Аренда персонала: специфика деятельности, учет и налогообложение (А. Войтенко, "Практический бухгалтерский учет", N 7, июль 2007 г.)

Аренда персонала: специфика деятельности, учет и налогообложение

Аутсорсинг определен как передача ряда функций и бизнес-процессов специализированному подрядчику.

При заключении договора аренды (предоставления на время) персонала организации приходится сталкиваться с понятием, которое отсутствует в гражданском законодательстве. Ведь передача трудовых ресурсов для исполнения ими определенных договором функций в ГК РФ напрямую не предусмотрена. Договоры аренды предусмотрены в отношении имущества и других вещных прав (аренды, проката, займа и т.п.), в которых предметом договора выступает какое-либо имущество. Единственным схожим примером передачи в аренду имущества одновременно с использованием работника арендодателя, прямо предусмотренным в ГК РФ, является договор аренды транспортного средства с экипажем (ст. 632 ГК РФ).

Договор аренды персонала принято еще называть аутсорсингом, означающим в переводе с английского "использование чужих ресурсов". С помощью этого договора организация, сосредоточившись на основном направлении деятельности, оптимизирует часть вспомогательных и второстепенных функций за счет передачи их специализированной организации - "аутсорсеру". Арендатор получает организованный результат с наиболее качественными показателями работы от аутсорсера. При этом собственный персонал либо не задействуется, либо сокращается.

В последнее время широкое использование такого подрядчика, как аутсорсер, нашло отражение и в формах отчетности Росстата. В постановлении этого ведомства от 27.07.06 N 42 "Об утверждении статистического инструментария для организации статистического наблюдения за деятельностью в области науки, инвестиций и труда на 2007 год" в разделе 11 формы N 4-инновация "Сведения об инновационной деятельности организации" аутсорсинг определен как передача ряда функций и бизнес-процессов специализированному подрядчику (код 1111). Этот отчет утвержден к представлению юридическими лицами (кроме субъектов малого предпринимательства), передавшими ряд функций аутсорсерам.

Передача персонала в качестве объекта гражданского оборота влечет за собой ряд возможных специфических последствий, которые необходимо учитывать при отражении в учете.

Правовая специфика

Аутсорсинг - это предоставление другой организации на время трудовых ресурсов за означенную в договоре плату. Именно передача ресурсов одной организации на время другой фирме вызывает желание сравнить этот договор с договором аренды вещей (ст. 606 и 607 ГК РФ). Но заметим, что ни аутсорсингом, ни договором аренды вещей не предусматривается выполнение конкретных работ или оказание услуг. Поэтому фактически сопоставлять аренду персонала с арендой каких-либо вещных прав проблематично. По договору аренды, например, движимого или недвижимого имущества арендатор, как правило, при эксплуатации предмета аренды использует собственные человеческие ресурсы в соответствии с напрямую заключенными трудовыми или гражданско-правовыми договорами. Скажем, арендатор располагает офис с собственными сотрудниками в арендованном помещении. Работники арендатора могут работать на предоставленном оборудовании (по договору аренды или лизинга оборудования), брать напрокат какой-либо инвентарь (по договору проката).

Трудно представить, что персонал организации будет направлять действия собственных сотрудников на объект договора аренды персонала - работников организации - аутсорсера. Иными словами, в отличие от договора аренды имущества каких-либо действий со стороны арендатора в отношении предоставленного персонала (объекта аренды) не предполагается. Наоборот, чаще всего арендуемый персонал использует имущество арендатора (работает на его оборудовании, убирает его территорию).

Другим отличием является то, что с договором аренды имущества никак не связан персонал арендодателя, чего нельзя сказать о специфике регулирования взаимоотношений при заключении договора аренды персонала. Важно распределить ответственность между сторонами по договору в отношении передаваемых работников.

Для российского гражданского оборота предоставление в аренду человеческих ресурсов не прописано. Оно возможно лишь в силу отсутствия ограничений и свободы договора по ГК РФ (ст. 1, 2, 421 ГК РФ). На основании пункта 2 статьи 421 ГК РФ стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Проанализировав нормы гражданского законодательства, можно заключить, что указанный договор содержит частично признаки двух видов договоров - аренды и возмездного оказания услуг - и фактически представляет собой договор, не предусмотренный законом или иными правовыми актами, что не препятствует его заключению.

Договор аренды персонала по ГК РФ наиболее близок к договору возмездного оказания услуг, правоотношения сторон по которому регулирует глава 39. По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (п. 1 ст. 779 ГК РФ). Приемка услуг осуществляется по акту или иному документу (ст. 720, 783 ГК РФ).

Однако и здесь имеются отличия: предмет аренды - предоставляемый персонал соответствующей квалификации. Сам результат работы персонала обеспечивается его уровнем подготовки. Акты об исполнении конкретных услуг составления не требуют, достаточным является акт о передаче персонала в аренду принимающей стороне на определенный по договору срок. При этом в силу нестандартности договора стороны могут условиться о подписании документа, подтверждающего удовлетворенность арендатора как заказчика.

Специфичность передачи в аренду персонала или услуг по предоставлению персонала состоит и в том, что таких видов деятельности нет в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности ОК 029-2001 (КДЕС Ред. 1), утвержденном постановлением Госстандарта России от 06.11.01 N 454-ст (ОКВЭД). Из перечисленных видов деятельности наиболее близким можно признать код 74.84 "Предоставление прочих услуг", хотя фактически услугой здесь будет услуга по предоставлению персонала.

Арендодатель персонала (работодатель - аутсорсер) отвечает за соблюдение норм трудового законодательства в отношении своих работников, передаваемых арендатору. При этом арендатор персонала в трудовых отношениях с персоналом не участвует. Передаваемый работник имеет право на рабочее место, соответствующее государственным нормативным требованиям охраны труда и условиям, предусмотренным коллективным договором и полную достоверную информацию об условиях труда и требованиях охраны труда на рабочем месте (ст. 21 ТК РФ). А статья 57 ТК РФ содержит в качестве обязательных условий для включения в трудовой договор указание места работы, уточнение места работы и рабочего места. Отсюда следует, что работодатель-арендодатель обязан информировать работника о своей деятельности по предоставлению персонала и о возможном уточнении рабочего места работника.

Арендодатель персонала (работодатель - аутсорсер) отвечает за соблюдение норм трудового законодательства в отношении своих работников, передаваемых арендатору. При этом арендатор персонала в трудовых отношениях с персоналом не участвует.

Для целей налогообложения услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ). Передача персонала также не противоречит и этому понятию. Однако аутсорсеру не следует игнорировать также требование налоговых органов о постановке на учет обособленного подразделения, если его работники передаются на срок более одного месяца (п. 2 ст. 11 НК РФ). В аналогичном порядке возможно признание возникновения обособленного подразделения и при заключении договора возмездного оказания услуг, если персонал одной организации работает на территории другой в периоде, превышающем один месяц.

От редакции. Обособленным подразделением организации, как известно, признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по местонахождению которого оборудованы стационарные рабочие места. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца (п. 2 ст. 11 НК РФ).

Под рабочим же местом, согласно ТК РФ, понимается место, где работник должен находиться или куда ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя (ст. 209 ТК РФ).

Работник и работодатель - лица, которые на основании заключенного между ними трудового договора вступили в трудовые отношения (ст. 15, 16, 56 ТК РФ). То есть работодателем может быть только та организация, с которой работник заключил трудовой договор.

Таким образом, стационарные рабочие места, о которых говорится в упомянутом пункте 2 статьи 11 НК РФ, на наш взгляд, - это рабочие места, созданные организацией для своих работников, с которыми оформлены трудовые отношения. Отдельные арбитражные суды именно так и трактуют определение обособленного подразделения (постановление ФАС Поволжского округа от 14.05.05 N А65-29434/2004-СА2-9).

Учитывая сказанное, по нашему мнению, при заключении договора на аутсорсинг обособленного подразделения у налогоплательщика, предоставляющего трудовые ресурсы, все же не возникает, так как стационарные рабочие места оборудует не он, а принимающая организация.

Поскольку в упомянутом определении "обособленное подразделение" отсутствует уточнение об оборудовании рабочих мест непосредственно организацией, то это позволяет налоговикам распространить данное понятие и на рабочие места, оборудуемые партнером по бизнесу в случае предоставления налогоплательщиком персонала в аренду или направления им работников в командировку.

Следовательно, исходя из действующих положений, можно признать, что применение такого вида договора правомерно и не противоречит ни одному из отраслей российского законодательства.

Использование аутсорсинга практикуется организациями в различных сферах. В частности, в период, когда возрастает сезонная потребность найма работников определенной специальности (например, при обслуживании транспорта, в общественном питании в летний период и т.п.), такой технический персонал может предоставлять иностранная организация и т.д.

Попробуем на конкретных примерах проанализировать особенности учета по договору аутсорсинга. В зависимости от порученных функций арендованному персоналу аналогично могут отражаться расходы на услуги по предоставлению персонала, например, для функций по охране объектов, внедрению установленной бухгалтерской программы и обучению работе на ней сотрудников, функций по строительству подсобных помещений, сборке комплектующих деталей и т.д. Все эти функции подлежат исполнению арендованным персоналом на территории арендатора. Арендатор должен загрузить персонал работой по договору и обеспечить беспрепятственный допуск к местам работы.

В отличие от приведенных выше функций возможен также вариант договора аренды персонала, который может осуществлять необходимые функции для арендатора на территории арендодателя персонала. Это может быть, к примеру, поиск клиентов для арендатора, ведение бухгалтерского и налогового учета, консультирование, подбор персонала, изучение рынка и т.д. Условия размещения персонала регулируются договором.

Учет у арендатора персонала

Предположим, что сторонняя фирма I предоставляет персонал для уборки помещений, принадлежащих нанимающей организации. Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете арендатора расходы на оказание такой услуги?

Для обоснования расходов по уборке не помешает составить предварительный расчет, целью которого является сравнение расходов на:

трудоустройство у себя необходимых для этой цели работников;

услуги по предоставлению персонала сторонней организации.

Составление такого расчета поможет организации защититься от претензий проверяющих в излишних расходах.

Предположим, что для ежедневной уборки всей территории следует принять 10 человек на полный рабочий день с фондом оплаты труда в месяц с учетом налоговых отчислений в фонды (ЕСН, взносы в ПФР) в размере 400 000 руб. Отдельную статью расходов составляют материальные затраты (инвентарь и моющие средства). Сторонняя организация предоставляет аналогичный персонал за 377 600 руб., а инвентарь и моющие средства приобретаются для этого персонала отдельно.

Даже при таком грубом сравнении понятно, что аренда персонала сокращает затраты организации на поиск (подбор) соответствующих работников, обучение их технике безопасности со средствами труда, обеспечение их необходимым социальным пакетом, гарантиями по ТК РФ. Организации не нужно вести кадровое делопроизводство, снижаются трудозатраты учетных работников, связанные с начислением зарплаты, перечислениями в фонды.

Пример 1

Организация приняла решение в пользу найма персонала сторонней фирмы (аутсорсера), подписав договор на сумму 377 600 руб. в месяц (в том числе НДС - 57 600 руб.). Персонал передан по договору сроком на 3 месяца, что подтверждено актом приема-передачи. В акте указаны направляемые работники, согласовано время, место и объем работы у арендатора. Согласно договору учет рабочего времени поручен одному из переданных сотрудников.

Поскольку состав передаваемых работников не меняется и представления каких-либо дополнительных документов договором не установлено, в трехмесячном периоде достаточно первоначально составленного акта приема-передачи.

Как правило, в бухгалтерском учете у нанимающей организации расходы (аналогично порядку отражения расходов по договору возмездного оказания услуг) относятся к административно-управленческим, которые включаются в расходы по обычным видам деятельности (п. 5, 7, 9 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н). Расходы по найму персонала отражаются на счете 26 "Общехозяйственные расходы". Они принимаются к учету в сумме по договору (без учета НДС) в периоде оказания услуг независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (п. 6, 18 ПБУ 10/99)*(1).

Возможен также вариант договора аренды персонала, который может осуществлять необходимые функции для арендатора на территории арендодателя персонала.

Поскольку фирма-аутсорсер не находится на специальном налоговом режиме и не пользуется освобождением от налогообложения по статье 145 НК РФ, то стоимость ее услуг является объектом обложения НДС. Приобретающая услуги по предоставлению персонала сторона, осуществляющая облагаемую НДС деятельность, вправе получить вычет НДС из бюджета по приобретенным услугам (ст. 171, 172 НК РФ).

Ежемесячно на основании договора, выставленного счета на оплату услуги и счета-фактуры (по минимуму документов), организация может отразить операции по предоставлению персонала такими проводками:

Дебет 26 Кредит 60

- 320 000 руб. - отражена в административно-управленческих расходах стоимость услуг по предоставлению персонала;

Дебет 19 Кредит 60

- 57 600 руб. - отражена сумма НДС по оказанным услугам;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 57 600 руб. - принят к вычету НДС по оказанным услугам;

Дебет 60 Кредит 51

- 377 600 руб. - оплачены оказанные услуги;

Дебет 91-2 Кредит 26

- 320 000 руб. - включена стоимость услуг в себестоимость продаж.

В связи с направлением сотрудников для оказания услуг на срок более месяца возникает обособленное подразделение (ОП) фирмы-аутсорсера, поскольку такие рабочие места соответствуют всем признакам ОП, содержащимся в пункте 2 статьи 11 НК РФ. Поэтому фирма должна сообщить об этом в налоговую инспекцию.

В налоговом учете расходы на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией, признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией (подп. 19 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Эти расходы являются косвенными и уменьшают налоговую базу по прибыли нанимающей персонал организации, если удовлетворяют требованиям статьи 252 НК РФ:

являются экономически обоснованными;

документально подтверждены;

направлены на получение прибыли.

Это еще раз говорит о том, что перед заключением договора аренды персонала организация заранее должна позаботиться об обосновании расходов с помощью расчета.

Расходы на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги) признаются на дату расчетов, установленную условиями заключенного договора, или дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо в последний день отчетного (налогового) периода (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). Если договором эта дата не установлена, то наниматель персонала может применять дату, установленную в своей учетной политике.

О возможности учета в целях налогообложения прибыли расходов, связанных с применением договора аренды персонала, свидетельствует и арбитражная практика.

Так, ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 20.03.06 N Ф04-1521/2006(20764-А46-15) указал, что наличие в штате организации работников бухгалтерии не исключает возможности привлечения для оказания информационных, бухгалтерских и аудиторских услуг работников сторонней организации.

От редакции. По мнению специалистов Минфина России (письмо от 05.04.07 N 03-03-06/1/222), затраты организации на услуги по предоставлению персонала по договору аутсорсинга могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, если в штате организации отсутствуют специалисты, выполняющие аналогичные функции.

Следующим выводом суда стало то, что экономически оправданными могут признаваться и затраты, не давшие немедленного эффекта в виде увеличения дохода. Суд сослался на положения главы 25 НК РФ, которая допускает получение не только прибыли, но и убытка, и более того, погашение убытка за счет прибыли последующих лет. Довод налоговой инспекции об отсутствии роста финансовых результатов организации в связи с приобретаемыми услугами суд отклонил.

Тот же суд в другой раз (постановление от 11.07.06 N Ф04-3725/2005(23668-А46-26) по делу N 25-918/04) направил дело на новое рассмотрение в первую инстанцию. Возврат был обусловлен тем, что в ходе разбирательства ИФНС не смогла подтвердить свой вывод об экономической нецелесообразности произведенных расходов на привлечение организации-аутсорсера. Суд отметил, что налоговая инспекция привлекла общество к налоговой ответственности и доначислила ему налог на прибыль организаций без достаточных оснований.

Особенности учета у арендатора-"упрощенца"

Арендатору-"упрощенцу" выгоднее заключать договор на прямо предусмотренные в перечне пункта 1 статьи 346.16 НК РФ услуги сторонних организаций или физических лиц:

по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, услуги пожарной охраны и иные услуги охранной деятельности (подп. 10);

бухгалтерские, аудиторские и юридические услуги (подп. 15);

на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания (подп. 20).

При заключении договора в тексте следует использовать наименование указанных услуг, а не аутсорсинг. Дело в том, что ограниченный перечень расходов оставляет благоприятным для арендатора лишь заключение договора в форме возмездного оказания услуг.

Услуга по предоставлению персонала в закрытом перечне принимаемых расходов при УСН не значится. В этом случае к использованию услуги по предоставлению персонала арендатору следует подходить очень осторожно. Например, в случае превышения расходов над доходами (когда при любом варианте уплачивается минимальный налог с доходов) в обычных ситуациях лучше всего отказаться от заключения договора в форме предоставления персонала. При этом даже неважно, заключается ли договор аутсорсинга либо договор по оказанию услуг по уборке. Перечень принимаемых расходов прямо не содержит ни тех ни других.

Пункт 2 статьи 346.16 НК РФ позволяет учесть в качестве материальных (подп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ) расходы на услуги сторонних организаций. Правда, при условии их соответствия критериям пункта 1 статьи 252 НК РФ применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций в подпункте 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ (как приобретение услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями). Перечень таких услуг открыт, но услуги по уборке к ним не относятся. Там указаны лишь услуги технического характера и им подобные.

Возможность без последствий применить договор аутсорсинга имеет только "упрощенец", выбравший в качестве объекта налогообложения доходы. У него расходы не влияют на исчисление единого налога.

Если услуги по уборке не являются частью производственного процесса, учитывать их неправомерно. Сумма НДС по затратам, не принимаемым в уменьшение расходов на УСН, также не уменьшает налоговую базу по единому налогу (подп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Расходы на услуги по предоставлению работников и по уборке помещений при применении УСН не признает Минфин России (письма от 28.11.06 N 03-11-04/3/511 - о расходах на оплату услуг персонала по договору аутсорсинга, от 10.01.06 N 03-11-04/2/1, от 16.08.05 N 03-11-04/2/49, от 08.07.05 N 03-11-04/2/20 - о расходах по оплате услуг специализированных организаций по уборке и вывозу мусора с предоставленной в аренду территории). Аналогичной позиции придерживались и налоговики (письмо МНС России от 09.07.04 N 22-1-14/1184, письма УФНС по г. Москве от 26.07.05 N 18-11/3/53006, от 16.09.05 N 18-11/3/66014 - об услугах по вывозу мусора и бытовых отходов). Данную позицию поддержал в свое время и ФАС Поволжского округа (постановление от 18.11.04 N А49-4871/04-549А/8).

Пример 2

Будем исходить из данных примера 1. Предположим, что арендатор персонала применяет УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" и ведет бухгалтерский учет.

Сумма расходов (377 600 руб., включая НДС), связанная с оплатой услуг по аренде персонала для уборки, не уменьшает базу по единому налогу.

В бухгалтерском учете эти расходы отражаются следующими записями:

Дебет 26 Кредит 60

- 377 600 руб. - отражена стоимость услуг по предоставлению персонала для уборки с учетом предъявленного НДС;

Дебет 60 Кредит 51

- 377 600 руб. - оплачены оказанные услуги;

Дебет 90-2 Кредит 26

- 377 600 - включена стоимость услуг в себестоимость продаж "упрощенца" в соответствии с учетной политикой.

Если налогоплательщик с объектом налогообложения "доходы за вычетом расходов" примет рискованное решение и учтет в составе материальных расходов стоимость услуг сторонних организаций по уборке, то свою позицию ему скорее всего придется отстаивать в суде. При этом потребуется тщательно обосновывать производственный характер затрат для организации.

Возможность без последствий применить договор аутсорсинга имеет только "упрощенец", выбравший в качестве объекта налогообложения доходы. У него расходы не влияют на исчисление единого налога.

Учет у стороны, передающей персонал

В бухгалтерском учете доходы от предоставления в аренду персонала являются доходами от обычных видов деятельности (п. 5, 6, 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации") и относятся на счет 90 "Продажи". А совокупность учитываемых расходов собирается на счете 20 "Основное производство" и включается в состав расходов по обычным видам деятельности (п. 5, 7, 16 ПБУ 10/99).

Объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога (п. 1 ст. 38 НК РФ).

Услуга по предоставлению персонала в данном случае является именно таким объектом. Выручка от предоставления персонала облагается НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). В целях налогообложения прибыли выручка от реализации услуг формирует налоговую базу (подп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ), а расходы должны соответствовать общим принципам, заложенным в статье 252 НК РФ.

Пример 3

Вновь воспользуемся частично условиями примера 1. Предположим, что у аутсорсера фактические затраты на содержание персонала условно за один месяц составили 280 000 руб.

Содержание операций, отражаемых в бухгалтерском учете арендодателя персонала, будет таким:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 377 600 руб. - отражена выручка от реализации услуг переданного в аренду персонала;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 57 600 руб. - отражена сумма НДС по оказанным услугам;

Дебет 20 Кредит 70, 69 и др.

- 280 000 руб. - отражены фактические затраты на содержание персонала;

Дебет 90-2 Кредит 20

- 280 000 руб. - включены затраты в себе стоимость продаж;

Дебет 51 Кредит 62

- 377 600 руб. - оплачены услуги арендатором.

Специфика учета у арендодателя-"упрощенца"

Если персонал предоставляет аутсорсер-"упрощенец", то его доходы включаются в налоговую базу при исчислении единого налога (ст. 346.15 НК РФ), а расходы уменьшают налоговую базу с учетом положений статьи 346.16. НК РФ. В целях главы 26.2 НК РФ расходами признаются затраты после их фактической оплаты (подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

В отличие от нанимающей стороны для аутсорсера применение УСН является довольно выгодным. Очевидно, что при прочих равных условиях (по сравнению с аутсорсером, применяющим общий режим налогообложения) расходы арендодателя персонала, применяющего УСН, минимальны. Причина этой прибыльности связана с экономией на ЕСН.

Пример 4

Предположим, что аутсорсер-"упрощенец", ведущий бухгалтерский учет, предоставляет персонал для обеспечения уборки помещений нанимающей стороны за 377 600 руб. Ежемесячные расходы на оплату труда работникам (с учетом отчислений на пенсионные взносы) составляют 250 000 руб.

В бухгалтерском учете операции, связанные с предоставлением персонала в аренду, можно отразить следующим образом:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 377 600 руб. - отражена выручка от реализации услуг по предоставлению персонала в аренду;

Дебет 51 Кредит 62

- 377 600 руб. - оплачены услуги арендатором;

Дебет 20 Кредит 70, 69

- 250 000 руб. - отражены расходы на оплату труда с отчислениями на обязательное пенсионное страхование;

Дебет 90-2 Кредит 20

- 250 000 руб. - включена стоимость услуг в себестоимость продаж.

Но необходимо иметь в виду следующее. Если в суде налоговая инспекция докажет, что организация была создана специально (с помощью аутстаффинга - выведения персонала за штат) в целях экономии на ЕСН, то проблемы в этом случае вполне закономерны. Неблагоприятные последствия таких случаев зафиксировала арбитражная практика (решение Арбитражного суда Тверской области от 12.10.06 N А66-6086/2006, постановления ФАС Уральского округа от 10.12.02 по делам N Ф09-1304/02-ГК и N Ф09-1307/02-ГК).

А. Войтенко,

эксперт по налогообложению

"Практический бухгалтерский учет", N 7, июль 2007 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Если организация (в разрешенных случаях) применяет порядок признания выручки от продажи продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после погашения задолженности.