Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28 ноября 2011 г. N 09АП-29563/11

г. Москва

28 ноября 2011 г.

Дело N А40-58786/11-75-243

Резолютивная часть постановления объявлена 24 ноября 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 ноября 2011 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи В.Я. Голобородько,

Судей Н.О.Окуловой, Р.Г.Нагаева,

при ведении протокола судебного заседания секретарем И.С. Забабуриным

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

Межрайонная ИФНС России N 48 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.08.2011

по делу N А40-58786/11-75-243, принятое судьей Нагорной А.Н.

по заявлению Закрытого акционерного общества "ДХЛ Интернешнл" (ОГРН

1027739279920), 127083, Москва г, 8 Марта ул, 14 к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 48 по г. Москве (ИНН

7710286205, ОГРН 1047710090526 ), 125373, Москва г, Походный проезд, домовладение 3, стр.2 о признании недействительным решения при участии в судебном заседании:

от заявителя - Никифоров А.А.по дов. N 21-04/11 от 21.04.2011, Аванесян А.Ю. по дов. N21-04/11 от 21.04.2011

от заинтересованного лица - Чешихин В.А. по дов. N 03-11/11-19 от 24.11.2011, Железняк СЮ. по дов. N 03-11/11-5 от 11.01.2011

УСТАНОВИЛ

Закрытое акционерное общество "ДХЛ Интернешнл" (далее - заявитель, Общество, ЗАО "ДХЛ Интернешнл") обратилось с заявлением в Арбитражный суд города Москвы о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 48 по г. Москве (далее - ответчик, Инспекция, налоговый орган) от 16.02.2011 г. N 152/20-11/16 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 29.08.2011 по делу N А40-58786/11-75-243 признано недействительным принятое в отношении Закрытого акционерного общества "ДХЛ Интернешнл" (далее - Налогоплательщик, Общество) решение Межрайонной инспекции ФНС России N 48 по г. Москве (далее - Инспекция, Налоговый орган) от 16.02.2011 N 152/20-11/16 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления:

- налога на прибыль организаций в размере 24 358 576 руб.;

- пени в размере 3 408 177 руб.;

- штрафа в размере 4 871 715 руб., предложения их уплатить;

- а также предложения внести исправления в документы бухгалтерского и налогового учета в части определения расходов по результатам взаимоотношений с компанией "DHL International Gmbh". В удовлетворении требования о признании недействительным Решения инспекции в части предложения внести исправления в документв1 бухгалтерского и налогового учета в связи с включением в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2008 г. расходов прошлых лет, выявленных в текущем периоде, в размере 10 938 495,64 руб. было отказано.

при принятии решения суд исходил из того, что решение налогового органа в части не соответствует закону,нарушает права заявителя.

С решением суда не согласился налоговый орган, обратился с апелляционной жалобой, обращение с которой мотивирует тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Налогоплательщик представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст.266, ч.5 ст. 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на неё, оснований к отмене решения не усматривает.

Как установлено судом первой инстанции, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплатв1 (удержания, перечисления): по всем налогам и сборам, а также по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период с 01 января 2008 года по 31 декабря 2009 года.

По результатам рассмотрения материалов проверки - акта проверки N 388/20-11/117 от 31.12.2010 (т.1 л.д.13-37) и возражений на акт от 28.01.2011 (т.1 л.д.38-43), Инспекция вынесла Решение (т.1 л.д.44-80), в соответствии с которым Налогоплательщику начислены суммы налога на прибыль в размере 24 358 576 руб., пени в размере 3 408 177 руб. и санкций в сумме 4 871 715 руб. в связи с неуплатой этого налога, а также предложено внести исправления в документв1 бухгалтерского и налогового учета.

Общество, руководствуясь ст. 101.2 НК РФ, обжаловало Решение в Управление ФНС России по г. Москве путем подачи апелляционной жалобв1 (т.1 л.д.81-87). УФНС России по г. Москве решением от 18.04.2011 N 21-19/037887 оставило решение Инспекции без изменения, жалобу Общества без удовлетворения (т.1 л.д.88-94).

Не согласившись с Решением Инспекции, Налогоплательщик обжаловал его в Арбитражный суд г. Москвы.

При принятии решения суд первой инстанции исходил из правомерности учета Обществом спорных расходов при исчислении налога на прибыль и незаконности доначисления сумм, указанных в Решении Инспекции.

Доначисление налога на прибыль по п.1.1. Решения (п.2.1.1. акта, стр.1-12 Решения)

По данному эпизоду Налогоплательщику доначислен налог на прибыль в размере 21 733 337,53 руб., а также соответствующие пени и санкции.

Налогоплательщик осуществляет деятельность по доставке грузов, включая документы, малогабаритные и иные грузы.

Доставка осуществляется внутри территории РФ и за рубежом (международная доставка).

В связи с отсутствием у Общества подразделений за рубежом для осуществления международной доставки грузов возникает необходимость привлечения сторонних организаций, действующих за пределами РФ, которые осуществляют свою деятельность под наименованием "ДХЛ" (далее - компании из группы "ДХЛ").

Основанием для привлечения услуг сторонних организаций служит договор от 31.12.2007, заключенный Обществом с иностранной компанией "ДХЛ Интернешнл ГмбХ" "Об основах взаимоотношений" (далее - договор) (т.1 л.д.94-109).

По данному договору предусмотрено условно 2 направления деятельности:

Общество по поручению компании "ДХЛ Интернешнл ГмбХ" принимает на себя обязательство по доставке грузов в пределах территории РФ (п.2.1.3 и 2.1.4 договора).

В договоре такая доставка именуется "входящие грузы" и "исходящие грузы".

Под входящим грузом понимается доставка груза из-за границы на территорию РФ конечному получателю, производимая по заказу клиента компании из группы "ДХЛ". Транспортировку на территории РФ осуществляет Общество, транспортировку за рубежом - компания из группы "ДХЛ". Плату за такую доставку компания из группы "ДХЛ" получает со своих клиентов (п. 1.6 договора).

Исходящим грузом является доставка груза из России конечному получателю за рубежом, производимая по заказу клиента компании из группы "ДХЛ". Транспортировку груза за рубежом осуществляет одна из компаний группы "ДХЛ", транспортировку груза в России - Общество. Плату за такую доставку также получает компания из группы "ДХЛ" со своих клиентов (п. 1.11.договора).

За услуги по таким отправлениям Общество получает вознаграждение от компании "ДХЛ Интернешнл ГмбХ", которое в договоре именуется международный сбор.

Международный сбор - сборы как за входящие, так и за исходящие грузы (п. 1.4 договора).

Сбор за входящие грузы - сбор, выплачиваемый "ДХЛ Интернешнл ГмбХ" Обществу за доставку входящих грузов (п. 1.5 договора).

Сбор за исходящие грузы - сбор, выплачиваемый "ДХЛ Интернешнл ГмбХ" Обществу за прием исходящих грузов у клиентов (п. 1.10 договора).

Международный сбор рассчитывается сторонами как сумма прямых расходов Общества, подлежащих оплате (возмещению) "ДХЛ Интернешнл ГмбХ" напрямую Обществу, плюс надбавка.

Размер вознаграждения (международного сбора) определяется следующим образом:

Стороны соглашаются установить величину сбора за входящие грузы в размере 245 руб. (без учета НДС) за доставку одного входящего груза. Эта сумма включает в себя все расходы Общества, плюс 10% (надбавку в размере 10 процентов).

Стороны соглашаются, что величина сбора за исходящие грузы будет равна сумме, указанной в соответствующем счете. Данная сумма включает расходы Общества, плюс 10% (надбавка в размере 10 процентов) (п.4.2 договора).

Таким образом, указанные выше расходы, связанные с доставкой входящих и исходящих грузов, возмещаются Обществу в составе получаемого международного сбора.

Кроме оказания указанных выше услуг для клиентов компаний группы "ДХЛ", в соответствии с договором Общество по поручению своих клиентов доставляет их грузы за границу или из-за границы в РФ с помощью компании "ДХЛ Интернешнл ГмбХ" (п. 3.1.1. и 3.1.2 договора).

Компания "ДХЛ Интернешнл ГмбХ" осуществляет или обеспечивает осуществление доставки грузов, собираемых Обществом на территории РФ, в пункт конечного назначения за пределами РФ (п.3.1.1. договора), а также осуществляет прием у клиентов Общества грузов за пределами РФ и их транспортировку до границ РФ (п.3.1.2. договора).

За услуги по такой доставке Общество обязуется ежемесячно выплачивать "ДХЛ Интернешнл ГмбХ" вознаграждение (далее - плата за сеть) (п.4.1. договора).

Помимо этого Общество несет расходы в связи с осуществлением доставки грузов на территории РФ (в договоре именуются - местные расходы) (п.4.1 и п.5 договора).

Местными расходами являются прямые и косвенные расходы, понесенные Обществом в связи с осуществлением коммерческой деятельности в пределах РФ (п. 1.8 и 5.1 договора).

Размер платы за сеть составляет разницу между:

(а) счетами, выставленными Обществом клиентам за оказанные им услуги, и;

(б) местными расходами, плюс 10% надбавки без учета НДС (так называемая "маржа") (п.4.1 договора).

При расчете маржи сумма косвенных расходов не может превышать 50% от прямых расходов (п.5.4. договора).

Таким образом, чем меньше местные расходы, тем больше размер платы за сеть (расход Общества в целях исчисления налога на прибыль) и наоборот.

В материалах дела имеется схема, иллюстрирующая в более наглядном виде взаимоотношения сторон по договору (т.1 л.д.110).

Претензии Инспекции в решении и доводы апелляционной жалобы

Претензия Инспекции связана с деятельностью Общества по выполнению поручений своих клиентов по доставке грузов.

По мнению Инспекции, Общество завысило расход в виде платы за сеть в части расчета маржи, неправильно рассчитав ее размер (стр.5 Решения).

Инспекция считает, что маржа, участвующая в расчете платы за сеть, должна быть больше, соответственно сама плата за сеть меньше.

Как следует из оспариваемого решения Инспекции (стр.5 и 11) для расчета "маржи" местные расходы должны быть увеличены за счет включения в них расходов по доставке входящих грузов.

В апелляционной жалобе Инспекции указано, что условиями договора не предусмотрен вычет расходов на доставку входящих грузов при расчете маржи.

Данные доводы не принимаются во внимание в силу следующего.

Расчет платы за сеть (расход Общества), как следует из п.4.1. договора, по сути, представляет собой выручку Общества (счета, выставленные клиентам), уменьшенную на сумму понесенных расходов, связанных с этой выручкой (этими счетами), плюс 10%-ая надбавка (прибыль).

Указанные Налоговым органом расходы на доставку входящих отправлений не связаны с этой выручкой и соответственно не могут участвовать в расчете платы за сеть. Данные расходы связаны с международным сбором, т.е. с вознаграждением (доходом) Общества за транспортировку грузов внутри РФ по поручению компании "ДХЛ Интернешнл ГмбХ".

Кроме того, учет данных расходов при подсчете платы за сеть означал бы их двойную компенсацию Обществу.

Так, уменьшение выручки по счетам, выставленным клиентам Общества, на сумму расходов при подсчете платы за сеть, по сути, означает компенсацию таких расходов компанией "ДХЛ Интернешнл ГмбХ". Вследствие этого, получается, что сначала компания "ДХЛ Интернешнл ГмбХ" компенсирует расходы Общества путем оплаты международного сбора, затем при расчете платы за сеть.

Понимая недопустимость такой ситуации, стороны отразили условие в договоре, по которому международный сбор не участвует при расчете платы за сеть (п.4.2. договора).

В дополнение к положениям договора, компания "ДХЛ Интернешнл ГмбХ" подтвердила правильность расчета платы за сеть письмом от 13.12.2010 (т.1 л.д. 111-112). В этом письме контрагент Общества поясняет, что во избежание сомнений "надбавка в размере 10%", указанная в п. 4.1 договора, рассчитывается от суммы "Местных расходов" без учета тех расходов, которые указаны в расчетах Сборов за входящие грузы и Сборов за исходящие грузы в п. 4.2 договора.

Как следует из Решения Инспекции и из ее апелляционной жалобы Налоговый орган согласен с Налогоплательщиком в части расчета суммы местных расходов и не ставит под сомнение, что при расчете платы за сеть необходимо учитывать только те затраты, которые к такой деятельности относятся. В частности, на странице 10 решения Инспекция указывает на свое согласие в вычете из всей суммы местных расходов затрат на доставку входящих и исходящих отправлений.

В то же время, Инспекция считает, что при расчете маржи суммы расходов на входящие грузы не должны быть вычтены, так как условиями договора это не предусмотрено.

Данный вывод Инспекции ошибочен, поскольку, в соответствии с положениями п.4.1 и 4.2 договора 10%-ая надбавка (маржа) исчисляется от суммы местных расходов, которые в свою очередь не включают расходы за входящие грузы.

В связи с этим, необоснован и единственный довод Инспекции по данному эпизоду в апелляционной жалобе о том, что условиями договора не предусмотрен вычет расходов за доставку входящих грузов при исчислении базы при расчете маржи.

Исходя из изложенного выше, расчет платы за сеть должен осуществляться следующим образом:

Как было указано, в соответствии с п.4.1 договора плата за доступ к сети, составляет разницу между 1) суммами по счетам, выставленными Обществом клиентам в пределах территории РФ за предоставленные услуги (за минусом налогов с оборота), и 2) местными расходами, плюс 10%-ая надбавка.

Расчет местных расходов.

Местные расходы включают в себя перечисленные в разделе 5 договора прямые расходы (стр.6 в таблицах на стр.4 решения, итого за 2008 г. - 463 079 376,53 руб., за 2009 г. - 491 189 909,15 руб.), а также косвенные расходы (стр.2 в этих таблицах, итого за 2008 г. - 849 417 292,58 руб., за 2009 г. - 750 004 925,43 руб.).

Расчет 10 % надбавки (маржи) к местным расходам.

Как было указано выше, при расчете маржи допустимая сумма косвенных расходов не может превышать 50% от суммы прямых расходов (п.5.4 договора).

По факту в 2008 и в 2009 году сумма косвенных расходов (849 417 292,58 руб. и 750 004 925,43 руб. соответственно) превысила сумму прямых расходов (463 079 376,53 руб. и 491 189 909,15 руб. соответственно), что видно из сведений в таблицах на стр.4 решения Инспекции: стр.2 - стр.6.

В связи с этим, в показателе "Маржа 10%" в строке 8 таблиц прямые расходы (стр.6) были умножены на 1.5 (т.е. косвенные расходы в размере, не превышающем 50% от прямых расходов, как и предусмотрено п.5.4. договора). Полученная сумма была умножена на 10% в соответствии с п.4.1 договора (стр.8 таблиц N 1 и 2).

Таким образом, Общество исчислило плату за сеть, в том числе и сумму маржи, в полном соответствии с условиями договора. Плата за сеть в 2008 г. составила 852 141 310, 02 руб., в 2009 г. - 754 001 797,15 рублей (табл.N 1 и N 2 на стр. 4 решения Инспекции).

Следовательно, вывод Налогового органа о неправильном расчете маржи при определении размера платы за сеть является ошибочным, не соответствующим положениям п.п. 4.1 и 4.2 договора.

Установленный в договоре порядок расчета маржи (10 % надбавки), учитываемой при определении платы за использование сети, полностью соответствует договору и общим экономическим принципам.

Суд первой инстанции, оценив положения договора, и с учетом письма от 13.12.2010 компании "ДХЛ Интернешнл ГмбХ" признал расчет маржи, произведенный Обществом, правильным (стр.4 и 5 решения).

При этом суд со ссылкой на п.п.4.1. и 4.2. договора признал неправомерным довод Инспекции о том, что при расчете маржи суммы расходов за входящие грузы не должны быть вычтены (абз.1 стр.5 Решения).

Кроме того, суд правомерно отметил в своем решении, что довод Инспекции о неправильном применении сторонами положений договора является вмешательством в осуществляемую ими хозяйственную деятельность. Спорные расходы фактически понесены (Инспекцией обратного не доказано), связаны с осуществляемой налогоплательщиком деятельностью, и этого в силу ст.252 НК РФ и правовыми позициями Президиума ВАС РФ (постановления N 14616/07 от 18.03.2008 и N 11542/07 от 26.02.2008) и Конституционного Суда РФ (постановление N 320-О-П от 04.06.2007) достаточно для учета этих затрат при исчислении налога на прибыль.

На основании изложенного вывод суда первой инстанции по рассматриваемому эпизоду является правильными.

II. Доначисление налога на прибыль по п.1.1. Решения (п.2.1.2. акта, стр.12-26 Решения)

По данному эпизоду Налогоплательщику доначислены налог на прибыль в размере 2 625 238,95 руб., а также соответствующие пени и санкции.

Фактические обстоятельства

В проверяемом периоде Обществом были заключены договоры аренды недвижимости, в соответствии с которыми Общество выступало арендатором (т.2 л.д.1-144, т.З л.д.1-79).

В процессе использования арендованного имущества Обществом были заключены договоры на ремонтно-строительные работы с подрядчиками (т.З л.д.80-147, т.4 л.д.1-60). В соответствии с условиями этих договоров подрядчики производили текущий ремонт арендованного Обществом имущества.

По результатам проведения работ, Общество и подрядчики подписывали акты выполненных работ (т.4л.д.61-143). Все акты датированы 2007 годом.

Арендодатели не возмещали Налогоплательщику его расходы на ремонт имущества.

В 2008 году Общество уменьшило полученные доходы на сумму расходов по ремонтно-строительным работам, произведенным в арендованных помещениях в 2007 году в сумме 10 938 495,64 рублей.

По мнению Инспекции, Общество неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций за 2008 год сумму расходов прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем налоговом периоде в размере 10 938 495,64 рублей.

Кроме того, Налоговый орган указал на то, что условиями отдельных договоров аренды предусмотрено, что необходимость в проведении ремонта определяется двухсторонней комиссией с участием уполномоченных представителей сторон не чаще чем один раз в два года. Однако в ходе проверки акты двухсторонней комиссии о необходимости проведения ремонта не представлены.

В апелляционной жалобе Инспекция указывает, что суд не подтвердил свой вывод о наличии у Общества переплаты в 2007 году. По мнению Инспекции, переплата могла существовать только в случае представления Обществом уточненной налоговой декларации за 2007 г. с отражением в ней суммы спорных расходов.

Налоговый орган также считает, что суд, отказав Обществу в признании недействительным решения в части предложения внести изменения в налоговый и бухгалтерский учет, признает тем самым необходимость представления Обществом уточненной налоговой декларации за 2007 год.

Данные доводы не могут быть приняты во внимание.

Как отметил суд первой инстанции в своем решении (стр.7), по общему правилу, установленному в ст.272 НК РФ, расходы учитываются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся. Этот вывод подтверждается также и п.1 ст.54 НК РФ. Вместе с тем, в этой норме имеются исключения из общего правила.

Согласно абз.З п.1 ст.54 НК РФ, в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения).

Кроме того, этой нормой предусмотрено, что налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

На основании п.2 ст.9 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ указанное положение вступило в силу с 1 января 2010 года, однако, как правильно отметил суд первой инстанции, эта норма подлежит применению к прошлым налоговым периодам, поскольку устанавливает дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков (п.З ст.5 НК РФ).

Спорные расходы на ремонт арендованного имущества относятся к 2007 году на основании подписанных в этом периоде актов выполненных работ. В то же время, ошибка Налогоплательщика, не отразившего данные расходы в 2007 году, была им выявлена в 2008 году. В этом периоде (в 2008 году) спорные расходы и были учтены.

Тот факт, что спорные расходы на ремонт не были учтены Обществом в 2007 году, подтверждается налоговой декларацией (т.5 л.д.1-31) за этот период и соответствующими налоговыми регистрами.

Так в приложении N 2 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2007 год в строке 040 отражена сумма косвенных расходов в размере 2 250 672 160 рублей.

В состав этих расходов входят также и затраты на ремонт.

Это следует из налогового регистра учета косвенных затрат, раскрывающего перечень конкретных косвенных расходов, отраженных в налоговой декларации за 2007 год (т.5 л.д.32). Сумма косвенных расходов по этому регистру соответствует сумме данных расходов, отраженных в декларации - 2 250 672 160 руб., из них расходы на ремонт зданий - 58 786 668,43 рублей.

В свою очередь из налогового регистра учета расходов на ремонт помещений за 2007 год (итоговая сумма - 58 786 668,43 руб.) (т.5 л.д.33-38), детализирующих перечень затрат на ремонт, видно, что спорные расходы на ремонт не были учтены Обществом при расчете налоговой базы за 2007 год.

Всего за 2007 год Общество отразило в налоговой декларации сумму налога на прибыль в размере 396 922 271 руб. (стр.180 разд.1 декларации за 2007 год). С учетом ошибочно неотраженных в 2007 г. расходов на ремонт в сумме 10 938 495,64 руб., итоговая сумма налога на прибыль за этот период должна быть меньше на 2 625 238,95 руб. (10 938 495,64 X 24%) и составить 394 297 032 рублей.

Таким образом, не отражение в 2007 году сумм расходов на ремонт привело к излишней уплате налога на прибыль в этом периоде.

Учитывая, что в силу п.З ст.5 НК РФ положения абз.З п.1 ст.54 НК РФ в редакции Федерального Закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ подлежат применению и до 2010 года, Общество правомерно отразило спорные расходы на ремонт в размере 10 938 495,64 руб. в 2008 году.

Если исходить из того, что спорные расходы на ремонт подлежали отражению в отчетности 2007, а не 2008 г., неотражение их в 2007 году привело к возникновению переплаты за этот период. Указанный вывод подтверждается судебной практикой: Постановление Президиума ВАС РФ от 16.11.2004 N 6045/04, Постановление ФАС МО от 15.11.2011 N А40-143207/10-129-567, Постановление ФАС ПО от 25.02.2010 N А12-7611/2009, Постановления Девятого апелляционного арбитражного суда от 17.02.2011 N 09АП-510/2011-АК (оставлено без изменения постановлением ФАС МО от 06.06.2011 NA40-22243/10-142-88), от 06.06.2011 N 09-10275/2011-АК (оставлено без изменения постановлением ФАС МО от 18.11.2011 N А40-99335/10-140-481).

Переплата налога за прошлые периоды означает отсутствие фактической задолженности перед бюджетом, т.е. отсутствие недоимки, пени и штрафа (п.42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5).

При этом суд первой инстанции в своем решении сослался на документы (указанные выше), подтверждающие тот факт, что Общество не отражало спорные расходы в 2007 году. В связи с этим является необоснованным довод Инспекции в апелляционной жалобе о том, что вывод суда о наличии переплаты у Общества в 2007 году не подтвержден.

Довод в апелляционной жалобе о необходимости подачи уточненной налоговой декларации за 2007 г. с отражением спорных расходов (в том числе для возможности учета переплаты) неправомерен, поскольку у Общества не было обязанности подавать уточненную декларацию за 2007 год.

В соответствии с п.1 ст.81 НК РФ налогоплательщики обязаны корректировать налоговую базу и представлять уточненные налоговые декларации только в случае обнаружения в поданной налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога к уплате. В случае же обнаружения ошибок, не приводящих к занижению суммы налога к уплате, налогоплательщик вправе внести изменения в налоговую декларацию и представить уточненную декларацию в налоговый орган.

Ссылка Инспекции в апелляционной жалобе на перечисленные ею судебные акты некорректна, т.к. эта судебная практика касается не расходов по налогу на прибыль, а вычетов по НДС, которые согласно приведенным судебным актам необходимо отразить в декларации для изменения размера налоговых обязательств налогоплательщика.

Между тем, разница в данном случае существенна, поскольку принятие НДС к вычету и отражение его в декларации является правом налогоплательщика (ст. 171 НК РФ), которое он может и не использовать. Вычеты по НДС уменьшают сумму уже исчисленного в соответствии со ст. 166 НК РФ налога и не участвуют в формировании налоговой базы.

Расходы же по налогу на прибыль участвуют в формировании налоговой базы, т.е. самой прибыли (ст.247 НК РФ - прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов), соответственно при проверке правильности исчисления налога на прибыль их необходимо учитывать, даже если они не задекларированы. В том случае, если расходы не учитываются при проверке налоговым органом, сумма налога формируется уже исходя из дохода, а не прибыли, что недопустимо в силу ст.ст. 247 и 252 НК РФ.

Также необходимо отметить, что спорные расходы отражены Обществом в декларации за 2008 год и, соответственно, Инспекция не была лишена возможности проверки обоснованности их учета, как если бы эти расходы не были отражены вовсе.

Довод Налогового органа в апелляционной жалобе о том, что суд, отказав Обществу в признании недействительным решения в части предложения внести изменения в налоговый и бухгалтерский учет, признает тем самым необходимость представления Обществом уточненной налоговой декларации за 2007 год, является необоснованным.

В решении суда указано, что "поскольку заявитель не располагает документальным подтверждением относимости расходов на ремонт арендованных помещений в спорной сумме к 2008 г.. (позднего получения первичных документов), то с учетом абз.2 п.1 ст. 81 НК РФ налоговый орган был вправе предложить ему внести изменения в ранее представленную декларацию за 2007 г. и регистры налогового учета за 2007 г.".

То есть суд указывает на право предложить Обществу представить декларацию, а не об обязанности последнего подать ее в налоговый орган.

Несмотря на необходимость отнесения расходов к более ранним периодам, не охватываемым настоящей выездной проверкой, Налоговый орган не был лишен возможности подтвердить или опровергнуть утверждение Налогоплательщика о возникновении у него переплаты. Налоговый орган уже проверял правильность исчисления налоговой базы за 2007 год (решение N 14-09/175 от 21 июля 2008 года, т.5 л.д.39-56) и поэтому, выявив в 2008 году расходы, которые относятся к прошлому периоду, Налоговый орган имел возможность установить переплату налога на основании имеющихся у него документов (в том числе и регистров, касающихся определения налоговой базы по уже проверенному периоду).

Налоговая инспекция определяет налоговые обязательства исходя из известных ей фактов хозяйственной деятельности налогоплательщика. О выявленной в ходе выездной налоговой проверки переплате налоговый орган должен был сам сообщить налогоплательщику на основании п.З ст.78 НК РФ. При этом излишняя уплата налога за прошлые периоды подлежит зачету в счет выявленной недоимки в проверяемом периоде без заявления налогоплательщика (п.5 ст.78 НК РФ).

Указание Налогового органа на стр.20 Решения на отсутствие по ряду договоров аренды актов двухсторонней комиссии о необходимости проведения ремонта, как правомерно указал суд, не может являться основанием для отказа в отнесении спорных затрат на расходы.

Затраты, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными) (ст.252 НК РФ, Определения КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П, N 366-0-П).

Спорные расходы Общества на текущий ремонт являются экономически оправданными, поскольку ремонтные работы производились в нежилых помещениях, арендованных для использования под офис или для складских целей, т.е. для осуществления коммерческой деятельности. В соответствии с условиями договоров аренды использование помещений для других целей не допускается.

Обязанность по оплате текущего и косметического ремонта в соответствии с п.2 ст.616 ГК РФ и условиями указанных договоров возложена на Общество.

Создание двусторонней комиссии для осуществления ремонта не является обязательным в целях учета спорных расходов на ремонт.

Во-первых, создание указанной комиссии является правом сторон, не исключающее возможности иным способом, в том числе и путем устных переговоров, согласовать вопрос о необходимости осуществления ремонта.

От арендодателей не поступали претензии в отношении целесообразности проведения ремонта, его объема и качества (Инспекцией обратного не доказано), что может свидетельствовать о согласии арендодателей на ремонт арендуемых помещений.

Во-вторых, даже если допустить, что арендодатель не давал своего согласия на ремонт арендуемого имущества, это обстоятельство не препятствует Обществу учесть спорные расходы.

Факт согласия арендодателя на осуществление арендатором вложений в арендуемое имущество для целей учета расходов арендатора имеет значение лишь в одном случае: при несении расходов арендатором на капитальные вложения в виде неотделимых улучшений в арендуемое имущество (абз.4 п.1 ст.256 НК РФ).

Согласие арендодателя на осуществление арендатором ремонта арендуемого помещения не является условием для учета последним расходов на ремонт в соответствии с НК РФ. Так, статьей 260 НК РФ предусмотрено лишь одно основание, при наличии которого расходы на ремонт арендатором не могут быть учтены, а именно, когда арендодатель возмещает арендатору его расходы на ремонт. В данном случае, как было указано выше, расходы Общества на ремонт ему не возмещались.

То есть даже при отсутствии согласия арендодателей на производимый Обществом ремонт арендуемого имущества, спорные расходы на ремонт могут быть учтены Обществом в связи с их направленностью на получение дохода от коммерческой деятельности.

Таким образом, в соответствии с п.2 ст.260 НК РФ у налогоплательщика имелись основания для отнесения затрат на ремонт арендованных помещений на расходы. Иных специальных требований в отношении учета расходов на ремонт арендованных основных средств налоговым законодательством не предусмотрено.

Следовательно, выводы суда первой инстанции по данному эпизоду законны.

На основании статьей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.08.2011 по делу N А40-58786/11-75-243 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

В.Я.Голобородько

Судьи

Н.О.Окулова Р.Г.Нагаев