О заполнении листа 03 декларации по налогу на прибыль организаций (Н.Н. Симонова, "Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 3, февраль 2007 г.)

О заполнении листа 03 декларации по налогу на прибыль организаций

Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, установлены ст. 275 НК РФ.

Российская организация является налоговым агентом по отношению к своим акционерам (участникам) в том случае, если указанные акционеры (участники) являются плательщиками налога на прибыль, независимо от того, является ли сама организация плательщиком по налогу на прибыль.

Российская организация как налоговый агент не удерживает налог на прибыль с тех доходов в виде дивидендов, которые выплачиваются российским организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения (п. 2 ст. 346.11 НК РФ), а также паевым инвестиционным фондам (п. 1 ст. 10 Федерального закона от 29.11.01 N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах", ст. 11 и 246 НК РФ).

В соответствии со ст. 43 НК РФ для целей налогообложения дивидендами признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, которая остается после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами Российской Федерации, которые относятся к дивидендам в соответствии с законодательством иностранных государств.

Пунктом 3 ст. 284 НК РФ установлены ставки по доходам, полученным в виде доходов от долевого участия (дивидендов). С 1 января 2005 г. Федеральным законом от 29.07.04 N 95-ФЗ (с изм. и доп.) действовавшая с 2002 г. ставка в размере 6% увеличена до 9%.

Решение о выплате (объявлении) дивидендов по размещенным акциям может быть принято акционерным обществом по результатам I квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года. При этом решение о выплате (объявлении) дивидендов по результатам I квартала, полугодия и девяти месяцев финансового года может быть принято в течение трех месяцев после окончания соответствующего периода.

Общество обязано выплатить объявленные по акциям каждой категории (типа) дивиденды. Дивиденды выплачиваются деньгами, а в случаях, предусмотренных уставом общества, - иным имуществом.

Источником выплаты дивидендов является прибыль общества после налогообложения (чистая прибыль общества). Чистая прибыль общества определяется по данным бухгалтерской отчетности общества. Дивиденды по привилегированным акциям определенных типов также могут выплачиваться за счет ранее сформированных для этих целей специальных фондов общества.

Решения о выплате (объявлении) дивидендов, в том числе решения о размере дивиденда и форме его выплаты по акциям каждой категории (типа), принимаются общим собранием акционеров. Размер дивидендов не может быть больше рекомендованного советом директоров (наблюдательным советом) общества.

Срок и порядок выплаты дивидендов определяются уставом общества или решением общего собрания акционеров о выплате дивидендов. В случае если уставом общества срок выплаты дивидендов не определен, срок их выплаты не должен превышать 60 дней со дня принятия решения о выплате дивидендов.

Список лиц, имеющих право получения дивидендов, составляется на дату составления списка лиц, имеющих право участвовать в общем собрании акционеров, на котором принимается решение о выплате соответствующих дивидендов. Для составления списка лиц, имеющих право получения дивидендов, номинальный держатель акций представляет данные о лицах, в интересах которых он владеет акциями.

Здесь следует обратить внимание на то, что общество не вправе принимать решение (объявлять) о выплате дивидендов по акциям:

до полной оплаты всего уставного капитала общества;

до выкупа всех акций, которые должны быть выкуплены в соответствии со ст. 76 настоящего Федерального закона;

если на день принятия такого решения общество отвечает признакам несостоятельности (банкротства) в соответствии с законодательством Российской Федерации о несостоятельности (банкротстве) или если указанные признаки появятся у общества в результате выплаты дивидендов;

если на день принятия такого решения стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала, и резервного фонда, и превышения над номинальной стоимостью определенной уставом ликвидационной стоимости размещенных привилегированных акций либо станет меньше их размера в результате принятия такого решения;

в иных случаях, предусмотренных федеральными законами.

Общество не вправе принимать решение (объявлять) о выплате дивидендов (в том числе дивидендов по результатам I квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года) по обыкновенным акциям и привилегированным акциям, размер дивидендов по которым не определен, если не принято решение о выплате в полном размере дивидендов (в том числе накопленных дивидендов по кумулятивным привилегированным акциям) по всем типам привилегированных акций, размер дивидендов (в том числе дивидендов по результатам I квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года) по которым определен уставом общества.

Общество не вправе принимать решение (объявлять) о выплате дивидендов по привилегированным акциям определенного типа, по которым размер дивиденда определен уставом общества, если не принято решение о полной выплате дивидендов (в том числе о полной выплате всех накопленных дивидендов по кумулятивным привилегированным акциям) по всем типам привилегированных акций, предоставляющим преимущество в очередности получения дивидендов перед привилегированными акциями этого типа.

Кроме того, общество не вправе выплачивать объявленные дивиденды по акциям в следующих случаях:

если на день выплаты общество отвечает признакам несостоятельности (банкротства) в соответствии с законодательством Российской Федерации о несостоятельности (банкротстве) или если указанные признаки появятся у общества в результате выплаты дивидендов;

если на день выплаты стоимость чистых активов общества меньше суммы его уставного капитала, резервного фонда и превышения над номинальной стоимостью определенной уставом общества ликвидационной стоимости размещенных привилегированных акций либо станет меньше указанной суммы в результате выплаты дивидендов;

в иных случаях, предусмотренных федеральными законами.

По прекращении указанных обстоятельств общество обязано выплатить акционерам объявленные дивиденды.

Сумма налога на доходы от долевого участия в деятельности организаций определяется с учетом следующих положений.

Если источником дохода налогоплательщика является иностранная организация, то сумма налога в отношении полученных дивидендов определяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из суммы полученных дивидендов и ставки, предусмотренной пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ. При этом налогоплательщики, получающие дивиденды от иностранной организации, в том числе через постоянное представительство иностранной организации в Российской Федерации, не вправе уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии с главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации, на сумму налога, исчисленную и уплаченную по месту нахождения источника дохода, если иное не предусмотрено международным договором.

Для налогоплательщиков, не указанных в п. 3 ст. 275 НК РФ, по доходам в виде дивидендов, за исключением указанных в п. 1 ст. 275 НК РФ доходов, налоговая база по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, определяется налоговым агентом с учетом особенностей, установленных п. 2 ст. 275 НК РФ.

Если источником дохода налогоплательщика является российская организация, то указанная организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений п. 2 ст. 275 НК РФ. При этом сумма налога, подлежащая удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом исходя из общей суммы налога, которая исчислена в порядке, установленном п. 2 ст. 275 НК РФ, и доли каждого налогоплательщика в общей сумме дивидендов.

Общая сумма налога определяется как произведение ставки налога, установленной пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, и разницы между суммой дивидендов, подлежащих распределению между акционерами (участниками) в текущем налоговом периоде, которая уменьшена на суммы дивидендов, подлежащих выплате налоговым агентом в соответствии с п. 3 ст. 275 НК РФ в текущем налоговом периоде, и суммой дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде, если данные суммы дивидендов ранее не участвовали в расчете при определении облагаемого налогом дохода в виде дивидендов. В случае если полученная разница отрицательна, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.

В случае если российская организация - налоговый агент выплачивает дивиденды иностранной организации или физическому лицу, не являющемуся резидентом Российской Федерации, налоговая база налогоплательщика - получателя дивидендов по каждой такой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов и к ней применяется ставка, установленная соответственно пп. 2 п. 3 ст. 284 или п. 3 ст. 224 НК РФ.

Итак, если российские юридические лица выплачивают дивиденды своим акционерам или участникам, то они признаются налоговыми агентами. Производя выплаты дивидендов, российские юридические лица должны уплатить налог на прибыль.

При перечислении дивидендов иностранным организациям налоговые агенты отчитываются перед налоговой инспекцией о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов. В данном случае организация заполняет налоговый расчет (информацию) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, утвержденный приказом МНС РФ от 14.04.04 N САЭ-3-23/286@.

Если акционерами (участниками) являются российские или иностранные граждане, то сведения о выплаченных в их пользу дивидендах и удержанном налоге на доходы физических лиц отражаются в справке о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ), которую налоговый агент сдает в налоговую инспекцию до 1 апреля года, следующего за годом, в котором были выплачены дивиденды.

Если дивиденды выплачиваются российской организации, то сумма выплаченных российским организациям дивидендов и удержанного с этих сумм налога на прибыль отражается налоговым агентом в листе 03 "Расчет налога на прибыль, удерживаемого налоговым агентом (источником выплаты доходов)" декларации по налогу на прибыль организаций (далее - лист 03 декларации), который он представляет в налоговую инспекцию по месту своего нахождения.

Также при представлении листа 03 декларации налогоплательщик представляет подраздел 1.3 раздела 1 декларации, в котором подлежат отражению сумма налога на прибыль с доходов в виде дивидендов. Здесь следует обратить внимание на то, что налог на прибыль с доходов в виде дивидендов зачисляется в федеральный бюджет.

Напомним, что форма декларации по налогу на прибыль организаций, по которой налогоплательщики отчитываются начиная с представления налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за первый отчетный период 2006 г., утверждена приказом Минфина РФ от 07.02.06 N 24н.

Лист 03 декларации состоит из трех разделов.

В разделе "А" листа 03 производится расчет налога на прибыль с доходов в виде дивидендов (доходов от долевого участия в других организациях, созданных на территории Российской Федерации).

Раздел "Б" предусмотрен для расчета налога на прибыль с доходов в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам.

Раздел "В" - это реестр-расшифровка сумм дивидендов (процентов).

Если организация выплачивает дивиденды своим акционерам, то она заполняет в листе 03 декларации только два раздела - раздел "А" листа 03 и раздел "В" листа 03.

Следует иметь в виду, что лист 03 и подраздел 1.3 раздела 1 декларации включаются в состав декларации только с того отчетного периода, в котором выплачивались дивиденды.

Лист 03 заполняется применительно к каждому решению о распределении доходов от долевого участия. Если выплаты по результатам нескольких решений осуществляются в текущем периоде, то налогоплательщики представляют несколько листов 03.

Если в течение отчетного периода дивиденды выплачиваются несколько раз и их выплаты производились на основании одного решения, то сведения о перечисленных дивидендах и удержанной сумме налога за этот период представляются на одном листе 03 декларации.

В случае если выплата дивидендов проводится частично и приходится на разные отчетные периоды, то лист 03 декларации необходимо представлять в составе декларации начиная с первой выплаты дивидендов до окончания текущего налогового периода за все отчетные периоды.

Здесь следует обратить внимание на то, что лист 03 заполняется и представляется не по факту принятия решения о выплате дивидендов, а по мере выплаты дивидендов.

В соответствии с п. 4 ст. 42 Федерального закона от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (с изм. и доп.) срок и порядок выплаты дивидендов определяются уставом общества или решением общего собрания акционеров (участников). В случае если уставом общества срок выплаты дивидендов не определен, то срок их выплаты не должен превышать 60 дней со дня принятия решения о выплате дивидендов.

Следует иметь в виду, что негосударственные пенсионные фонды лист 03 декларации не заполняют.

Заполнение раздела "А" листа 03 декларации начинается с кода строки 002. Налогоплательщик должен проставить по указанному коду строки данные, за какой период осуществляется распределение дивидендов. При распределении дивидендов по результатам финансового года в строке 002 указывается код "2" и по строке 005 - конкретный год. Предположим, если распределение дивидендов производится по результатам, например, 2005 г., то по строке 002 указывается код "2". При выплате промежуточных дивидендов в строке 002 указывается код "1", а по строкам 003-005 соответственно указываются данные периода, за который осуществляется распределение дивидендов, а именно - налоговый период, месяц, отчетный год.

Строка 010 расчета предназначена для указания сумм дивидендов, подлежащих распределению между акционерами (участниками) по решению собрания акционеров (участников), в том числе сумм дивидендов, подлежащих выплате организациям -плательщикам налога на прибыль, выплате акционерам (участникам), не являющимся плательщиками налога на прибыль, в частности паевым инвестиционным фондам, не являющимся юридическими лицами, и организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения, выплате физическим лицам - резидентам Российской Федерации, иностранным организациям и физическим лицам - не являющимся резидентами Российской Федерации.

Общая сумма дивидендов, уменьшающая налоговую базу в соответствии со ст. 275 НК РФ, отражается по строке 020 раздела "А" листа 03 декларации. По строкам 030-060 раздела "А" листа 03 представляется расшифровка данных сумм, которая состоит из сумм дивидендов, начисленных иностранным организациям (строка 030) и физическим лицам, не являющимся резидентами Российской Федерации (строка 040), и дивидендов, полученных самим налоговым агентом, налог с которых удержан источником выплаты (налоговым агентом) ранее (строки 050 и 060).

По строке 050 расчета отражаются суммы дивидендов, полученные самим налоговым агентом после даты распределения дивидендов между акционерами (участниками) в предыдущем отчетном (налоговом) периоде. Указанные суммы не участвуют при формировании налоговой базы по доходам от долевого участия в других организациях в предыдущем отчетном (налоговом) периоде.

Раздел "А" листа 03 не заполняется в том случае, когда налоговый агент не может выполнить обязанности, установленные ст. 24 НК РФ.

По строке 060 расчета отражается сумма дивидендов, полученная самим налоговым агентом с начала текущего налогового периода до даты распределения дивидендов между акционерами (участниками).

По строке 070 расчета отражаются суммы дивидендов, подлежащих распределению российским организациям - плательщикам налога на прибыль. Сюда не входят дивиденды, распределенные в пользу организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, а также дивиденды, распределенные в пользу паевых инвестиционных фондов.

По строке 080 расчета указывается удельный вес дивидендов, выплачиваемых российским организациям, в общем объеме подлежащих распределению дивидендов в соответствии со ст. 275 НК РФ, определяемый как частное от деления суммы дивидендов, подлежащих распределению российским организациям - плательщикам налога на прибыль (строка 070), на сумму дивидендов, подлежащих распределению между акционерами, за минусом сумм дивидендов, подлежащих распределению иностранным организациям, и сумм дивидендов, подлежащих распределению физическим лицам - не являющимся резидентами Российской Федерации.

Исходя из кодов сток раздела "А" листа 03 декларации строка 080 рассчитывается по следующей формуле:

строка 080 = строка 070 : (строка 010 - строка 030 - строка 040) х 100.

По строке 090 расчета отражается налоговая база, которая определяется как сумма дивидендов, начисленных юридическим и физическим лицам, являющимся резидентами Российской Федерации, получателям дивидендов, за вычетом сумм дивидендов, полученных налоговым агентом в предыдущем и текущем налоговом периоде (строка 010 - строка 020). Сумма, отражаемая по данной строке, рассчитывается в соответствии с абзацем четвертым п. 2 ст. 275 НК РФ.

По строке 100 расчета налогоплательщиками отражается налоговая база, приходящаяся на долю организаций - плательщиков налога на прибыль. Данная величина рассчитывается как произведение налоговой базы, отраженной по строке 090, и удельного веса дивидендов, выплачиваемых российским организациям - налогоплательщикам (строка 080).

Сумма дивидендов, определяемая в соответствии со ст. 275 НК РФ и распределяемая в пользу акционеров (участников), не являющихся плательщиками налога на прибыль, показывается по строке 110 раздела "А" листа 03 декларации. Данная величина справочная и рассчитывается как произведение суммы дивидендов, подлежащих распределению акционерам (участникам), не являющимся плательщиками налога на прибыль, на величину налоговой базы, отраженной по строке 090 и деленной на сумму дивидендов, подлежащих распределению между акционерами, за минусом сумм дивидендов, подлежащих распределению иностранным организациям, и сумм дивидендов, подлежащих распределению физическим лицам - не являющимся резидентами Российской Федерации.

Сумма дивидендов, распределяемая в пользу акционеров(физических лиц - резидентов) и определяемая в соответствии с п. 2 ст. 275 НК РФ отражается по строке 120 раздела "А" листа 03 декларации. Данная величина рассчитывается как произведение суммы дивидендов, подлежащих распределению физическим лицам - резидентам Российской Федерации, на величину налоговой базы, отраженной по строке 090 и деленной на сумму дивидендов, подлежащих распределению между акционерами, за минусом сумм дивидендов, подлежащих распределению иностранным организациям, и сумм дивидендов, подлежащих распределению физическим лицам - не являющимся резидентами Российской Федерации. Данная величина также является справочной величиной.

По строке 130 расчета отражается ставка налога - 9%.

Далее можно определить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, которая равна произведению налоговой базы, приходящейся на долю организаций - плательщиков налога на прибыль (строка 100), на ставку налога (строка 120), деленному на 100.

По строке 150 расчета отражается сумма налога, исчисленная с дивидендов, выплаченных в предыдущие отчетные (налоговые) периоды по конкретному распределению.

По строке 160 расчета отражается сумма налога, начисленная с дивидендов, выплаченных в последнем квартале (месяце) отчетного (налогового) периода по конкретному распределению.

Здесь следует обратить внимание на то, что если дивиденды выплачиваются разовым платежом, то строки 140 и 160 имеют одинаковое значение. В случае если производится несколько выплат дивидендов, но в течение одного отчетного периода, то по строке 160 указывается общая сумма налога, исчисленная с этих выплат.

В случае если дивиденды выплачиваются в несколько этапов и в течение нескольких отчетных периодов, то показатели строк 140 и 160 будут различны. В данном случае по строке 160 отражается сумма налога, которая начислена с дивидендов, выплаченных в последнем квартале (месяце) отчетного или налогового периода. При этом по строке 150 указывается сумма налога, исчисленная с дивидендов, выплаченных в предыдущие отчетные (налоговые) периоды по конкретному распределению.

Если дивиденды выплачиваются в несколько этапов и в течение нескольких отчетных периодов, то строка 150 раздела "А" листа 03 декларации будет равна нулю только когда выплачивается первая часть дивидендов.

Расшифровка сумм дивидендов (процентов) по российским организациям - плательщикам налога на прибыль производится в разделе "В" листа 03 декларации. Расшифровка выплаченных сумм дивидендов (процентов) производится по каждому получателю доходов по реестру с указанием полного наименования получателя, юридического адреса получателя, руководителя организации-налогоплательщика, контактного телефона, суммы дохода, даты перечисления дивидендов, суммы налога.

Данные из раздела "А" листа 03 декларации переносятся в подраздел 1.3 раздела 1 декларации, в котором отражается сумма налога на прибыль с доходов в виде дивидендов.

Подраздел 1.3 раздела 1 предназначен для указания сумм налога на прибыль, подлежащих зачислению в федеральный бюджет в последнем квартале (месяце) отчетного (налогового) периода по отдельным видам доходов, указанных в листах 03, 04 декларации.

Организации, уплачивающие налог на прибыль в виде дивидендов, по коду строки 010 подраздела 1.3 раздела 1 декларации проставляют данный вид платежа - "1".

При выплате дивидендов частично (в несколько этапов) сумма налога, подлежащая уплате по срокам, которые указаны в строках 050, 070,

090, 110, 130, отражается по строкам 040, 060, 080, 100, 120 соответственно. Сумма показателей данных строк должна соответствовать показателю строки 160 раздела "А" листа 03 декларации.

Если количество сроков выплаты дивидендов превышает количество соответствующих строк подраздела 1.3 раздела 1 декларации, то налоговый агент представляет необходимое количество страниц подраздела 1.3 раздела 1 декларации.

Далее будут представлены примеры заполнения налогоплательщиком разделов "А" и "В" листа 03 декларации, а также рассмотрено, как на основании листа 03 декларации следует заполнить подраздел 1.3 раздела 1 декларации (примеры 1, 2).

Напомним, что случае если налоговая база, рассчитанная по строке 090 раздела "А" листа 03 декларации отрицательна, то обязанности по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.

Пример 1

Предположим, что открытое акционерное общество уплачивает ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли.

Общее собрание акционеров 20 ноября 2006 г. приняло решение о выплате дивидендов по результатам 9 месяцев 2006 г. Акционерное общество выплачивает дивиденды сразу по истечении 25 дней, т.е. 14 декабря 2006 г.

Предположим, что общая сумма налога на прибыль, исчисленная с дивидендов, распределенных в пользу российских организаций - плательщиков налога на прибыль, составила 90000 руб.

Указанная сумма подлежит отражению по строке 140 раздела "А" листа 03 декларации за январь - декабрь 2006 г.

Поскольку выплата дивидендов была произведена сразу, а не частями, эта же сумма подлежит отражению по строке 160 раздела "А" листа 03 декларации (табл. 1).

Предположим, что выплата дивидендов производится частями и в разные отчетные периоды. В этом случае показатели строк 150 и 160 раздела "А" листа 03 будут различны.

Предположим, что первая часть дивидендов в размере 70% общей суммы распределенных дивидендов выплачивается в 10-дневный срок от даты принятия решения о выплате, вторая (20%) - по истечении месяца от этой даты, а третья (10%) - в течение сорока дней с даты принятия решения.

Открытое акционерное общество 29 ноября 2006 г. выплатило своим акционерам первую часть дивидендов. Сумма удержанного налога на прибыль составила 63000 руб. В данном случае в декларации за январь-ноябрь 2006 г. строка 150 раздела "А" листа 03 остается незаполненной, а по строке 160 следует отразить сумму в размере 63000 руб. (табл. 2).

Вторая выплата дивидендов состоялась 20 декабря 2006 г. Сумма удержанного налога составила 18000 руб. Третья выплата состоялась 29 декабря 2006 г. Сумма удержанного налога составила 9000 руб. В данном случае в декларации за 2006 г. по строке 150 раздела "А" листа 03 декларации подлежит отражению 63000 руб., так как данная сумма налога была начислена с дивидендов, выплаченных в предыдущие отчетные периоды.

Поскольку в декабре 2006 г. было две выплаты дивидендов, общая сумма удержанного налога составила 27000 руб. (18000 руб. + 9000 руб.). Данная сумма подлежит отражению по строке 160 раздела "А" листа 03 декларации (табл. 3).

Таблица 1

Фрагмент заполнения раздела "А" листа 03 декларации
за январь-декабрь 2006 г.

Показатели	Код строки	Сумма
Исчисленная сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (строка 100 х строка 130 : 100)	140	90000
Сумма налога, начисленная с дивидендов, выплаченных в предыдущие отчетные (налоговые) периоды	150	-
Сумма налога, начисленная с дивидендов, выплаченных в последнем квартале (месяце) отчетного (налогового) периода, - всего	160	90000

Таблица 2

Фрагмент заполнения раздела "А" листа 03 декларации
за январь-ноябрь 2006 г.

Показатели	Код строки	Сумма
Исчисленная сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (строка 100 х строка 130 : 100)	140	90000
Сумма налога, начисленная с дивидендов, выплаченных в предыдущие отчетные (налоговые) периоды	150	-
Сумма налога, начисленная с дивидендов, выплаченных в последнем квартале (месяце) отчетного (налогового) периода, - всего	160	63000

Продолжение примера

Таблица 3

Фрагмент заполнения раздела "А" листа 03 декларации
за январь-декабрь 2006 г.

Показатели	Код строки	Сумма
Исчисленная сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (строка 100 х строка 130 : 100)	140	90000
Сумма налога, начисленная с дивидендов, выплаченных в предыдущие отчетные (налоговые) периоды	150	63000
Сумма налога, начисленная с дивидендов, выплаченных в последнем квартале (месяце) отчетного (налогового) периода, - всего	160	27000

Пример 2

Предположим, что ОАО "Альфа" уплачивает налог на прибыль ежемесячно исходя из фактически полученной прибыли. Общее собрание акционеров ОАО "Альфа" приняло решение о выплате дивидендов по итогам 9 месяцев 2006 г. в размере 1000000 руб.

При этом выплаты дивидендов будут произведены следующим акционерам ОАО "Альфа":

юридическому лицу - резиденту Российской Федерации (ОАО "Мир") - 60% акций;

иностранной организации - 10% акций;

паевому инвестиционному фонду - 10% акций;

физическому лицу - резиденту Российской Федерации - 15% акций;

физическому лицу, не являющемуся резидентом Российской Федерации, - 5% акций.

Каждому акционеру были начислены следующие суммы дивидендов:

юридическому лицу - резиденту Российской Федерации (ОАО "Мир") - 600000 руб. (1000000 руб. x 60%)

иностранной организации - 100000 руб. (1000000 руб. х 10%);

паевому инвестиционному фонду - 100000 руб. (1000000 руб. х 10%);

физическому лицу - резиденту Российской Федерации - 150000 руб. (1000000 руб. x 15%);

физическому лицу, не являющемуся резидентом Российской Федерации, - 50000 руб. (1000000 x 5%).

Выплаты дивидендов были произведены в два этапа: сначала 60%, а потом 40% начисленной суммы. Выплата первой части дивидендов в размере 600000 руб. была перечислена акционерам 30 ноября 2006 г., выплата второй части дивидендов в размере 400000 руб. запланирована на 20 декабря 2006 г.

Кроме того, ОАО "Альфа" получило дивиденды от другой организации в сумме 200000 руб. Указанные дивиденды были получены до распределения прибыли между акционерами общества.

После даты распределения прибыли между акционерами общества ОАО "Альфа" также были получены дивиденды в сумме 100000 руб.

Рассмотрим, как ОАО "Альфа" должно заполнить раздел "А" листа 03 декларации по налогу на прибыль за январь-декабрь 2006 г.

Так как дивиденды являются промежуточными, по строке 002 раздела "А" листа 03 следует проставить цифру "1". Поскольку дивиденды распределены по итогам 9 месяцев (январь-сентябрь) 2006 г., по строке 003 записывается цифра "1", по строке 004 - цифра "9", а по строке 005 - "2006", т.е. дивиденды распределены за 9 месяцев 2006 г.

Далее по строке 010 ОАО "Альфа" отражает сумму дивидендов, распределенных в пользу всех акционеров по результатам 9 месяцев 2006 г., - 1000000 руб. Сюда входят суммы дивидендов, подлежащие выплате организациям -плательщикам налога на прибыль, выплате акционерам (участникам), не являющимся плательщиками налога на прибыль, в частности паевым инвестиционным фондам, не являющимся юридическими лицами, и организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения, выплате физическим лицам - резидентам Российской Федерации, иностранным организациям и физическим лицам - не являющимся резидентами Российской Федерации.

По строке 020 отражается сумма дивидендов, уменьшающая налоговую базу в соответствии со ст. 275 НК РФ. Данная сумма состоит из сумм дивидендов, начисленных иностранным организациям (строка 030) и физическим лицам, не являющимся резидентами Российской Федерации (строка 040), и дивидендов, полученных самим налоговым агентом, налог с которых удержан источником выплаты (налоговым агентом) ранее (строки 050 и 060). В данном случае эта сумма составит 450000 руб. (100000 руб. + 50000 руб. + 200000 руб. + 100000 руб.).

Далее указанная сумма расшифровывается по строкам 030-060 раздела "А" листа 03 декларации. По строке 030 отражаются дивиденды, начисленные иностранному акционеру, в размере 100000 руб.

Сумма дивидендов в размере 50000 руб., которая начислена физическому лицу, не являющемуся резидентом Российской Федерации, подлежит отражению по строке 040 раздела "А" листа 03.

Дивиденды, полученные самим налоговым агентом в предыдущем налоговом периоде после даты распределения дивидендов в сумме 200000 руб., следует отразить по строке 050 раздела "А" листа 03, а дивиденды, полученные в текущем налоговом периоде до даты распределения дивидендов в сумме 100000 руб., - по строке 060 раздела "А" листа 03.

Общая сумма дивидендов, начисленная российской организации, отражается по строке 070 (600000 руб.).

По строке 080 рассчитывается удельный вес дивидендов, выплачиваемых российским организациям - налогоплательщикам в общей сумме дивидендов, подлежащих распределению, за минусом дивидендов, начисленных иностранным организациям и физическим лицам, не являющимся резидентами Российской Федерации. Для ОАО "Альфа" он равен 70,59% (600000 руб. : (1000000 руб. - 100000 руб. - 50000 руб.) х 100).

Продолжение примера

По строке 090 определятся налоговая база, рассчитанная по п. 2 ст. 275 НК РФ. В данном случае это разница строк 010 и 020 (1000000 руб. - 450000 руб. = 550000 руб.).

Расшифровка налоговой базы производится по строкам 100, 110 и 120.

Далее рассчитывается налоговая база по российским организациям - плательщикам налога на прибыль (строка 100), которая определяется как произведение строк 090 и 080. В данном случае по строке 100 следует отразить 388245 руб. (550000 руб. х 70,59%).

Строки 110 и 120 справочные - в расчете исчисления сумм налога они не участвуют.

По строке 110 отражается сумма дивидендов, которая распределяется в пользу акционеров (участников), не являющихся плательщиками налога на прибыль. В данном случае это налоговая база, рассчитанная по паевому инвестиционному фонду. Указанная величина рассчитывается как произведение суммы дивидендов, подлежащих распределению акционерам (участникам), не являющимся плательщиками налога на прибыль, на величину налоговой базы, отраженной по строке 090, и деленной на сумму дивидендов, подлежащих распределению между акционерами, за минусом сумм дивидендов, подлежащих распределению иностранным организациям, и сумм дивидендов, подлежащих распределению физическим лицам - не являющимся резидентами Российской Федерации.

100000 руб. х 550000 руб. : (1000000 руб. - 100000 руб. - 50000 руб.) = 64706 руб.

По строке 120 отражается налоговая база по физическим лицам - резидентам Российской Федерации.

Данная величина рассчитывается как произведение суммы дивидендов, подлежащих распределению физическим лицам - резидентам Российской Федерации, на величину налоговой базы, отраженной по строке 090, и деленной на сумму дивидендов, подлежащих распределению между акционерами, за минусом сумм дивидендов, подлежащих распределению иностранным организациям, и сумм дивидендов, подлежащих распределению физическим лицам - не являющимся резидентами Российской Федерации.

150000 руб. х 550000 руб. : (1000000 руб. - 100000 руб. - 50000 руб.) = 97059 руб.

По строке 130 проставляется ставка налога в размере 9%.

По строке 140 рассчитывается налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет, который равен произведению налоговой базы, приходящейся на долю организаций - плательщиков налога на прибыль (строка 090), на ставку налога (строка 120), деленному на 100:

388245 руб. х 9 : 100 = 34942 руб.

По строке 150 следует отразить сумму налога, которая начислена с дивидендов, выплаченных в предыдущие отчетные периоды. В данном случае это сумма удержанного и перечисленного в бюджет налога с первой части выплат дивидендов, отраженная по строке 160 раздела "А" листа 03 декларации за январь-ноябрь 2006 г.

Сумма удержанного налога по строке 160 в декларации за январь-ноябрь 2006 г. составила 13341 руб. Ее следует перенести в строку 150 раздела "А" листа 03 декларации за январь-декабрь 2006 г.

(600000 руб. - 60000 руб. - 30000 руб. - 200000 руб. - 100000 руб.) x 70,59% х 9% = 13341 руб.,

где 60000 руб. (100000 руб. х 60%) - дивиденды, начисленные иностранной организации при выплате первой части дивидендов;

30000 руб. (50000 руб. х 60%) - дивиденды, начисленные физическим лицам, не являющимся резидентами Российской Федерации, при выплате первой части дивидендов;

200000 руб. и 100000 руб. - дивиденды, полученные налоговым агентом.

По строке 160 отражается сумма налога на прибыль, начисленная со второй части выплат:

(400000 руб. - 40000 руб. - 20000 руб.) х 70,59% х 9% = = 21601 руб.,

где 40000 руб. (100000 руб. х 40%) - дивиденды, начисленные иностранной организации при выплате первой части дивидендов;

20000 руб. (50000 х 40%) - дивиденды, начисленные физическим лицам, не являющимся резидентами Российской Федерации. Заполним лист 03 декларации.

Лист 03

Расчет налога на прибыль, удерживаемого налоговым агентом
(источником выплаты доходов)

Организации, не являющиеся налоговыми агентами, лист 03 не представляют

Раздел А. Расчет налога на прибыль с доходов в виде дивидендов
(доходов от долевого участия в других организациях, созданных
на территории Российской Федерации)

1 - промежуточные дивиденды; 2 -по результатам финансового года (Код строки 002)

Налоговый (отчетный) период: ежемесячно - 1, квартал - 3, полугодие - 6, 9 месяцев - 9 год - 0 (Код строки 003)

                                                              /---------\

     N месяца (Код строки  004)                               |1   |2   |

                                                              \---------/

     Отчетный год (Код строки  005)                  /------------------\

                                                     |2   |0   |0  |6   |

                                                     \------------------/

Продолжение примера

Показатели	Код строки	Сумма
1	2	3
Сумма дивидендов, подлежащих распределению между акционерами (участниками) в текущем налоговом периоде, - всего	010	1000000
Дивиденды к уменьшению - всего	020	450000
в том числе
дивиденды, начисленные иностранным организациям	030	100000
дивиденды, начисленные физическим лицам - не являющимся резидентами Российской Федерации	040	50000
дивиденды, полученные самим налоговым агентом в предыдущем отчетном (налоговом) периоде	050	200000
дивиденды, полученные самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде, до распределения дивидендов между акционерами (участниками)	060	100000
Суммы дивидендов, подлежащие распределению российским организациям - плательщикам налога на прибыль	070	600000
Удельный вес дивидендов, выплачиваемых российским организациям - налогоплательщикам (строка 070 : (строка 010 - строка 030 - строка 040) х 100), %	080 80	70,59 70,59
Налоговая база, рассчитанная по пункту 2 статьи 275 НК (строка 010 - строка 020) - всего	090	550000
в том числе
по российским организациям - плательщикам налога на прибыль (строка 090 х строка 080)	100	388245
сумма дивидендов, распределяемая в пользу акционеров (участников), не являющихся плательщиками налога на прибыль (указывается справочно)	110	64706
сумма дивидендов, распределяемая в пользу акционеров (физических лиц - резидентов) (указывается справочно)	120	97059
Ставка налога (9 процентов)	130	9
Исчисленная сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (строка 100 х строка 130 : 100)	140	34942
Сумма налога, начисленная с дивидендов, выплаченных в предыдущие отчетные (налоговые) периоды	150	13341
Сумма налога, начисленная с дивидендов, выплаченных в последнем квартале (месяце) отчетного (налогового) периода - всего	160	21601

Далее заполним раздел "В" листа 03 декларации.

Раздел "В" представляет собой реестр - расшифровку сумм дивидендов (процентов) по российским организациям - плательщикам налога на прибыль. Расшифровка выплаченных сумм дивидендов (процентов) производится по каждому получателю доходов по реестру с указанием полного наименования получателя, юридического адреса получателя, руководителя организации - налогоплательщика, контактного телефона, суммы дохода, даты перечисления дивидендов, суммы налога.

Раздел представляется в составе декларации при каждой выплате дивидендов, начисленных акционеру (участнику).

Если эти выплаты производились в одном квартале (месяце), то заполняется столько страниц раздела, скольким организациям-акционерам налоговый агент выплачивает доход.

Таким образом, количество разделов должно соответствовать количеству акционеров российских организаций - получателей доходов.

Здесь следует обратить внимание на то, что если выплата дивидендов производится частями, то раздел "В" листа 03 заполняется в декларациях только за тот отчетный (налоговый) период, в последнем квартале (месяце) которого налоговый агент перечислил дивиденды.

На основе представленного примера заполним раздел "В" листа 03 декларации.

По строке 010 ОАО "Альфа" указывает наименование получателя дивидендов - это российская организация плательщик налога на прибыль ОАО "Мир". По строке 020 - его адрес: 123456, г. Москва, ул. Милашенкова, д. 15.

По строке 030 следует указать фамилию, имя и отчество руководителя организации - Федоров Игорь Михайлович, а по строке 040 - номер контактного телефона - 322-62-14.

По строке 050 показывается дата выплаты (20 декабря 2006 г.). По строке 060 показывается сумма второй части дивидендов, выплаченных российской организации:

600000 руб. х 40% = 240000 руб., 240000 руб. - 21601 руб. = 218399 руб.

По строке 070 открытое акционерное общество указывает величину удержанного с этой суммы налога - 21601 руб.

Далее заполним подраздел 1.3 раздела 1 декларации.

По строке 010 подраздела 1.3 раздела 1 декларации необходимо проставить цифру "1". Это означает, что налог уплачивается с доходов в виде дивидендов.

По строке 020 указывается код по ОКАТО, по строке 030 - КБК (налог зачисляется в федеральный бюджет).

По строке 040 подраздела 1.3 раздела 1 отражается налог на прибыль, исчисленный с дивидендов, выплаченных в последнем квартале (месяце) отчетного (налогового) периода. Ее величина переносится из строки 160 раздела "А" листа 03 декларации (21601 руб.).

По строке 050 указывается, по какому сроку налог перечисляется в бюджет. Поскольку согласно п. 4 ст. 287 НК РФ налог уплачивается в течение 10 дней со дня выплаты дохода, последний день для его перечисления приходится на 29 декабря 2006 г.

Н.Н. Симонова,

советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

"Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 3, февраль 2007 г.