 05.10.2007 (том 2, л.д. 133), от 10.01.2008 (том 2, л.д. 135), от 09.04.2008 (том 2, л.д. 137), от 08.07.2008 (том 2, л.д. 139), от 07.10.2008 (том 2, л.д. 141), от 31.12.2008 (том 2, л.д. 143), и счетами-фактурами от 17.04.2007 (том 2, л.д. 128), от 16.07.2007 (том 2, л.д. 130), от 08.10.2007 (том 2, л.д. 132), от 10.01.2008 (том 2, л.д. 134), от 09.04.2008 (том 2, л.д. 136), от 08.07.2008 (том 2, л.д. 138), от 07.10.2008 (том 2, л.д. 140), от 31.12.2008 (том 2, л.д. 142), а также ежеквартальными справками по выполнению показателей работы установок "Аквахлор-500", составленными начальником цеха N 16 Губановым М.А., а также журналом учета проведения профилактических и ремонтных работ на установке АХ-500, содержащим информацию обо всех выполненных ООО "НПЦ "Передовые эко-технологии" работах в рамках договора от 15.02.2007 N 54Д00094/07.

Оплата услуг произведена обществом платежными поручениями от 11.05.2007 N 330 (том 2, л.д. 144), от 26.07.2007 N 101 (том 2, л.д. 145), от 15.10.2007 N 985 (том 2, л.д. 146), от 17.01.2008 N 836 (том 2, л.д. 147), от 15.04.2008 N 874 (том 2, л.д. 148), от 16.07.2008 N 310 (том 2, л.д. 149), от 15.10.2008 N 266 (том 2, л.д. 150).

Доказательств, опровергающих указанные обстоятельства, налоговым органом не представлено.

Доходы от реализации учтены в расчетах по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость, что инспекцией не оспаривается.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных ст. 169 НК РФ, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

При недоказанности налоговым органом факта несовершения хозяйственных операций заявителем сам по себе факт подписания первичных документов ненадлежащими лицами не может служить основанием для отказа в признании правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов.

Суд апелляционной инстанции считает, что представленные налогоплательщиком документы (договоры, счета-фактуры, товарные накладные, платежные документы и др.) подтверждают реальность совершенных им хозяйственных операций.

Налоговый орган, указывая на необоснованность включения обществом в состав расходов и принятия к вычету спорных сумм, ссылается на то, что представленные обществом первичные документы содержат недостоверные сведения относительно лица, подписавшего от имени контрагента: Глухова А.С. (ООО "Зульсгиттер"), Хромушкин В.Г. (ООО "НПЦ "Передовые эко-технологии").

Суд апелляционной инстанции считает, что показания свидетелей подлежат критической оценке в связи с тем, что указанные показания противоречивы и могут быть мотивированы желанием уклониться от ответственности за неуплату налогов от деятельности контрагентов общества.

Вместе с тем, налоговым органом не представлено доказательств того, что на момент заключения договора поставки товаров, совершения услуг в проверяемый период, данные организации относились к категории недобросовестных налогоплательщиков.

С учетом изложенного факт подписания первичных документов неустановленными лицами не может служить основанием для отказа в признании произведенных затрат расходами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль, и применении налоговых вычетов по НДС.

Приведенный довод налогового органа о ненадлежащем исполнении контрагентами заявителя налоговых обязанностей не может служить основанием для признания решения инспекции от 23.04.2010 N 52-23-18/301р в данной части правомерным.

Согласно Определению Конституционного суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Обществу как добросовестному налогоплательщику не могло быть известно о нарушении его контрагентами налогового законодательства, поскольку между ними отсутствуют отношения взаимозависимости и аффилированности, а деятельность заявителя не связана преимущественно с контрагентами, не исполняющими свои налоговые обязательства.

Согласно п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности в силу отношений взаимозависимости и аффилированности.

Судом апелляционной инстанции установлено то, что при выборе контрагента заявитель проявил необходимую осмотрительность и осторожность.

Как следует из материалов дела, в связи с необходимостью закупки запасных частей для проведения текущего ремонта импортных насосов установки каталитического риформинга КР-600 для выбора поставщика были разосланы предложения в представительства различных фирм: Hightech Commercial Limited, Sulzgitter AG, Lowakk GmbH, TOYO ENGINEERING CORP. В результате конъюнктурной проработки полученных коммерческих предложений (том 3, л.д. 139-140) договор на поставку запасных частей от 26.12.2006 N 18Д00687/06 (том 3, л.д. 80-86) был заключен с ООО "Зульсгиттер" - рублевым дилером компании "Sulzgitter AG" - имевшим возможность поставить товар на условиях последующей оплаты. Поставка осуществлялась на основании приложения N 1 к договору (том 3, л.д. 88-91).

Впоследствии к указанному договору были подписаны приложение N 2, предусматривающее поставку запчастей к насосно-компрессорному оборудованию (том 3, л.д. 17-19), и приложение N 3, на основании которого производилась закупка запчастей к воздуходувкам регенерации (том 3, л.д. 30-32). Указанные приложения в соответствии с действующими в обществе процедурами закупки были подписаны по результатам проведенных конкурсов (протоколы заседания конкурсной комиссии от 13.12.2006, 26.12.2006, том 3, л.д. 23-25, 34-36), победителем которых признано ООО "Зульсгиттер".

До заключения договора, с учетом действующего в обществе Положения о порядке подготовки, заключения и исполнения договоров, от ООО "Зульсгиттер" были получены копии решения о создании ООО "Зульсгиттер" (том 3, л.д. 138), устава (том 3, л.д. 119-128), свидетельства о государственной регистрации (том 3, л.д. 136), свидетельства о постановке на учет в налоговом органе (том 3, л.д. 135), данных ЕГРПО (том 3, л.д. 137), выписки из ЕГРЮЛ (том 3, л.д. 129-134).

На момент осуществления поставки ООО "Зульсгиттер" имело открытые расчетные счета в банках. Отчетность на момент заключения договора ООО "Зульсгиттер" представлялась.

Одним из объектов цеха водоснабжения и канализации N 16 ОАО "Славнефть-ЯНОС" является водоочистная станция, предназначенная для приготовления питьевой воды. Установки "Аквахлор-500", работающие на водоочистной станции, требуют регулярного технического обслуживания специалистами, аккредитованными производителем установок ОАО "НПО "Экран", что позволяет увеличить срок службы установок и проводить обеззараживание питьевой воды в соответствии с требованиями санитарно-гигиенических и экологических норм и правил.

Исполнителем работ по техническому обслуживанию установок "Аквахлор-500" выбрано ООО "НПЦ "Передовые эко-технологии" (обоснование заключения договора, том 3, л.д. 8), которое до этого проводило гарантийное обслуживание указанных установок. ООО "НПЦ "Передовые эко-технологии" является единственным официальным представителем ОАО "НПО "Экран" на территории Ярославской области (свидетельство на представительство, том 3, л.д. 112). Также ООО "НПЦ "Передовые эко-технологии" выполняло аналогичные работы по сервисному обслуживанию на водоочистной станции МП Гаврилов-Ямское ЖКХ в г. Гаврилов-Ям Ярославской области.

С учетом указанных обстоятельств, с ООО "НПЦ "Передовые эко-технологии" был заключен договор от 15.02.2007 N 54Д00094/07 (том 3, л.д. 1-7).

До заключения договора, с учетом действующего в обществе Положения о порядке подготовки, заключения и исполнения договоров, от ООО "НПЦ "Передовые эко-технологии" были получены заверенные директором копии решения о создании ООО "НПЦ "Передовые эко-технологии" (том 2, л.д. 116), устава (том 2, л.д. 117-127), свидетельства о государственной регистрации (том 2, л.д. 114), свидетельства о постановке на учет в налоговом органе (том 2, л.д. 115), лицензии (том 3, л.д. 116), паспорта директора Мильто А.С. (том 3, л.д. 117). На момент оказания услуг ООО "НПЦ "Передовые Эко-Технологии" имело открытые расчетные счета в банках.

Таким образом, по имеющейся у заявителя информации, контрагенты общества являлись надлежащим образом зарегистрированными юридическими лицами, реально действующими, стоящими на всех видах учетов, имеющим счета в кредитных учреждениях.

Налоговый орган не представил каких-либо доказательств, подтверждающих, что заявитель должен был и мог выявить обстоятельства, ставящие под сомнение законность регистрации контрагента.

Инспекция указывает, что счета-фактуры, выставленные ООО "Зульсгиттер" в адрес ОАО "Славнефть-ЯНОС" составлены и выставлены с нарушением пункта 5 статьи 169 НК РФ, а именно в графе "Адрес продавца" указана недостоверная информация, т.к. ООО "Зульсгиттер" по адресу: г. Москва, ул. Строительный пр., д.2, стр.1 не находится.

Данный довод судом апелляционной инстанции отклоняется.

Согласно абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

Представленные к проверке первичные документы содержат все обязательные реквизиты, предусмотренные действующим законодательством.

В соответствии с п.1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно п.1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст.171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п.3, 6-8 ст.171 НК РФ. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

Приобретенный товар, оказанные услуги заявителем оплачены и использованы в рамках основной экономической деятельности, документы в обоснование примененных налоговых вычетов заявителем представлены. То есть налогоплательщиком выполнены предусмотренные ст. 171, 172 НК РФ условия для применения налоговых вычетов.

Понесенные обществом по взаимоотношениям с названными контрагентами затраты обоснованны и документально подтверждены. Отнесение обществом спорных затрат на расходы уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль соответствует требованиям ст. 252 НК РФ.

В пп. 1.7, 1.8 решения налоговый орган приходит к выводу о том, что общество в нарушение ст. 74, 182, 184, 193 НК РФ при расчете акциза по автомобильному бензину за февраль 2008 г. неправомерно применило ставку в отношении неэтилированного бензина марки "Нормаль - 80", что привело к неполной уплате акциза в сумме 4 718 205 руб., и повлекло за собой нарушение п. 4 ст. 154 НК РФ, в результате чего общество не полностью уплатило НДС в сумме 849 277 руб.

Данный вывод налогового органа судом апелляционной инстанции исследован и не может быть признан обоснованным по следующим основаниям.

Материалами дела установлено, что общество в рамках исполнения договорных обязательств с ОАО "ТНК-ВР Холдинг", ОАО "Газпром нефть" производило переработку давальческого сырья. Результатами переработки являлся, в том числе, подакцизный товар - автомобильный бензин марки "Нормаль -80".

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 181 НК РФ к числу подакцизных товаров относится автомобильный бензин.

Согласно положениям Главы 22 НК РФ "Акцизы" для целей взимания акцизов на автомобильные бензины разделяются на два вида: автомобильный бензин с октановым числом до "80" включительно; автомобильный бензин с иными октановыми числами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 193 НК РФ для автомобильных бензинов с октановым числом до "80" включительно применяется пониженная ставка акциза по сравнению с налоговой ставкой, применяемой в отношении автомобильного бензина с иными октановыми числами.

При этом, НК РФ не содержит определения терминов "автомобильный бензин с октановым числом до "80" включительно" и "автомобильный бензин с иными октановыми числами".

Положениями пункта 1 статьи 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, использованные в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Суд апелляционной инстанции считает, что в данном случае единственным отраслевым документом, классифицирующим бензины в товарные позиции в зависимости от октанового числа является ГОСТ Р 51105-97 "Топлива для двигателей внутреннего сгорания. Неэтилированный бензин. Технические условия", введенный в действие Постановлением Госстандарта России от 09.12.1997 N 404.

Согласно ГОСТу Р 51105-97 установлено разделение бензина, в зависимости от значения октанового числа по исследовательскому методу (ГОСТ 8226-82) в определенных пределах: "Нормаль-80" (октановое число не менее 80); "Регуляр-92" (октановое число не менее 92); "Премиум-95" (октановое число не менее 95); "Супер-98" (октановое число не менее 98).

Кроме того, указанным ГОСТом предусмотрены следующие значения октанового числа в отношении бензина марки "Нормаль-80": по исследовательскому методу не менее 80, по моторному методу не менее 76. Положениями Главы 22 НК РФ "Акцизы" не установлено, каким методом (моторным или исследовательским) должно определяться октановое число.

Таким образом, исходя из анализа положений данного ГОСТа, производство и реализация в РФ автомобильного бензина с октановым числом, определенным по исследовательскому методу, менее 80 не допускается.

При этом, вырабатываемый автомобильный бензин должен соответствовать ГОСТу не только в момент его производства, но и в процессе последующей реализации, включая конечную реализацию покупателю через АЗС.

Следовательно, с целью соблюдения требований ГОСТа производители должны первоначально закладывать характеристики автомобильного бензина выше минимально установленных.

Так, фактические значения октановых чисел, определенных по моторному методу, могут находиться в диапазоне от 76 до 82,9, определенные же по исследовательскому методу - в диапазоне от 80 до 91,9.

Как следует из материалов дела, при паспортизации спорного подакцизного нефтепродукта обществом получены следующие характеристики - значения октанового числа по исследовательскому методу:

- 88,9 по паспорту качества от 10.02.2008 N 162;

- 87,5 по паспорту качества от 22.02.2008 N 215.

Полученные характеристики являются подтверждением того, что обществом получен автомобильный бензин марки "Нормаль - 80", то есть бензин с октановым числом "80" и в соответствии с ГОСТ Р 51105-97 не относится к группе бензинов с октановым числом более 80.

В обоснование своей позиции налоговый орган указывает на то, что согласно п.1 ст.193 НК РФ налогообложение автомобильного бензина (подакцизного товара) в 2007-2008 гг. осуществлялось по налоговым ставкам, исходя из его октанового числа. При этом, ГОСТ Р 51105-97, применяемый налогоплательщиком, рассматривает и характеризует показатели бензинов исходя из марки бензина, тогда как методика определения октанового числа установлена ГОСТами 511-82, 8226-82, положениями которого и руководствовался налоговый орган при вынесении решения от 23.04.2010 N 52-23-18/301р.

Данный довод судом апелляционной инстанции отклоняется.

В соответствии с п.3 Технического регламента "О требованиях к автомобильному и авиационному бензину, дизельному и судовому топливу, топливу для реактивных двигателей и топочному мазуту", утвержденный Постановлением Правительства РФ от 27.02.2008 N 118, марка продукции означает наименование продукции, ее номерное или буквенное обозначение, в том числе содержащее указание на октановое число автомобильного бензина. Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что классификация автомобильных бензинов в качестве товаров осуществляется по марке бензина.

Согласно п.3.1 и Таблицы 1 Раздела 4 ГОСТ Р 51105-97 в зависимости от октанового числа (04) установлены следующие марки неэтилированных автомобильных бензинов:

исследовательский метод моторный метод

"Нормаль-80" - не менее 80, не менее 76.

"Регуляр-91" - не менее 91, не менее 82,5.

"Регуляр-92" - не менее 92, _ не менее 83.

"Премиум-95" - не менее 95, не менее 85.

"Супер-98" - не менее 98, не менее 88.

Из приведенной классификации следует, что номерное обозначение в наименовании товара означает октановое число, характерное для данного товара; так "Нормаль-80" означает, что это бензин с октановым числом 80, а также то, что бензин, классифицируемый как "Нормаль-80" имеет по исследовательскому методу октановое число в пределах от 80 до 91, по моторному методу от 76 до 82,5.

Указанные нормативные документы закрепляют отнесение к товару с присущим бензину октановым числом не по максимальной, а по минимальной границе шкалы. То есть товарный бензин с октановым числом 80 имеет диапазон допустимого октанового числа от 81 до 91 (с запасом по качеству). Следующим в квалификации товарного бензина следует бензин с октановым числом 91, который имеет диапазон допустимого октанового числа от 91 до 92. Промежуточных товарных бензинов с октановым числом, например, "82" не существует.

При этом, суд апелляционной инстанции считает, что применимые налоговым органом ГОСТы 511-82, 8226-82 относятся к нормативным документам, определяющим физико-химические и эксплутационные показатели бензинов (таблица 1 п.4.2 ГОСТ Р 51105-97), на основании которых применимый обществом ГОСТ Р 51105-97 определяет классификацию бензинов.

Применимые налоговым органом ГОСТы 511, 8226 относятся к методу испытания не могут использоваться при расчете в связи с тем, что регулируют методы испытания бензинов на октановое число, к квалификации бензинов никакого отношения не имеют, тем более не имеют отношения к тому, какие бензины для целей налогообложения относятся к бензину с октановым числом до 80 включительно.

Кроме того, суд апелляционной инстанции полагает необходимым отметить, что позиция инспекции, изложенная в Решении, противоречит официальной позиции Минфина России и Федеральной налоговой службы РФ. Так, письме Минфина РФ от 05.05.2010 N 03-07-06/85 и в письме ФНС России от 29.09.2009 N 3-3-05/1302, направленным непосредственно обществу, полностью поддержана позиция, согласно которой налоговая база по автомобильному бензину должна рассчитываться с учетом марки бензина.

Согласно указанному письму Минфина России, позиция которого поддержана ФНС России, цена автомобильного бензина формируется в расчете на одну тонну реализуемого бензина конкретной марки, указанной в сопроводительных документах.

Исчисление акциза также должно осуществляться в расчете на одну тонну автомобильного бензина конкретной марки, предусмотренной ГОСТом и указываемой в сопроводительных документах при реализации данного подакцизного товара. При этом, ставка акциза должна применяться с учетом октанового числа, указанного в наименовании данной марки бензина.

Следовательно, если реализуемый налогоплательщиками акцизов автомобильный бензин соответствует по своим характеристикам требованиям, предъявляемым нормативными документами в области технического регулирования к бензину марки "Нормалъ-80", то при исчислении акциза должна применяться ставка акциза, предусмотренная статьей 193 НК РФ для автомобильного бензина с октановым числом до 80, - 2657руб. за одну тонну.

На обоснованность применения ставки акциза, исходя из октанового числа, указанного в наименовании марки бензина, Минфин России указывает и в другом письме - от 20.10.2009 N 03-07-06/154. В указанном письме особо подчеркивается, что ФНС России поддерживает изложенную позицию, а так же то, что позиция Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики: по вопросу применения ставки акциза на автомобильный бензин марки "Нормаль-80" не изменилась с 2007 года (письма 21.08.2007 N 03-07-06/76 и от 22.08.2007 03-07-06/77).

В связи с этим, ссылка налогового органа на позицию Минфина России, изложенная в письме от 28.04.2007 N 03-07-15/1/12, судом апелляционной инстанции отклоняется.

Таким образом, положения вышеуказанных писем Минфина России и ФНС России являются дополнительным подтверждением незаконности претензий, предъявляемых к обществу в Решении.

В подтверждение правомерности определения ставки акциза на автомобильный бензин в 2007 г. исходя из октанового числа, налоговый орган ссылается на судебную практику.

Суд апелляционной инстанции, полагает, что представленные инспекцией в подтверждение своей позиции судебные акты, в данном случае не подлежат применению.

Так, при рассмотрении дела N А40-48519/10-4-264 судами фактически не исследовалась правомерность применения налоговой ставки по подакцизному товару бензину автомобильной марки "Нормаль-80", в связи с несоблюдением заявителем досудебного порядка обращения в вышестоящий налоговый орган.

Приведенная позиция заявителя относительно применения налоговой ставки на автомобильный бензин по делу N 40-43654/10-115-215 основывалась на иных обстоятельствах и нормах права, доводы заявителя относительно применения ГОСТ Р 51105-97 не являлись предметом исследования в рамках указанного дела.

При рассмотрении иных дел, на которые ссылается налоговый орган, судами сделан вывод относительно правомерности доначислений пени и штрафов, тогда как в рамках данных дел, доначисления по налогу заявителями не оспаривались.

Учитывая изложенное, ссылка налогового органа на наличие устойчивой судебно-арбитражной практики, подтверждающей его правовую позицию, является необоснованной.

В соответствии с п. 1 ст. 193 НК РФ налогообложение акцизами автомобильного бензина осуществляется по следующим налоговым ставкам:

- автомобильный бензин с октановым числом до "80" включительно - 2 657 руб. за 1 тонну;

- автомобильный бензин с иными октановыми числами - 3 629 руб. за 1 тонну.

На основании изложенного, общество при исчислении акциза по подакцизному товару, бензину марки "Нормаль - 80", правомерно использовало ставку в размере 2 657 руб., поскольку в соответствии с ГОСТ Р 51105-97 автомобильный бензин марки "Нормаль - 80", характеризующийся любым сочетанием октановых чисел от 80 до 91, относится к товару - автомобильный бензин "с октановым числом до "80" включительно.

Таким образом, является необоснованным доначисление заявителю налога на акциз в сумме 2 875 973 руб. по бензину марки "Нормаль-80", отгруженного на внутренний рынок.

Материалами дела установлено, что в режиме экспорта общество произвело отгрузку подакцизных нефтепродуктов, в том числе спорного бензина марки "Нормаль - 80" с паспортами качества N 162, N 215 в количестве 1 895.300 т.

В соответствии с пп. 7 п. 1 ст. 182 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по передаче на территории Российской Федерации лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам.

Согласно п. 2 ст. 195 НК РФ при осуществлении налогоплательщиком операций по передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, датой реализации (передачи) признается дата подписания акта приема-передачи указанных подакцизных товаров.

Из материалов дела усматривается, что вывоз на экспорт спорных нефтепродуктов осуществлен обществом в феврале 2008 года.

В связи с этим, в соответствии с п. 2 ст.184 НК РФ обществом для освобождения от уплаты акциза при передаче товаров, произведенных из давальческого сырья и помещенных под таможенный режим экспорта, в марте 2008 г. оформлена банковская гарантия ОАО "Альфа-Банк" от 24.03.2008 N 45705, соответствующая всем требованиям п. 2 ст. 184 НК РФ.

Согласно банковской гарантии ОАО "Альфа-Банк" обязуется уплатить МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 за ОАО "Славнефть-ЯНОС" за партию экспортируемых в феврале 2008 года подакцизных товаров, в случае не исполнения ОАО "Славнефть- ЯНОС" пункта 7 статьи 198 НК РФ и неуплатой акциза, любую сумму, не превышающую 468 481 779 руб.

Налоговый орган указывает на то, что в связи с неверным определением ставки акциза, довод ОАО "Славнефть-ЯНОС" об оформлении и предоставлении банковской гарантии при вывозе на экспорт в феврале 2008 г. подакцизных нефтепродуктов необоснован, поскольку банковская гарантия от 24.03.2008 N 45705 оформлена не на всю сумму акциза по отгруженным в феврале 2008 года подакцизным нефтепродуктам, подлежащую освобождению от уплаты в бюджет.

Банковская гарантия от 24.03.2008 N 45705 на сумму акциза в размере 1 842 232 руб., приходящегося на бензин по паспортам качества N162 и N 215 в связи с занижением ставки акциза, представлена не была и ОАО "Славнефть-ЯНОС" в соответствии с пунктом 2 статьи 184 НК РФ обязано было уплатить сумму акциза в размере 1 842 232 руб. в порядке, предусмотренном для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации.

По мнению инспекции, спорные суммы акциза подлежат возмещению после уплаты акциза и заявления к возмещению уплаченных сумм акциза в соответствии с налоговой декларацией по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий по строке 120 Раздела 2 "Сумма акциза, предъявленная к возмещению по подакцизным товарам, факт экспорта которых документально подтвержден (за исключением экспорта в Республику Беларусь)".

Суд апелляционной инстанции считает, что у инспекции не имелось оснований для доначисления акциза по следующим основаниям.

Согласно статье 183 НК РФ к операциям, не подлежащим налогообложению (освобождаемые от налогообложения) относится реализация подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации с учетом потерь в пределах норм естественной убыли или ввоз подакцизных товаров в портовую особую экономическую зону с остальной части территории Российской Федерации.

В соответствии со статьей 184 НК РФ налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при реализации произведенных им подакцизных товаров и (или) передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья и помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации либо при ввозе подакцизных товаров в портовую особую экономическую зону при представлении в налоговый орган поручительства банка в соответствии со статьей 74 НК РФ или банковской гарантии.

Согласно п. 2 ст. 184 НК РФ поручительство банка или банковская гарантия является обязательством банка уплатить сумму акциза и соответствующие пени в случаях непредставления налогоплательщиком в порядке и в сроки, которые установлены пунктами 7 и 7.1 статьи 198 НК РФ, документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров или ввоза в портовую особую экономическую зону подакцизных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, и неуплаты им акциза и (или) пеней.

При отсутствии поручительства банка (банковской гарантии) налогоплательщик обязан уплатить акциз в порядке, предусмотренном для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации.

Целью банковской гарантии является обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующие пени в случаях непредставления налогоплательщиком в порядке и в сроки, которые установлены пунктами 7 и 7.1 статьи 198 НК РФ, документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров.

Таким образом, из анализа норм действующего законодательства, следует, что поручительство банка (банковская гарантия) не является основанием для освобождения от уплаты акциза, а представляет собой инструмент, с помощью которого государство предотвращает вероятность неуплаты акциза в бюджет, которая может возникнуть в случае, если по каким-либо причинам товар не будет экспортирован за пределы территории РФ.

На основании представленных заявителем в соответствии с п. 2 ст. 184 и п. 7 ст. 198 НК РФ копий документов по экспортерам ОАО "Газпром нефть", ОАО "ТНК-ВР Холдинг", необходимых для освобождения от уплаты акциза при реализации в режиме экспорта нефтепродуктов, в том числе бензина марки "Нормаль - 80" в количестве 1 895,300 т, инспекцией вынесено решение от 24.11.2008 N 52-16-14/1219 о подтверждении обоснованности применения освобождения от уплаты акциза. Кроме того, факт отгрузки на экспорт бензина марки "Нормаль - 80" в количестве 1 895,300 т налоговым органом не оспаривается.

Таким образом, учитывая, что обществом соблюдены все требования НК РФ в отношении освобождения от уплаты акциза при экспорте бензина марки "Нормаль - 80" в количестве 1 895,300 т, и подтверждено право на освобождение от уплаты акциза при экспорте, у налогового органа независимо от применяемой ставки акциза отсутствовали основания для доначисления акциза в сумме 1 842 232 руб. Уплата акциза в сумме, превышающей сумму банковской гарантии, не имеет смысла.

Указанная позиция подтверждается позицией Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 01.12.2009 N ВАС-15721/09. В данном случае налоговый орган мог вменить налогоплательщику несвоевременную уплату акциза и начислить соответствующую сумму пени, но не доначислять сумму акциза при условии подтверждения факта его экспорта.

На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 110, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.06.2011 по делу N А40-114625/10-114-650 отменить.

Признать недействительным решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 23.04.2010 N 52-23-18/301р "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль в размере 1 186 950 руб., налога на добавленную стоимость в размере 2 608 137 руб., акциза на автомобильный бензин в размере 4 718 205 руб. и соответствующих сумм пени и штрафов, а также уменьшения налогового убытка по налогу на прибыль за 2008 год на 204 966 руб.

Взыскать с МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 в пользу ОАО "Славнефть-ЯНОС" расходы по уплате госпошлины в размере 2 000 руб. по заявлению и 1 000 руб. по апелляционной жалобе.

Возвратить ОАО "Славнефть-ЯНОС" из федерального бюджета государственную пошлину в размере 2 000 руб. по заявлению и 1 000 руб. по апелляционной жалобе как излишне уплаченные.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Л.Г. Яковлева

Судьи

Е.А. Солопова М.С. Сафронова

Судьи

Е.А. Солопова М.С. Сафронова