Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 13 декабря 2011 г. N 20АП-5368/11

г. Тула

13 декабря 2011 г.

Дело N А68-2733/11

Резолютивная часть постановления объявлена 08 декабря 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 декабря 2011 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Тимашковой Е.Н.,

судей Тиминской О.А., Еремичевой Н.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Коротковой Д.И.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ИП Зюбина Н.Н. на решение Арбитражного суда Тульской области по делу N А68-2733/2011 (судья Чубарова Н.И.), принятое

по заявлению ИП Зюбина Н.Н.

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Тульской области

о признании недействительными решения N 10-72 от 23.12.2010, требования N 5033 об уплате налога, сбора, пени по состоянию на 27.01.2011,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Лактионов Е.А. - представитель (доверенность от 29.11.2010),

от ответчика: Николаева В.В. - главный специалист-эксперт (доверенность от 24.12.2010 N 01-47/11273), Туренок В.А. - начальник юротдела (доверенность от 10.10.2011 N 03-17/07480),

УСТАНОВИЛ:

дело рассмотрено после перерыва, объявленного 01.12.2011.

Индивидуальный предприниматель Зюбин Н.Н. (далее - ИП Зюбин Н.Н., предприниматель) обратился в Арбитражный суд Тульской области с заявлениями:

- о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Тульской области от 23.12.2010 N 10-72 (дело N А68-1984/11);

- о признании недействительным требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Тульской области N 5033 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 27.01.2011 (дело N А68-2733/11).

Определением от 06.07.2011 указанные требования объединены в одно дело, которому присвоен N А68-1984/11, а впоследствии определением от 26.08.2011 делу присвоен номер А68-2733/11.

Решением Арбитражного суда Тульской области от 16.09.2011 заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения от 23.12.2010 N 10/72 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в отношении:

- пункта 1 - привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 19 709,40 руб. за неполную уплату налога на доходы физических лиц, в виде штрафа в сумме 32 352,40 руб. за неполную уплату налога на добавленную стоимость, в виде штрафа в сумме 3 064,50 руб. за неполную уплату единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, в виде штрафа в сумме 23,05 руб. за неполную уплату единого социального налога, зачисляемого в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования, в виде штрафа в сумме 18,45 руб. за неполную уплату единого социального налога, зачисляемого в территориальные фонды обязательного медицинского страхования.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с судебным актом, предприниматель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального и процессуального права.

Суд апелляционной инстанции, выслушав объяснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, полагает, что обжалуемое решение не подлежит отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 1 по Тульской области была проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Зюбина Н.Н., по результатам которой составлен акт от 15.10.2010 N 37.

Рассмотрев материалы проверки и возражения налогоплательщика, Инспекция приняла решение от 23.12.2010 N 10-72 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым индивидуальный предприниматель Зюбин Н.Н. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ:

- в виде штрафа в сумме 39 418,80 руб. за неполную уплату за 2008 год налога на доходы физических лиц с доходов, облагаемых по налоговой ставке, установленной пунктом 224 НК РФ,

- в виде штрафа в сумме 64 704,20 руб. за неполную уплату за 2 квартал 2008 года налога на добавленную стоимость на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации,

- в виде штрафа в сумме 6 129 руб. за неполную уплату за 2008 год единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет,

- в виде штрафа в сумме 46,10 руб. за неполную уплату за 2008 год единого социального налога, зачисляемого в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования,

- в виде штрафа в сумме 36,90 руб. за неполную уплату единого социального налога, зачисляемого в территориальные фонды обязательного медицинского страхования.

Кроме того, налогоплательщику начислены пени по состоянию на 23.12.2010:

- по налогу на доходы физических лиц в сумме 57 150,73 руб.,

- по налогу на добавленную стоимость на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации, в сумме 161 492,42 руб.,

- по единому социальному налогу в федеральный бюджет в сумме 9 329,07 руб.,

- по единому социальному налогу в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в сумме 16,29 руб.,

- по единому социальному налогу в территориальные фонд обязательного медицинского страхования в сумме 56,18 руб.,

и предложено уплатить недоимку:

- по налогу на доходы физических лиц с доходов, облагаемых по налоговой ставке, установленной пунктом 224 НК РФ, в сумме 394 188 руб.,

- по налогу на добавленную стоимость на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации, в сумме 647 042 рублей, по единому социальному налогу в федеральный бюджет в сумме 61 290 руб., по единому социальному налогу в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в сумме 461 руб., по единому социальному налогу в территориальные фонды обязательного медицинского страхования в сумме 369 руб.

На основании указанного решения предпринимателю было направлено требование N 5033 по состоянию на 27.01.2011 об уплате налога, сбора, пени, штрафа.

Решение Инспекции от 23.12.2010 N 10-72 было обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Тульской области, решением которого от 11.03.2011 N 23 жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа от 23.12.2010 N 10-72 и требованием от 27.01.2011 N 5033, полагая, что ими нарушаются его права и законные интересы, ИП Зюбин Н.Н. обратился в арбитражный суд с заявлением.

Рассматривая дело по существу и частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В соответствии со ст.19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

В силу ст.23 НК РФ к обязанностям налогоплательщиков (плательщиков сборов) относятся, в том числе обязанность:

- уплачивать законно установленные налоги;

- вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах;

- представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах;

- представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

В силу пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты.

Вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Кодекса).

Исходя из статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно пункту 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в счете-фактуре должны быть указаны и в том числе наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 6 статьи 169 Кодекса).

Таким образом, счета-фактуры должны содержать полную и достоверную информацию о совершенной хозяйственной операции и ее участниках, а также суммах налога, предъявляемых покупателю товаров (работ, услуг).

В соответствии со статьями 171, 172 Кодекса обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

В силу ст.207 и п.2 ст.235 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются плательщиками НДФЛ и ЕСН.

Согласно ст.209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками - налоговыми резидентами Российской Федерации от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

В соответствии с п. 3 ст.210 НК РФ налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ.

Пунктом 1 ст. 221 НК РФ установлено, что при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 2 ст. 210 названного Кодекса налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 НК РФ, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В соответствии с п.3 ст.237 НК РФ для предпринимателей объектом налогообложения по ЕСН признаются доходы от предпринимательской деятельности за вычетом расходов, связанных с извлечением доходов.

Согласно п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из приведенных норм следует, что при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения необходимо исходить из того, что эти расходы должны подтверждаться первичными документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами и на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа и дату его составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции и ее измерители в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и за правильность ее оформления, а также личные подписи указанных лиц.

Согласно пункту 9 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (утв. приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N86н/БГ-3-04/430) одним из обязательных реквизитов первичных учетных документов, служащих основанием для документального подтверждения понесенных затрат по приобретению товарно-материальных ценностей у организаций, является указание наименования организации (имеющей статус юридического лица), от имени которой составлен документ, ее ИНН, а также наличие подписи должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций, их наименование.

Таким образом, требования, предъявляемые к оформлению первичных документов, носят императивный характер. Следовательно, они не могут соблюдаться или не соблюдаться налогоплательщиками по своему усмотрению.

Пункт 2 статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ устанавливает те реквизиты, которые должны быть указаны в обязательном порядке при составлении первичного учетного документа и которые позволяют идентифицировать осуществленную хозяйственную операцию. Первичные документы должны не только содержать полную информацию о совершенной хозяйственной операции, но и быть носителями достоверных сведений о ней и ее участниках.

Расходы, уменьшающие доходную часть при определении размера налогооблагаемой базы, носят заявительных характер, в связи с чем именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность уменьшения дохода, в том числе, путем предоставления документов, отвечающих критериям ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом пунктом 1 названной статьи и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.

Согласно оспариваемому решению основанием для доначисления предпринимателю налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость и единого социального налога за 2008 год послужил вывод налогового органа о непринятии расходов и налоговых вычетов по сделкам ИП Зюбина Н.Н. со следующими организациями: ОАО "Вираж", ООО "Ниан", ООО "Берикап".

Как усматривается из материалов дела, в подтверждение понесенных расходов по хозяйственным операциям с вышеуказанными организациями предприниматель представил в ходе проверки следующие документы:

- договоры (31 договор) на автотранспортные услуги, заключенные с ОАО "Вираж" (ИНН/КПП 4820187046/482018689). По условиям договора последнее обязуется оказать автотранспортные услуги по перевозке грузов. Стоимость услуг составляет 60 000 рублей. Представлены товарные накладные, счета-фактуры на общую сумму 1 860 000 рублей, в том числе НДС 283 728,81 руб., акты приемки-сдачи автотранспортных услуг. Оплата за эти услуги произведена за наличный расчет по квитанциям к приходным кассовым ордерам и кассовым чекам в сумме 1 860 000 руб.

- 10 договоров на автотранспортные услуги, заключенных с ООО "Ниан" ИНН/КПП 3641095231/364157806. По условиям договора последнее обязуется оказать автотранспортные услуги по перевозке грузов. Представлены товарные накладные, счета-фактуры на общую сумму 1 860 000 рублей, в том числе НДС 91 525,40 руб. Кроме того, в качестве документов, подтверждающих оказание ООО "Ниан" автотранспортных услуг, представлены акты приемки-сдачи автотранспортных услуг. Оплата за эти услуги произведена за наличный расчет по квитанциям к приходным кассовым ордерам и кассовым чекам в сумме 1860000 руб.

- 29 договоров на автотранспортные услуги, заключенных с ООО "Берикап" ИНН/КПП 5748300017/574801001. По условиям договора последнее обязуется оказать автотранспортные услуги по перевозке грузов, стоимость услуг 60 000 руб. Представлены товарные накладные, счета-фактуры на общую сумму 1 740 000 рублей, в том числе НДС 265 423,66 руб. Кроме того, в качестве документов, подтверждающих оказание ООО "Берикап" автотранспортных услуг, представлены Зюбиным Н.Н. акты приемки-сдачи автотранспортных услуг. Оплата за эти услуги произведена за наличный расчет по квитанциям к приходным кассовым ордерам и кассовым чекам в сумме 1 740 000 руб.

Вместе с тем в ходе мероприятий налогового контроля Инспекцией установлено, что в Федеральной базе данных Единого государственного реестра налогоплательщиков и Единого государственного реестра юридических лиц сведения о регистрации ОАО "Вираж", ООО "Ниан" и ООО "Берикап" отсутствуют.

Межрайонная ИФНС России N 4 по Липецкой области подтвердила тот факт, что ОАО "Вираж" ИНН/КПП 4820187046/482018689 не состояло и не состоит на налоговом учете в инспекции.

УФНС России по Воронежской области сообщило, что в региональной базе данных ЕГРН по состоянию на 09.04.2010 сведения о постановке на налоговый учет ООО "Ниан" ИНН 3641095231, а также с другим ИНН отсутствуют.

УФНС России по Орловской области сообщило, что в Едином государственном реестре юридических лиц отсутствуют сведения о регистрации юридического лица с наименованием ООО "Берикап", а указанный в запросе идентификационный номер 5748300017 имеет структуру, не соответствующую принятому программному алгоритму формирования ИНН, и, таким образом не мог быть присвоен налоговыми органами.

Отсутствие сведений о государственной регистрации указанных организаций свидетельствует о недостоверности сведений о продавце, указанном в данных счетах-фактурах, накладных, актах приема-передачи выполненных работ.

Согласно ст.48 ГК РФ юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении, или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

Правоспособность юридического лица в силу ст. 46 ГК РФ возникает в момент его создания и прекращается в момент завершения его ликвидации.

Согласно ст.51 ГК РФ юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц.

Несуществующие организации юридическими лицами в гражданско-правовом смысле не являются, то есть не могут иметь гражданские права и нести гражданские обязанности. Их действия, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками в смысле ст. 153 ГК РФ.

Следовательно, счета-фактуры, выставленные контрагентами, не прошедшими государственную регистрацию, а, следовательно, не являющимися юридическими лицами, не могут являться основанием для принятия предъявленной покупателю продавцом суммы налога к вычету или возмещению.

В соответствии с пп.2 п.5 ст.169 НК РФ идентификационные номера продавца и покупателя относятся к обязательным реквизитам, которые должны быть указаны в счетах-фактурах.

Пунктом 7 статьи 84 НК РФ предусмотрено, что каждому налогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов и на всей территории Российской Федерации идентификационный номер налогоплательщика.

Указание контрагентом в счетах-фактурах ИНН, который по данным налогового органа не был присвоен ни одному налогоплательщику либо присвоен иному юридическому лицу, свидетельствует о несоответствии этих документов требованиям п. 5 ст. 169 НК РФ.

При таких обстоятельствах накладные, счета-фактуры, выписанные ОАО "Вираж", ООО "Ниан", ООО "Берикап", не соответствуют требованиям пункта 5 статьи 169 НК РФ и не могут являться основанием для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и принятия расходов по данным операциям.

Общество, согласившись с выводами налогового органа в отношении ОАО "Вираж", ООО "Ниан", ООО "Берикап", в свою очередь, претендует на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость за 2008 год и на признание профессиональных налоговых вычетов на основании представленных счетов-фактур и накладных, актов, документов по уплате товара, оформленных организацией ООО "Тулаавтотур", в том размере, в котором они не приняты по вышеуказанным организациям.

При этом заявителем в арбитражный суд представлен договор транспортной экспедиции N 17/08-а, заключенный между организацией ООО "Тулаавтотур" и индивидуальным предпринимателем Зюбиным Н.Н., а также первичные документы (экспедиторские расписки, накладные, акты приема-передачи услуг), выданные ООО "Тулаавтотур" индивидуальному предпринимателю Зюбину Н.Н. на оказание транспортно-экспедиционных услуг, счета-фактуры (с выделенной суммой налога на добавленную стоимость), за период август-сентябрь 2008 года.

Кроме того, предпринимателем в суд представлены квитанции к приходным кассовым ордерам, кассовые чеки по оплате Зюбиным Н.Н. услуг за наличный расчет в обоснование профессиональных налоговых вычетов за август, сентябрь 2008 года по взаимоотношениям с ООО "Тулаавтотур".

Согласно правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в постановлениях от 06.06.1995 N 7-П и от 13.06.1996 N 14-П, в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу его фактические обстоятельства, а ограничиваются только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное статьей 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации,

оказывается существенно ущемленным.

В силу пункта 29 постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 5 статьи 100 НК РФ.

Учитывая изложенное, арбитражный суд принял документы, представленные заявителем после проведенной выездной налоговой проверки в подтверждение произведенных расходов и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по операциям с ООО "Тулаавтотур".

Вместе с тем при разрешении данного вопроса судом правомерно учтено следующее.

Пунктом 1 статьи 52 Кодекса установлено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Согласно пункту 1 статьи 80 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

На основании пункта 1 статьи 166 Кодекса сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Пунктом 1 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 Кодекса.

Как следует из пункта 1 статьи 173 Кодекса, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

Из изложенного следует, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Кодекса условий.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда от 26.04.2011 N 23/11).

Согласно материалам дела, заявитель представил в суд документы в отношении налоговых вычетов по НДС и профессиональных налоговых вычетов, которые не были заявлены в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу.

По сути, индивидуальный предприниматель Зюбин Н.Н. представил в суд документы в подтверждение дополнительно произведенных расходов и вычетов, сверх тех, что были заявлены в налоговых декларациях за спорный период.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 утверждены Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, в пункте 7 которых определено, что покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.

При необходимости внесения изменений в книгу покупок запись об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений.

Согласно пункту 8 названных Правил счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 4 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - Порядок), являющемуся приложением к Приказу Минфина РФ от 15.10.2009 N 104н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и порядка ее заполнения", декларация составляется на основании книг продаж, книг покупок и данных регистров бухгалтерского учета налогоплательщика (налогового агента), а в случаях, установленных Кодексом, - на основании данных регистров налогового учета налогоплательщика (налогового агента).

В пункте 38.8 названного Порядка указано, что в графе 3 по строкам 130 - 210 отражаются суммы налога, подлежащие вычету в соответствии со статьями 171 и 172 Кодекса, а также в соответствии с пунктом 8 Раздела I "Порядок применения косвенных налогов при импорте товаров" (далее - Раздел I) Положения.

Отсюда следует, что общая сумма налоговых вычетов за налоговый период определяется на основании книги покупок, из которой данные о суммах налога на добавленную стоимость, предъявленного покупателю за налоговый период на основании конкретных счетов-фактур, переносится в налоговую декларацию, и таким образом в налоговой декларации идентифицируется сумма заявленных вычетов по конкретным продавцам (поставщикам).

В данном случае в книгу покупок за проверяемый период вместе с другими счетами-фактурами (которые не вызвали сомнения у налогового органа) были внесены счета-фактуры по организациям ОАО "Вираж", ООО "Ниан", ООО "Берикап", и с учетом сумм налога, предъявленных этими продавцами, была определена сумма налоговых вычетов за 3 квартал 2008 года - 2 109 560 руб.

При этом налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость по счетам-фактурам ООО "Тулаавтотур" за спорные периоды 2008 года, индивидуальным предпринимателем Зюбиным Н.Н. не декларировались, документы, подтверждающие налоговые вычеты, а также книги покупок с отражением счетов-фактур ООО "Тулаавтотур" при проверке инспекции не представлялись, исправления в книгу покупок не вносились, возражения, основанные на указанных документах, не заявлялись, документы представлены в суд дополнительно.

Статьей 221 НК РФ определено, что при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в соответствии с пунктом 3 статьи 210 настоящего Кодекса налогоплательщики - индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При отсутствии налогового агента профессиональные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщикам, указанным в настоящей статье, при подаче налоговой декларации по окончании налогового периода.

В реестре расходов, связанных с предпринимательской деятельностью, приложенном к налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц за 2008 год, наименование контрагента ООО "Тулаавтотур" также не указано. В книге дохода и расходов названный контрагент не отражен.

Суд, разрешая настоящий спор в части налога на доходы физических лиц и единого социального налога, правомерно исходил из того, что оценка законности решения налогового органа в судебном порядке осуществляется на основании тех обязательных для представления в силу закона документов, которые на момент вынесения налоговым органом решения были представлены налогоплательщиком для подтверждения обоснованности заявленных в декларациях сумм налога. Поэтому при осуществлении судебного контроля за законностью обжалуемого акта, принятого налоговым органом, суд не проверяет те обстоятельства, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает право налогоплательщика на уменьшение доходов на суммы произведенных им расходов и вычетов налога на добавленную стоимость, проверка которых может быть осуществлена только путем проведения мероприятий налогового контроля.

В случаях, когда в силу объективных причин налогоплательщик лишен возможности своевременно представить соответствующие документы в налоговый орган и обосновывает такое право, представляя их в суд, вопрос о законности доначисления налога должен решаться судом исходя из всех доказательств, представленных сторонами и приобщенных в материалы дела (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда от 19.07.2011 N 1621/11).

Таким образом, только в случаях наличия объективных причин, препятствовавших своевременному представлению документов налогоплательщиком (до принятия решения налоговым органом, проводившим проверку), оценка решения налогового органа судом должна осуществляться с учетом дополнительно представленных в вышестоящий налоговый орган и в суд документов, подтверждающих понесенные расходы и налоговые вычеты.

Между тем, применительно к рассматриваемому спору, судом не установлено объективных причин, по которым индивидуальный предприниматель Зюбин Н.Н. не представил налоговому органу, проводившему проверку, документы по операциям с ООО "Тулаавтотур", которые, по его мнению, подтверждают произведенные расходы и налоговые вычеты за проверяемый период.

Налогоплательщик не заявлял о том, что он по какой-либо причине не имеет возможности представить первичные документы, счета-фактуры по взаимоотношениям с ООО "Тулаавтотур", не просил запросить их у названной организации (в случае отсутствия их в момент проверки), не восстанавливал учет по этой организации.

При этом каких-либо пояснений относительно того, являются ли вновь представленные документы новыми документами в подтверждение расходов предпринимателя, им не заявленных в налоговой декларации, или же они представлены взамен ранее представленных документов, по которым налоговым органом отказано в принятии сумм в расходы и вычеты (ОАО "Вираж", ООО "Ниан", ООО "Берикап"), индивидуальный предприниматель суду не представил.

Как указано в апелляционной жалобе предпринимателя (стр.6 абз.8), документы, относящиеся к хозяйственным операциям ООО "Тулавтодор", представлены как обоснование сумм, отраженных заявителем в налоговых декларациях по НДС, НДФЛ и ЕСН за 2008 год, а не взамен либо в дополнение к документам в отношении ОАО "Вираж", ООО "Ниан", ООО "Берикап".

В то же время первоначально налоговому органу в подтверждение спорных сумм были представлены документы, отраженные самим налогоплательщиком во всех реестрах. Сведений же о контрагенте ООО "Тулавтодор" данные документы не содержали. Более того, документы в подтверждение услуг по доставке зерна включены в реестр начиная с 15.08.2008 с подтверждением первичными документами ОАО "Вираж", ООО "Ниан", ООО "Берикап". Документы по контрагенту ООО "Тулавтодор" представлены с даты 04.08.2008, которая в реестре документов, представленных самим налогоплательщиком, отсутствует.

В связи с этим, как правильно отметил суд первой инстанции, с чем соглашается и апелляционная коллегия, не представляется возможным установить, перевозился ли в соответствии с представленными документами ООО "Тулаавтотур" дополнительный объем зерновых культур, доход (операции) от реализации которых не был указан в налоговых декларациях, либо тот же объем был перевезен с использованием дополнительных транспортных средств, имея в виду, что были уже представлены во время выездной налоговой проверки документы в обоснование транспортных расходов и налоговых вычетов за спорный период, составленные, в числе прочих, и от имени несуществующих организаций - ОАО "Вираж", ООО "Ниан", ООО "Берикап".

В ходе судебного разбирательства было представлено письмо от 06.06.2011 исх.N 12/07 на бланке организации ООО "Тулаавтотур" за подписью директора Петрушина М.С., заверенное печатью организации. В данном письме указано, что согласно бухгалтерской отчетности за 2008 год, а также согласно документации, содержащей договоры с контрагентами за 2008 год, 01.08.2008 года, между ООО "Тулаавтотур" и ИП Зюбин Н.Н. (ИНН 712000007368) был заключен договор транспортной экспедиции N 17/08-а, а также дополнительное соглашение N1 к указанному договору от 01.09.2008. ООО "Тулаавтотур" во исполнение указанного договора оказывало ИП Зюбину Н.Н. услуги, связанные с перевозкой грузов. В общей сложности в течение августа и сентября 2008 года было оказано услуг на сумму 4 200 000 руб.

Одновременно в письме указано, что, несмотря на нарушение договорных обязательств со стороны ИП Зюбин Н.Н., услуги, оказанные ООО "Тулаавтотур" во исполнение указанного договора транспортной экспедиции, были оплачены ИП Зюбин Н.Н. в полном объеме, т.е. в сумме 4 200 000 рублей.

Однако сами первичные документы, аналогичные тем, которые представлены индивидуальным предпринимателем Зюбиным Н.Н. в суд, ООО "Тулаавтотур" не представило, несмотря на то, что они были истребованы арбитражным судом.

Между тем налоговый орган, осуществляя налоговый контроль, наделен полномочиями по проведению мероприятий, предусмотренных налоговым законодательством (встречные проверки контрагентов, назначение экспертиз и т.д.).

В сложившейся ситуации налоговый орган лишен возможности осуществить соответствующие контрольные функции в отношении спорного контрагента, при том, что как указано выше, в ходе выездной налоговой проверки в подтверждение налоговых вычетов по НДС и профессиональных налоговых вычетов (расходов) по НДФЛ в спорных суммах налоговому органу были представлены документы, не нашедшие своего подтверждения в ходе проведения проверки.

В то же время недекларирование налоговых вычетов и непредставление инспекции в ходе налоговой проверки документов, подтверждающих данные вычеты, не лишает налогоплательщиков права на их применение в последующем при соблюдении условий, установленных статьями 171 - 173 Кодекса (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда от 26.04.2011 N 23/11).

Данное относится и налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу.

Пунктом 1 статьи 81 НК РФ установлено, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии оснований для признания недействительным решения от 23.12.2010 N 10/72 в части доначисления налогов по данному основанию.

В отношении налоговых вычетов в сумме 6 364 руб. апелляционная инстанция соглашается с выводами суда.

Доводов в отношении указанного доначисления апелляционная жалоба не содержит.

Разрешая вопрос в части признания недействительным требования от 27.01.2011 N 5033, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Согласно пункту 3 статьи 101.3 НК РФ на основании вступившего в силу решения лицу, в отношении которого вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, направляется в установленном статьей 69 настоящего Кодекса порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение.

В соответствии с пунктом 1 статьи 69 НК РФ требованием об уплате налога признается извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога.

Согласно пункту 2 этой статьи требование об уплате налога направляется

налогоплательщику при наличии у него недоимки.

Как установлено пунктом 4 статьи 69 НК РФ, требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения

требования налогоплательщиком.

Во всех случаях требование должно содержать подробные данные об основаниях взимания налога, а также ссылку на положения законодательства о налогах и сборах, которые устанавливают обязанность налогоплательщика уплатить налог.

В силу пункта 8 статьи 69 НК РФ правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также в отношении требований об уплате сборов, пеней, штрафов и распространяются на требования, направляемые плательщикам сборов и налоговым агентам.

Как усматривается из материалов дела, в требовании N 5033 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 27.01.2011 указаны основания взимания налогов - по решению от 23.12.2010 N 10-72, вынесенному по акту проверки N 37 от 15.10.2010.

Указанная в требовании в качестве установленного срока уплаты налогов дата 23.12.2010 означает дату принятия решения N 10-72 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в котором указана итоговая сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, пени и штраф по этому налогу. В требовании N 5033 имеется ссылка на указанное решение как на основание взыскания налогов, пени, штрафа.

Все налоговые периоды, в которых допущение занижение налога на добавленную стоимость и неполная его уплата в бюджет, сумма пени и штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость приведены в решении от 23.12.2010 года N 10-72, в акте выездной налоговой проверки и в приложениях к ним.

Несмотря на то, что в требовании N 5033 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 27.01.2011 не указан установленный законом срок уплаты налога за каждый налоговый период, в котором допущено занижение сумм налогов, и конкретный период начисления пени, данное требование не противоречит пункту 4 статьи 69 НК РФ, и позволяет налогоплательщику установить основание возникновения задолженности, пени, штрафа, их размер; данное требование понятно для исполнения.

Довод апелляционной жалобы о том, что данное требование является недействительным, поскольку оно выставлено на основании решения, не вступившего в законную силу, отклонятся апелляционной инстанцией ввиду следующего.

В обоснование своей позиции предприниматель указывает на то, что момент вступления в законную силу решения инспекции связан с вручением налогоплательщику подлинника этого решения, в то время как заявителем была получена только его копия.

Пунктом 2 статьи 70 НК РФ предусмотрено, что требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения.

При этом получение налогоплательщиком копии решения от 23.12.2010 N 10-72, не подписанной должностным лицом налогового органа и не заверенной печатью, не свидетельствует о неполучении им названного решения.

Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ внесены изменения в пункт 9 статьи 101 НК РФ по порядку вступления в силу вышеуказанных решений в случае, если данные решения вручить налогоплательщику невозможно.

Абзац первый пункт 9 статьи 101 НК РФ дополнен предложением следующего содержания: "В случае, если решение вручить невозможно, оно направляется налогоплательщику по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма." (подпункт "в" пункта 38 статьи 1 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ).

При этом положения пункта 9 статьи 101 Кодекса (и иные положения статьи 101), не содержат указания на то, в какой форме должно быть вручено налогоплательщику решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения: следует ли налогоплательщику вручить экземпляр решения либо налоговый орган вправе вручить копию такого решения.

То обстоятельство, что в копии решения, врученной Зюбину Н.Н., не было указано о наличии печати и подписи, не влечет за собой вывода о недействительности оспариваемого решения.

Заявителем не указано о наличии каких-либо расхождений в полученной им копии и копии решения от 23.12.2010 N 10-72, представленной в суд.

Согласно пункту 9 статьи 101 НК РФ, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение. При этом соответствующее решение должно быть вручено в течение пяти дней после дня его вынесения (в ред. Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ).

В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном 101.2 настоящего Кодекса, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.

Таким образом, копия решения получена Зюбиным Н.Н. в установленный срок, жалоба в вышестоящий налоговый орган подана после истечения срока для подачи апелляционной жалобы (11.02.2011), в связи с этим поданная жалоба считается жалобой на вступившее в законную силу решение.

В силу изложенного налоговым органом нарушений ст.101 НК РФ не допущено.

Иных доводов, способных повлечь за собой отмену судебного акта, апелляционная жалобе не содержит.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

На основании изложенного и руководствуясь п.1 ст.269, ст.271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тульской области от 16.09.2011 по делу N А68-2733/2011 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме посредством направления кассационной жалобы через арбитражный суд первой инстанции в порядке ч.1 ст.275 АПК РФ.

Председательствующий

Е.Н. Тимашкова

Судьи

О.А. Тиминская Н.В. Еремичева