Комментарий к письму Минфина России от 08.05.2007 N 03-07-08/95 ("Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 14, июль 2007 г.)

Комментарий к письму Минфина России
от 08.05.2007 N 03-07-08/95

Главные финансисты страны рассмотрели в своем письме следующий случай. Фирма продала товары на экспорт в 2005 году, а рассчиталась за них с поставщиком только в нынешнем. Следует заметить, что такая ситуация сегодня не редкость. Когда и при каких условиях экспортер может применить вычеты и как о них заявить, можно узнать из нашего комментария.

Вычеты до 2006 года...

Экспорт товаров облагают НДС по нулевой ставке. Чтобы ее подтвердить, фирма должна представить в инспекцию пакет документов. Составляющие пакета могут различаться. Все зависит от той или иной конкретной ситуации. В общем случае пакет документов включает:

- контракт с инофирмой на поставку товаров или его копию;

- банковскую выписку, подтверждающую поступление выручки российской фирме или ее копию;

- таможенную декларацию (ее копию) на вывоз товаров из России с отметками российской таможни;

- копии транспортных и товаросопроводительных документов с отметками таможни.

Собирать необходимые бумаги фирма может в течение 180 дней с даты экспорта товаров. При этом налоговую базу по экспортированным товарам она должна определить на последний день месяца, в котором все бумаги собраны и представлены в инспекцию. Если в течение этого срока нужные документы не собраны, то налог нужно заплатить по ставкам 10 или 18 процентов. Налоговую базу в указанном случае фирма должна рассчитать на день отгрузки товаров. Если же впоследствии компания представит в инспекцию бумаги, то уплаченный налог она сможет вычесть.

До 2007 года операции, облагаемые по нулевой налоговой ставке (в т.ч. экспортные), отражали в отдельной налоговой декларации. Этого требовал ранее действующий пункт 6 статьи 164 Налогового кодекса. Экспорт товаров показывали в "нулевой" декларации за тот период, в котором фирма определяла налоговую базу. Причем в указанной декларации фирма могла заявить одновременно с экспортом товаров вычеты по ним входного НДС. Право на вычет возникало, если соблюдались следующие условия:

- на товары есть счет-фактура;

- товары приняты на учет;

- имеются документы об уплате налога;

- есть документы, подтверждающие правомерность применения нулевой налоговой ставки;

- вычеты отражены в "нулевой" декларации.

Если какое-то из этих условий не выполнялось, вычесть входной налог по экспортируемым товарам фирма не могла.

...И после него

Закон от 22.07.2005 N 119-ФЗ внес значительные поправки в главу кодекса об НДС. Коснулись они и вычетов. Часть поправок вступила в силу с начала 2006, а часть - с 2007 года. Так, с 2006 года для подтверждения вычета НДС не нужны документы, которые свидетельствуют об уплате налога поставщику. То есть входной НДС фирма может поставить к вычету еще до оплаты товаров. С 2007 года не нужно отражать экспорт в отдельной налоговой декларации. В связи с этим для применения налоговых вычетов по приобретенным на экспорт товарам заявлять их в "нулевой" декларации также не нужно. Кроме того, Минфин утвердил единую НДС-декларацию приказом от 07.11.2006 N 136н. Она объединила в себе "общую" и "нулевую" декларации. В единой декларации теперь отражают вычеты налога как по внутренним, так и по экспортным операциям.

Вычет НДС

В описываемой финансистами ситуации приобретенные товары фирма экспортирует в 2005 году. Пакет документов, подтверждающих применение нулевой налоговой ставки, она собрала в сентябре 2005 года. А оплатила товары поставщику лишь в 2007 году. По правилам, действующим в 2005 году, поставить к вычету суммы входного налога фирма не могла. Ведь документов, свидетельствующих об уплате налога, у нее не было. Специалисты финансового ведомства указали, что право на вычет возникло у фирмы лишь в 2007 году (т.е. после оплаты товара). Таким образом, принимать к вычету суммы налога по товарам, экспортированным в 2005 году, нужно в порядке, который действовал в этом периоде.

Причем нужно помнить следующее. И ранее, и сейчас действует следующее правило. Если в каком-то налоговом периоде сумма вычетов превышает начисленную сумму налога, то разницу фирме должны возмещать. Правда, при условии, что с того момента, как фирма получила право на возмещение, не прошло три года. Сумма входного НДС, не заявленного в "нулевой" декларации одновременно с реализацией товаров на экспорт в 2005 году, может быть возмещена лишь в течение трех лет после окончания периода, в котором декларация была подана. С конца сентября 2005 года, когда фирма представляла "нулевую" декларацию, до начала 2007 года трех лет не прошло. Следовательно, фирма права на возмещение еще имеет.

А в какой налоговой декларации нужно заявить рассматриваемые вычеты? С одной стороны, по правилам, действовавшим до 2006 года, вычеты производили на основании отдельной "нулевой" декларации. К тому же в постановлении Президиума ВАС РФ от 08.11.2006 N 6631/06 указано, что вычеты по экспортированным товарам производят только по декларации этого периода, поданной не позднее трех лет с момента его окончания. С другой стороны, в ныне действующей единой декларации есть раздел 6. Его заполняют, если у фирмы возникло право на налоговые вычеты по товарам, применение нулевой ставки по которым ранее документально подтверждено. В опубликованном письме финансисты разрешили фирмам показывать рассматриваемые вычеты в единой, то есть новой декларации. При этом повторно представлять документы, подтверждающие нулевую ставку, не нужно.

"Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 14, июль 2007 г.