Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 16 ноября 2011 г. N 04АП-4110/11

г. Чита

"16" ноября 2011 г.

Дело N А78-4116/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 9 ноября 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 16 ноября 2011 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,

судей Желтоухова Е.В., Басаева Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мурзиной Н.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г.Чите на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 7 сентября 2011 года по делу N А78-4116/2011 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "ГРК "Быстринское" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г.Чите о признании недействительным решения от 27.12.2010 N 16-26/1-10дсп "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (суд первой инстанции: Минашкин Д.Е.),

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Юринской О.Н., представителя по доверенности от 18.05.2011, Сироткиной Т.А., представителдя по доверенности от 16.08.2011,

от инспекции - Конюкова В.Г., представителя по доверенности от 11.01.2011 N 05-19/09, Склярова Д.Н., представителя по доверенности от 12.04.2011 N 05-22/13,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ГРК "Быстринское", зарегистрированное в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН 1047796898600, ИНН 7701568891, место нахождения: г.Чита, ул.Лермонтова, 2, (далее - ООО "ГРК "Быстринское", Общество), обратилось в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г.Чите, зарегистрированной в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435, место нахождения: 672000, Забайкальский край, г.Чита, ул.Бутина, 10, (далее - Инспекция, налоговый орган), о признании недействительным решения от 27.12.2010 N 16-26/1-10дсп "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 7 сентября 2011 года заявленные требования удовлетворены.

Как следует из решения суда первой инстанции, основанием для удовлетворения требований послужил вывод суда об обоснованном включении налогоплательщиком при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль процентов по договорам займа в состав внереализационных расходов. При этом судом первой инстанции отклонен как не подкрепленный соответствующими доказательствами довод инспекции о намеренном уменьшении налогового бремени путем увеличения внереализационных расходов в силу наличия взаимозависимости между участниками договоров займа.

В связи с тем, что условия заключенных обществом договоров займа с учетом дополнительных соглашений к ним, предполагали наличие долгосрочных обязательств заемщика перед заимодавцем (более одного отчетного периода), а их начисление производилось на остаток задолженности по займу, начиная с даты, следующей за датой предоставления каждой части займа, до даты полного погашения займа включительно, с расчетом процентов от суммы использованного займа, а также периода фактического пользования соответствующей частью займа, предъявляемых заимодавцем заемщику в соответствующих счетах-фактурах по итогу ежемесячного пользования заемными средствами, включение обществом спорных затрат в состав внереализационных расходов на конец каждого из отчетных периодов 2008-2009 гг. признано судом первой инстанции правомерным.

При этом суд, признавая выводы инспекции о необходимости учета обществом спорных затрат в отчетных периодах 2010 года несостоятельными, исходил из того, что пролонгирование сроков предоставления займов после момента фактической уплаты всех сумм задолженности в отсутствие доказательств неодобрения заимодавцем досрочного погашения долга либо предоставления заемщиком средств за пределами 2009 года не имеет правового значения, а согласно актов сверок задолженность по заключенным договорам займа на конец 2009 года у заемщика отсутствует.

В силу ошибочного учета в составе не принятых внереализационных расходов за 2008 год сумм расходов, не связанных с предоставленными ОАО "ГМК "Норильский никель" спорными процентами по договорам займа, доначисление инспекцией налога на прибыль в размере 16813,70 руб., пеней в размере 1629,40 руб. и налоговых санкций в размере 3362,70 руб. признано судом необоснованным.

Инспекция, не согласившись с решением суда первой инстанции, обжаловала его в апелляционном порядке.

В апелляционной жалобе заявитель ставит вопрос об отмене решения суда первой инстанции в части удовлетворения требований о признании недействительным решения инспекции от 27.12.2010 N 16-26/1-10дсп в части:

- привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 22711,90 руб., в том числе за 2008 год - 22711,90 руб.;

- начисления пени по налогу на прибыль в сумме 11005,20 руб.;

- доначисления налога на прибыль за 2008 год в размере 113561,30 руб.;

- уменьшения убытков, исчисленных обществом в сумме 217319636,78 руб., в том числе за 2008 год - 104486483 руб., за 2009 год - 112833153,78 руб. и принятии в данной части нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований.

По мнению инспекции, суд первой инстанции, делая вывод о правомерности включения в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль процентов по договорам займа, не учел правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 N 11200/09 и от 07.06.2011 N 17586/10.

Исходя из системного толкования положений пункта 8 статьи 272 Налогового кодекса РФ следует, что расход должен признаваться на конец того отчетного периода, когда по договору следует возникновение обязанности уплаты процентов.

Предопределяющим критерием для момента отнесения расходов по процентам является не порядок их начисления, а условия о возникновении обязанности по их уплате. Исходя из условий заключенных договоров займа следует, что обязанность по уплате процентов возникает не ранее 31.12.2009, в связи с чем расходы по их уплате, за исключением договора N НН/1050-2005, не могут уменьшать налогооблагаемую базу 2008-2009 годов. При этом ежемесячное исчисление обществом процентов по займам не имеет правового значения, поскольку не влияет на порядок их отражения в налоговом учете.

В отношении исключения из состава расходов начисленных процентов по договору займа в 2008 году налоговый орган указывает на то, что обязанность по уплате процентов, исходя из условия договора займа о свободном остатке лимита единовременной задолженности, возникает в соответствующие периоды 2010 года, в связи с чем списание указанных расходов на дату 27.11.2009 является неправомерным.

Налоговый орган не оспаривает выводы суда первой инстанции относительно ошибочности непринятия инспекцией расходов в 2008 году по взаимоотношениям с ООО "Бугдаинский рудник" в размере 70057 руб., а также необоснованности неучтения инспекцией расходов в 2009 году в размере 12100088,22 руб. по договору займа N НН/1050-2005 по мотивам необоснованной налоговой выгоды. Расчет сумм налогов, пени и штрафов в разрезе по эпизодам представлен в материалы дела (т.4, л.д. 36-37).

Общество оспорило доводы апелляционной жалобы по мотивам, изложенным в отзыве на нее, просило оставить решение суда первой инстанции в обжалуемой части без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 27.10.2011.

Дело рассмотрено с участием представителей лиц, участвующих в деле.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.

В связи с тем, что Общество не настаивало на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, возражения в суд до начала судебного заседания не поступили, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой Инспекцией части.

В судебном заседании представители инспекции доводы апелляционной жалобы поддержали, просили решение суда в оспариваемой части отменить и принять в данной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя.

Представители общества в судебном заседании апелляционного суда доводы апелляционной жалобы оспорили по мотивам, изложенным в отзыве, просили оставить решение суда первой инстанции в оспариваемой части без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения заместителя руководителя N 16-26/106 от 19.04.2010 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "ГРК "Быстринское" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе, налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, водного налога, транспортного налога, земельного налога, налога на добычу полезных ископаемых, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2008 по 01.04.2010, по результатам которой составлен Акт выездной налоговой проверки N 16-26/1-09дсп от 09.11.2010 (т.3, л.д. 132-162), в котором отражены обстоятельства выявленных в результате выездной налоговой проверки нарушений.

Проведение проверки приостанавливалось на основании решения N 16-26/150 от 28.05.2010 и возобновлялось на основании решения N 16-26/210 от 26.08.2010.

Справка о проведенной выездной налоговой проверки N 16-26/09 составлена и вручена генеральному директору общества 10.09.2010.

Копия акта выездной налоговой проверки получена генеральным директором общества 22.11.2010 (т.3, л.д.162).

Уведомление от 16.12.2010 N 16-30/048967 о рассмотрении материалов проверки 22.12.2010 в 15 час. 00 мин. получено генеральным директором общества в день его вынесения (т.3, л.д.131).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, при надлежащем извещении общества о времени и месте рассмотрения, при участии представителей налогоплательщика, заместителем начальника Инспекции 27 декабря 2010 года вынесено решение N 16-26/1-10 дсп "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым ООО "ГРК "Быстринское" привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 76413 руб., транспортного налога в виде штрафа в размере 19179 руб.; предусмотренной пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный срок сумм налога на добавленную стоимость, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 33954 руб.

Пунктом 2 указанного решения налоговым органом начислены пени по состоянию на 27.12.2010 в общей сумме 59147 руб., в том числе: по налогу на прибыль в размере 37026 руб., по налогу на добавленную стоимость в размере 3887 руб., транспортному налогу в размере 18234 руб.

Пунктом 3.1 решения обществу предложено уплатить недоимку в размере 704381 руб., в том числе: по налогу на прибыль за 2008 год в размере 130375 руб., за 2009 год в размере 251692 руб., по налогу на добавленную стоимость (налоговый агент) в размере 169771 руб., по налогу на добавленную стоимость, излишне предъявленный к возмещению, за 1 квартал 2009 года в размере 7026 руб., по транспортному налогу за 2008 год в размере 95984 руб., по единому социальному налогу за ноябрь 2009 года в размере 49533 руб.; пунктом 3.2 - уплатить штрафы, пунктом 3.3 - пени, пунктом 3.4 - уменьшить убытки, исчисленные по налогу на прибыль в размере 228161263 руб., пунктом 3.5 - уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость за 1 квартал 2009 года в размере 7026 руб., пунктом 4 - внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (т.1, л.д.44-68).

Общество в порядке, предусмотренном статьями 137-139 Налогового кодекса РФ, обжаловала решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю, решением которого N 2.13-20/71-ЮЛ/02216 от 24.02.2011 решение Межрайонной ИФНС России N 2 по г.Чите оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения (т.1, л.д.72-74).

Не согласившись с названным решением Инспекции в части, полагая, что его права и законные интересы нарушены, Общество оспорило его в судебном порядке.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежащим оставлению без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.

Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления налога на прибыль, предложения Обществу уменьшить убытки, исчисленные по налогу на прибыль, а также начисления пени за несвоевременную уплату налога и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на прибыль, послужил вывод налогового органа о необоснованном в нарушение статьи 247, пункта 1 статьи 252, пунктов 1 и 2 статьи 261, подпункта 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ включении ООО "ГРК "Быстринское" в состав внереализационных расходов за 2008-2009 гг. при формировании облагаемой налогом на прибыль базы процентов по займам в общей сумме 229962957 руб., в т.ч.: за 2008 год - 105029715 руб., за 2009 год - 124933242 руб. (стр. 2 решения инспекции).

По мнению суда апелляционной инстанции, выводы суда первой инстанции, посчитавшего выводы налогового органа необоснованными, являются правильными, основанными на имеющихся в материалах дела доказательствах.

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.

В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

На основании статьи 246 Налогового Кодекса РФ Общество является плательщиком налога на прибыль.

Согласно статье 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 Кодекса установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 названного Кодекса).

В силу пункта 2 статьи 252 Налогового кодекса РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, между ОАО "ГМК "Норильский никель" (заимодавец) и ООО "ГРК "Быстринское" (заемщик) заключены договоры займа: N N НН/1050 от 08.07.2005, НН/1675-2005 от 23.12.2005, НН/50-2007 от 26.01.2007, НН/321-2008 от 07.04.2008, НН-731-2008 от 30.07.2008.

В соответствии с условиями вышеназванных договоров Займодавец в течение срока действия договоров обязуется предоставить Заемщику денежные средства в соответствующих размерах для финансирования текущей деятельности (п.1.1). Заем предоставляется на срок один год с даты первого перечисления суммы займа на счет заемщика (п.2.1). Проценты начисляются займодавцем на остаток задолженности по займу, начиная с даты, следующей за датой предоставления каждой части займа, до даты полного погашения займа включительно. Расчет процентов производится исходя из суммы использованного займа, величины процентной ставки, периода фактического пользования соответствующей частью займа и количества календарных дней в году (п.3.2/п.3.3). Уплата процентов производится в дату погашения займа, указанную в пункте 2.1. (п.3.3/п.3.4) (т. 1 л.д. 75-77, 82-84, 89-90, 93-94, 96-97, т. 3 л.д. 4-6, 11-13, 18-19, 22-23, 25-26).

Суд первой инстанции, признавая правомерным отнесение обществом в состав внереализационных расходов при формировании облагаемой налогом на прибыль базы процентов по займам, правильно руководствовался следующим.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ к внереализационным расходам относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 269 Налогового кодекса РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и некоммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательств у процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Согласно пункту 1 статьи 809 Гражданского кодекса РФ если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором.

Суд первой инстанции обоснованно признал ошибочными выводы налогового органа об отнесении процентов по долговым обязательствам в состав прочих расходов и применении к ним положений статей 261, 325 Налогового кодекса РФ, предусматривающих специальный порядок учета расходов на освоение природных ресурсов, поскольку проценты за пользование предоставленными займодавцем заемщику денежными средствами являются внереализационными расходами общества, не связанными с производством и реализацией.

Доводов о несогласии с указанным выводом суда первой инстанции заявителем апелляционной жалобы не приведено. Оснований для признания его необоснованным суд апелляционной инстанции не усматривает.

Суд апелляционной инстанции соглашается с судом первой инстанции в том, что вывод налогового органа о формальности финансово-хозяйственных операций по привлечению заемных средств и направленности действий общества на искусственное увеличение при исчислении налога на прибыль расходов по долговым обязательствам с взаимозависимым лицом не доказан, инспекцией не представлено достаточных и убедительных доказательств для установления указанного факта.

При этом суд первой инстанции правильно исходил из того, что из материалов дела не следует, что выступающее по договорам в качестве заимодавца ОАО "ГМК "Норильский никель" в спорных периодах являлось недействующим юридическим лицом либо являлось недобросовестным налогоплательщиком.

Суд первой инстанции обоснованно принял во внимание то обстоятельство, что ОАО "ГМК "Норильский никель" включило в состав внереализационных доходов доходы, полученные от заключенных с обществом договоров займа, в общем размере 229892389,88 руб., отразив их в налоговых декларациях и исчислив к уплате в бюджет сумму налога на прибыль организаций.

Кроме того, как установлено судом, штатная численность работников названной организации по состоянию на 27.12.2010 увеличилась до 14 человек, а по состоянию на 01.07.2011 - до 33; оборотные активы на 01.08.2011 возросли до 2872724 тыс. руб. по сравнению с аналогичным показателем 2008 года, который составлял 2589324 тыс. руб.

Суд первой инстанции, признавая недоказанным утверждение налогового органа о влиянии взаимозависимости участников сделок на сделки по привлечению заемных денежных средств и формальном в связи с этим их характере, обоснованно учел, что обществом документально подтверждено фактическое несение спорных расходов в виде процентов по договорам займам, претензий по документальному оформлению и оприходованию в учете которых ни в ходе проверки, ни в ходе судебного разбирательства инспекцией не предъявлялось.

При изложенных обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу об отсутствии в действиях налогоплательщика признаков недобросовестности при исполнении налоговых обязанностей, поскольку инспекцией не представлено достаточных доказательств для вывода о том, что общество не произвело реальных затрат, а, действуя согласованно со своим контрагентом (ОАО "ГМК "Норильский никель"), осуществило фиктивные финансово-хозяйственные операции, направленные исключительно на необоснованное получение налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Доводов о несогласии с указанными выводами суда первой инстанции заявителем апелляционной жалобы не приведено.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о правомерности отнесения налогоплательщиком процентов за пользование заемными средствами в состав внереализационных расходов по итогам отчетных периодов 2008-2009 гг., исходя из следующего.

Согласно пункта 1 статьи 328 Налогового кодекса РФ налогоплательщик на основании аналитического учета внереализационных доходов и расходов ведет расшифровку доходов (расходов) в виде процентов по ценным бумагам, по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада и (или) иным образом оформленным долговым обязательствам.

В аналитическом учете налогоплательщик самостоятельно отражает сумму доходов (расходов) в сумме причитающихся в соответствии с условиями указанных договоров (а по ценным бумагам - в соответствии с условиями эмиссии, по векселям - условиями выпуска или передачи (продажи)) процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства с учетом статьи 269 настоящего Кодекса.

Сумма дохода (расхода) в виде процентов по долговым обязательствам учитывается в аналитическом учете исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания доходов (расходов), определяемую в соответствии с положениями статей 271 - 273 настоящего Кодекса.

Положениями пункта 4 статьи 328 Налогового кодекса РФ установлено, что проценты, полученные (подлежащие получению) налогоплательщиком за предоставление в пользование денежных средств, учитываются в составе доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу, на основании выписки о движении денежных средств налогоплательщика по банковскому счету, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями

договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений настоящего пункта. Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца.

При досрочном погашении долгового обязательства проценты определяются исходя из предусмотренной условиями договора процентной ставки с учетом положений статьи 269 настоящего Кодекса и фактического времени пользования заемными средствами.

В силу пункта 8 статьи 272 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей в спорный период) по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях настоящей главы расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода.

В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налогоплательщик формирует налогооблагаемую базу конкретного налогового периода с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду, а также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу условий договора или иных особенностей, предусмотренных главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем расходы по уплате процентов не могли возникнуть ранее срока, установленного договорами займа.

Как следует из материалов дела и подтверждено представителями сторон в суде, учетная политика общества в спорных периодах 2008-2009 гг. в целях исчисления налога на прибыль организаций была сформирована по методу начисления (т. 1 л.д. 99-126, 127, 128-155). При применении налогоплательщиком метода начисления для учета расходов в целях налогообложения не имеет правового значения факт оплаты таких расходов.

Как правильно установлено судом первой инстанции, из заключенных между ООО "ГРК "Быстринское" и ОАО "ГМК "Норильский никель" договоров займа N N НН/1050 от 08.07.2005, НН/1675-2005 от 23.12.2005, НН/50-2007 от 26.01.2007, НН/321-2008 от 07.04.2008, НН-731-2008 от 30.07.2008 следует, что срок их действия приходится более чем на один отчетный период, а проценты по ним начисляются займодавцем на остаток задолженности по займу, начиная с даты, следующей за датой предоставления каждой части займа, до даты полного погашения займа включительно.

Расчет процентов производится исходя из суммы использованного займа, величины процентной ставки, периода фактического пользования соответствующей частью займа и количества календарных дней в году.

Уплата процентов производится в дату погашения займа, указанную в пункте 2.1. каждого из договоров, с учетом дополнительных соглашений к ним.

Займодавец на сумму начисленных процентов по займу ежемесячно выставляет счета-фактуры вне зависимости от условий выплаты процентов.

Во исполнение указанных договоров займа ОАО "ГМК "Норильский никель" в адрес общества выставляло счета-фактуры, а общество, отражая соответствующие операции в своем учете, аккумулировало соответствующие показатели сумм предъявленных процентов в составе внереализационных расходов по итогам каждого отчетного периода 2008-2009 гг. (т. 2 л.д. 15-116, т. 3 л.д. 88-101).

Инспекция, признавая неправомерным отнесение обществом в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2008-2009 гг. расходов по уплате процентов по долговым обязательствам, исходила из того, что момент наступления обязанности по уплате процентов в соответствии с условиями договоров возникает не ранее 2010 года, а выплата всей суммы займа и процентов не является основанием для прекращения действия заключенных договоров займа. При этом уплата любой суммы займа предоставляет заемщику право на увеличение своих долговых обязательств на соответствующие сумму погашенного займа в течение срока действия договора.

Суд первой инстанции, признавая вышеприведенные выводы налогового органа необоснованными, правомерно руководствовался следующим.

Как следует из заключенных договоров займа (п.2.1), займодавец представлял заемщику заем на срок один год с даты первого перечисления суммы займа на счет заемщика (т. 3 л.д. 4, 11, 18, 22, 25). Между тем дополнительными соглашениями от 20.06.2006, от 01.02.2007, от 01.04.2008, от 23.12.2009, 21.12.2005, от 07.04.2008, от 22.07.2009, от 30.07.2009, от 23.04.2010 (т.1, л.д.78-81, 85-88, 91-92, 95, 98) установлено, что срок займа предоставляется:

по договору N НН/1675-2005 от 23.12.2005 - до 11.01.2010;

по договору N НН/1050-2005 от 08.07.2005 - до 31.12.2009;

по договору N НН/50-2007 от 26.01.2007 - до 26.01.2010;

по договору N НН/731-2008 от 30.07.2008 - до 01.09.2010;

по договору N НН/321-2008 от 07.04.2008 - до 16.04.2010.

Суд первой инстанции, отклоняя доводы инспекции, приведенные также в апелляционной жалобе, о необходимости учета в целях налогообложения процентов по договорам займа в момент наступления обязанности по их возврату в 2010 году, правильно исходил из того, что условия договоров займа предполагали наличие долгосрочных обязательств заемщика перед займодавцем (более чем один отчетный период), начисление процентов производилось на остаток задолженности по займу, начиная с даты, следующей за датой предоставления каждой части займа, до даты полного погашения займа включительно, с расчетом процентов от суммы использованного займа, а также периода фактического пользования соответствующей частью займа, предъявляемых займодавцем заемщику в соответствующих счетах-фактурах по итогу ежемесячного пользования заемными средствами.

Исходя из положений вышеприведенных норм Налогового кодекса РФ, расходы в виде процентов по договорам займа, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, включаются в состав расходов на конец соответствующего отчетного периода в сумме, причитающейся к выплате на данную дату.

При этом ссылка Инспекции в апелляционной жалобе на правовые позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенные в постановлениях Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 N 11200/09 и от 07.06.2011 N 17568/10, подлежит отклонению, поскольку не подтверждает выводы инспекции. Из указанных постановлений следует, что факт уплаты процентов для их включения в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, правового значения не имеет; значение имеет то обстоятельство, как в договоре займа сформулировано условие о начислении процентов; при этом проценты по займам не могут быть включены в состав расходов текущего отчетного налогового периода в случаях, если договором займа начисление процентов предусмотрено в более поздние периоды.

При установленных по делу обстоятельствах и правовом регулировании суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерности учета обществом процентов по займам в составе внереализационных процентов на конец каждого из отчетных периодов 2008-2009 годов.

Суд первой инстанции также обоснованно исходил из следующего.

Пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса РФ определено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Согласно пунктов 1-3 статьи 810 Гражданского кодекса РФ заемщик обязан возвратить займодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа. В случаях, когда срок возврата договором не установлен или определен моментом востребования, сумма займа должна быть возвращена заемщиком в течение тридцати дней со дня предъявления займодавцем требования об этом, если иное не предусмотрено договором. Если иное не предусмотрено договором займа, сумма беспроцентного займа может быть возвращена заемщиком досрочно. Сумма займа, предоставленного под проценты, может быть возвращена досрочно с согласия займодавца. Если иное не предусмотрено договором займа, сумма займа считается возвращенной в момент передачи ее займодавцу или зачисления соответствующих денежных средств на его банковский счет.

Как правильно установлено судом, в соответствии с условиями заключенных договоров займа окончание срока действия договора определяется датой получения заимодавцем всех причитающихся по договору сумм (п.6.2).

Материалами дела подтверждается и не оспаривается сторонами, что общество фактически выплатило всю сумму задолженности по договорам займа 27.12.2009 (т.3, л.д.167-168, т.4, л.д.37) и по состоянию на 31.12.2009 задолженность отсутствует, что подтверждается актами сверки (т.4, л.д.113-117).

При указанных обстоятельствах, судом первой инстанции сделан верный вывод о том, что само по себе наличие дополнительных соглашений, предполагавших пролонгирование сроков предоставления займов после 27.11.2009, не имеет правового значения для определения периода отнесения расходов по уплате спорных процентов по долговым обязательствам в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Налоговым органом не представлены доказательства неодобрения заимодавцем ОАО "ГМК "Норильский никель" досрочного погашения заемщиком обязательств, либо о предоставлении им позже даты выплаты заемных средств займа в рамках уже заключенных договоров.

Исходя из правовой позиции, приведенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 07.06.2011 N 17586/10, при наличии факта досрочного прекращения действия кредитных договоров и погашения долговых обязательств подлежат применению положения, содержащиеся в абзаце втором пункта 8 статьи 272 Налогового кодекса РФ, предусматривающие признание расхода осуществленным и включение в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Следовательно, и при таком подходе позиция инспекции о необходимости отнесения обществом расходов в виде процентов по договорам займа в состав его затрат 2010 года необоснованна.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части, отсутствуют.

Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 9 сентября 2011 года по делу N А78-5506/2011, Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 9 сентября 2011 года по делу N А78-5506/2011 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.

Председательствующий

Э.В. Ткаченко

Судьи

Е.В. Желтоухов Д.В. Басаев