Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 16 января 2012 г. N 02АП-7814/11

г. Киров

16 января 2012 г.

Дело N А28-9877/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 13 января 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 16 января 2012 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Ольковой Т.М., Черных Л.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Каранкевич А.М.,

при участии в судебном заседании:

представителя заявителя: Шишкиной В.С., действующей на основании доверенности от 10.01.2011,

представителя ответчика: Смехова Д.А., действующего на основании доверенности от 10.01.2012 N 06/5,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Кировгазэнерго"

на решение Арбитражного суда Кировской области от 21.11.2011 по делу N А28-9877/2010, принятое судом в составе судьи Вылегжаниной С.В.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Кировгазэнерго" (ИНН: 4345046910, ОГРН: 1024301316962)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову

(ИНН: 4345001066, ОГРН: 1044316882301),

о признании недействительным решения от 30.11.2009 N 174,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Кировгазэнерго" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Кировской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.11.2009 N 174.

Решением Арбитражного суда Кировской области от 21.11.2011 в удовлетворении заявленных требований Обществу было отказано.

Налогоплательщик с принятым решением суда не согласился и обратился во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда от 21.11.2011 отменить и принять по делу новый судебный акт.

По мнению заявителя жалобы, решение суда от 21.11.2011 подлежит отмене, т.к. принято с нарушением норм материального права и без учета фактических обстоятельств по рассматриваемому спору.

Общество указывает на неверные ссылки суда первой инстанции на постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 N 2217/10 и от 26.04.2011 N 23/11 и считает, что судебные акты по названным делам выводов, подобных тем, что были сделаны судом первой инстанции, не содержат.

Налогоплательщик обращает внимание суда апелляционной инстанции на то, что применение Обществом налоговых вычетов по НДС по сделкам с ООО "Вятканефтеснаб", ООО "МСК-групп", ООО "Техноплюс" ранее было признано необоснованным, следовательно, налогоплательщик до подачи уточненной налоговой декларации за 2 квартал 2009 свое право на получение таких вычетов не реализовал.

Именно во 2 квартале 2009 Общество получило надлежащим образом оформленные счета-фактуры, поэтому и право на применение налоговых вычетов по НДС возникло у налогоплательщика в указанном налоговом периоде, что является также подтверждением соблюдения налогоплательщиком трехлетнего срока на подачу соответствующей налоговой декларации.

Общество считает неверными выводы суда первой инстанции об отсутствии реальных хозяйственных отношений с ООО "Вятканефтеснаб", ООО "МСК-групп", ООО "Техноплюс", т.к. сделки Общества с названными контрагентами оформлены надлежащими документами. Кроме того, Общество считает, что существование реальных хозяйственных отношений с ООО "Вятканефтеснаб", ООО "МСК-групп", ООО "Техноплюс" подтверждается также показаниями Куща Л.А. и выводами Инспекции по проверке деятельности ОАО "Кировгазосиликат", по результатам которой у Инспекции не возникло претензий к ОАО "Кировгазосиликат" по взаимоотношениям с Обществом.

Инспекция представила отзыв на жалобу, в котором против доводов Общества возражает, просит решение суда оставить без изменения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои позиции по рассматриваемому спору.

Законность решения Арбитражного суда Кировской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной Обществом 20.07.2009 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2009, по результатам которой 30.11.2009 Инспекцией вынесено решение N 13797 об отказе в привлечении Общества к налоговой ответственности и решение N 174 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость в размере 4 613 595 руб. При этом налоговым органом был сделан вывод о необоснованности отражения налоговых вычетов, относящихся к налоговым периодам 2005-2007 годов при исчислении суммы налога на добавленную стоимость во 2 квартале 2009 (период внесения исправлений в счета-фактуры).

По результатам повторного рассмотрения заявления Общества о признании недействительным решения N 174 Арбитражный суд Кировской области, руководствуясь статьями 81, 143, 171, 172, 173, 176 Налогового кодекса Российской Федерации, "Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914), пришел к выводу о необоснованности требований налогоплательщика и указал на отсутствие у Общества оснований для применения во 2 квартале 2009 налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по операциям 2005-2007 годов, т.к. спорные счета-фактуры были представлены без внесения надлежащим образом оформленных исправлений в ранее выставленные счета-фактуры. При этом суд первой инстанции принял во внимание, что переоформленные счета-фактуры подписаны не руководителями контрагентов Общества, а иными лицами. Кроме того, судом первой инстанции были учтены положения пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзыв на жалобу, заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) Общество является плательщиком налога на добавленную стоимость (далее - НДС).

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную согласно статье 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

В соответствии со статьей 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

Статья 172 НК РФ, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета сумм налога на добавленную стоимость за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) приобретены.

Согласно пункту 2 статьи 173 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит возмещению налогоплательщику, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана им по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Из положений пункта 1 статьи 81 НК РФ (с учетом постановлений Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 N 2217/10 и от 26.04.2011 N 23/11) следует, что налогоплательщик вправе использовать налоговый вычет в любом налоговом периоде (в пределах трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ), но его заявление вычета в декларации в конкретном налоговом периоде является однократным действием, после чего изменение позиции налогоплательщика по периоду использования вычета уже невозможно.

Положениями налогового законодательства не предусмотрено запрета на внесение изменений в неправильно оформленные счета-фактуры для приведения документов в соответствие с требованиями закона.

Вместе с тем, в соответствии с пунктом 29 "Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914) исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

При этом возможность переоформления счетов-фактур без внесения во вновь оформленные документы сведений об исправлении в установленном порядке действующим налоговым законодательством не предусмотрена.

Как усматривается из материалов дела и установлено судом первой инстанции, по результатам камеральной проверки налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2009 Инспекцией составлен акт от 02.11.2009, в котором указано на неправильное исчисление Обществом НДС в связи с завышением налоговых вычетов на основании исправленных счетов-фактур по сделкам с организациями ООО "Вятканефтеснаб", ООО "МСК-групп", ООО "Техноплюс", совершенным в период 2005-2007 годов.

30.11.2009 Инспекцией были вынесены решение N 13797 об отказе в привлечении Общества к налоговой ответственности и решение N 174 об отказе в возмещении полностью суммы НДС в размере 4 613 595 руб.

Кроме того, в решении N 174 Инспекцией отражено, что вычеты по сделкам Общества с ООО "Вятканефтеснаб", ООО "МСК-групп", ООО "Техноплюс", относящиеся к периодам 2005-2007, уже были заявлены налогоплательщиком в декларациях за соответствующие периоды 2005-2007 годов, при этом обоснованность применения данных вычетов за указанные периоды проверялась налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, по результатам которой было вынесено решение от 10.12.2008 о привлечении Общества к налоговой ответственности от 10.12.2008 и установлена неполная уплата налога на добавленную стоимость за налоговые периоды 2005-2007 годов в результате необоснованного применения налоговых вычетов по сделкам с организациями ООО "Вятканефтеснаб", ООО "МСК-групп", ООО "Техноплюс".

Решение Инспекции от 10.12.2008 обжаловалось Обществом в судебном порядке и являлось предметом рассмотрения Арбитражного суда Кировской области по делу N А28-13582/2008-532/21. Вступившим в законную силу решением суда от 02.03.2009 по делу N А28-13582/2008-532/21 в удовлетворении требований Обществу было отказано.

Постановлениями апелляционной и кассационной инстанций решение Арбитражного суда Кировской области от 02.03.2009 оставлено без изменения.

Определением суда от 25.10.2010 в пересмотре решения суда от 02.03.2009 по вновь открывшимся обстоятельствам Обществу отказано.

01.03.2010 Общество обратилось в Арбитражный суд Кировской области с заявлением о признании решения N 174 от 30.11.2009 недействительным. Решением Арбитражного суда Кировской области от 20.05.2010 по делу N А28-1945/2010-64/21 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Решением Арбитражного суда Кировской области от 16.09.2010 решение от 20.05.2010 отменено по вновь открывшимся обстоятельствам.

По результатам нового рассмотрения дела судом первой инстанции установлено, что Обществом не соблюден обязательный досудебный порядок обжалования решения о возмещении налога на добавленную стоимость в вышестоящий налоговый орган (с учетом позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в определении от 31.05.2010 N ВАС-5647/10), в связи с чем заявление Общества о признании недействительным решения Инспекции от 30.11.2009 оставлено без рассмотрения.

После рассмотрения вышестоящим налоговым органом жалобы Общества (решением УФНС России по Кировской области от 19.08.2010 решение Инспекции от 30.11.2009 было оставлено без изменения), 07.10.2010 Общество обратилось в Арбитражный суд Кировской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции от 30.11.2009 N 174.

Решением Арбитражного суда Кировской области от 31.01.2011 по делу N А28-9877/2010 в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции от 30.11.2009 N 174 Обществу отказано.

Постановлением Второго арбитражного апелляционного суда от 18.04.2011 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Постановлением Федерального Арбитражного Суда Волго-Вятского округа от 14.07.2011 решение Арбитражного суда Кировской области от 31.01.2011 отменено, дело передано в суд первой инстанции на новое рассмотрение.

При этом Арбитражный Суд Волго-Вятского округа в постановлении от 14.07.2011 указал, что судебные акты были приняты при неполном исследовании доказательств и обстоятельств дела, и при новом рассмотрении суду необходимо исследовать вопрос о соблюдении обществом условий применения налоговых вычетов и трехлетнего срока на заявление налоговых вычетов, установленного в пункте 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, а также дать оценку изложенному в решении от 30.11.2009 N 174 доводу налогового органа о том, что ООО "Вятнефтеснаб", ООО "МСК-Групп", ООО "Техноплюс" не могли и реально не осуществляли деятельность по купле-продаже мазута.

В данном случае суд апелляционной инстанции соглашается с позицией суда первой инстанции о том, что то обстоятельство, что Общество в налоговой декларации за 2 квартал 2009 заявило налоговый вычет, право на который возникло в более ранние налоговые периоды, само по себе не может служить основанием для лишения его права на применение такого налогового вычета и принимает во внимание, что непременным условием для применения налогового вычета по НДС является соблюдение трехлетнего срока, установленного в пункте 2 статьи 173 НК РФ.

Таким образом, учитывая, что налоговая декларация за 2 квартал 2009, в которой заявлен к возмещению НДС по сделкам, имевшим место в периодах 2005-2007 годов, подана Обществом в налоговый орган 20.07.2009, следовательно, НДС по сделкам, совершенным в 3 и 4 кварталах 2005 года, 1 и 2 кварталах 2006 года, не может быть возмещен Обществу в силу положений пункта 2 статьи 173 НК РФ.

Поэтому также является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что налогоплательщиком уже было использовано право на применение налоговых вычетов по сделкам 2005-2007 годов и вопрос о правомерности такого рода действий был предметом рассмотрения в судебных инстанциях, что, с учетом правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (постановления от 15.06.2010 N 2217/10 и от 26.04.2011 N 23/11), свидетельствует о невозможности изменения налогоплательщиком периода применения налоговых вычетов.

Из материалов дела усматривается, что налогоплательщиком представлялись налоговые декларации по НДС с августа 2005 по октябрь 2007, в которых и были заявлены вычеты по счетам - фактурам, выставленным ООО "Вятнефтеснаб", ООО "МСК-групп" и ООО "Техноплюс". При этом суд апелляционной инстанции считает необходимым указать, что признание арбитражным судом вычетов по названным выше контрагентам необоснованными не свидетельствует о неиспользовании Обществом своего права на такие вычеты и не является основанием для заявления спорных вычетов в другом налоговом периоде.

Довод налогоплательщика о возникновении у него права на налоговый вычет по НДС во 2 квартале 2009 в отношении товара, приобретенному у ООО "Вятнефтеснаб", ООО "МСК-групп", ООО "Техноплюс" в 2005-2007 годах на основании дубликатов счетов-фактур не принимается судом апелляционной инстанции в силу следующего.

Действительно, нормами налогового законодательства не установлено запрета на внесение исправлений в счета-фактуры, составленные с нарушением установленного порядка, тем более что обязанность по составлению счетов-фактур возложена на продавца.

В случае, если продавец товаров (работ, услуг) допустил ошибки или указал неверные сведения в выставленном им счете-фактуре, то он вправе в данный счет-фактуру внести исправления в порядке, установленном пунктом 29 "Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость", согласно которому исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.

Из материалов дела усматривается, что в дубликатах счетов-фактур, представленных налогоплательщиком, указания на внесение в них исправлений, а также даты совершения исправления и соответствующее заверение исправлений печатью и подписью руководителя организации-поставщика отсутствуют.

В данном случае суд апелляционной инстанции считает, что наличие у налогоплательщика дубликатов счетов-фактур обоснованность действий Общества по включению в состав налоговых вычетов НДС в налоговой декларации за 2 квартал 2009 на основании таких счетов-фактур не подтверждает, а, кроме того, противоречит положениям действующего налогового законодательства.

При рассмотрении позиции налогоплательщика о надлежащем исправлении счетов-фактур путем получения их дубликатов, суд апелляционной инстанции учитывает также, что недостоверность подписей руководителей контрагентов Общества на них подтверждается справкой эксперта от 01.10.2009 и показаниями свидетелей.

В материалах дела имеется протокол допроса свидетеля Одинцова А.П. от 14.09.2009, который пояснил, что отношения к ООО "Вятканефснаб" он не имеет, договор не заключал, товар не поставлял, счета-фактуры, товарные накладные не подписывал.

Свидетель Якубова М.Ф. (протокол допроса от 16.09.2009) сообщила, что руководителем ООО "МСК-Групп" фактически не являлась, первичные учетные документы не подписывала, товар в адрес Общества не отгружала.

Свидетель Поджарова Е.Е. (протокол допроса от 28.09.2009) сообщила, что она фактически руководителем ООО "Техноплюс" не является, зарплату не получает, участвовала в создании фирмы за денежное вознаграждение, счета-фактуры, товаротранспортные накладные, договор не подписывала, товар в адрес Общества не поставляла.

Кроме того, согласно информации, имеющейся в ЕГРЮЛ, директором ООО "Техноплюс" с даты регистрации по 14.02.2008 указана Поджарова Е.В, а с 14.02.2008 директор - Лежнев М.Ю., что исключает возможность подписания Поджаровой Е.В. во 2 квартале 2009 дубликатов счетов-фактур, относящихся к периодам 2005-2007 годов.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив представленные сторонами в материалы дела доказательства, сделал правильный вывод о необоснованном применении налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС по сделкам, относящимся к периодам 2005-2007 годов, в периоде составления дубликатов счетов-фактур (2 квартал 2009), при том, что фактически нарушения в оформлении документов, установленные судами еще при рассмотрении дела N А28-13582/2008-532/21, Обществом так и не были устранены.

Несостоятелен также довод Общества о существовании реальных хозяйственных операций по приобретению мазута у ООО "Вятканефтеснаб", ООО "МСК-групп" и ООО "Техноплюс" в периоды 2005-2007 годов, поскольку:

- у поставщиков отсутствовали необходимые для осуществления хозяйственных операций материальные и технические ресурсы,

- у поставщиков присутствуют признаки фирм-однодневок,

- в силу статьи 20 НК РФ установлена взаимозависимость Общества и покупателя приобретенного Обществом мазута - ОАО "Кировгазосиликат" (из представленных налоговым органом документов следует, что директор ООО "Кировгазэнерго" является супругой директора ОАО "Кировгазосиликат").

При оценке приведенного выше довода заявителя жалобы судом первой инстанции обоснованно было учтено, что в спорные периоды 2005-2007 годов Общество приобретало аналогичный товар (мазут) у других поставщиков, что подтверждается материалами дела.

Тот факт, что по результатам выездной налоговой проверки ОАО "Кировгазосиликат" налоговым органом не было установлено нарушений налогового законодательства по сделкам по приобретению мазута, автоматически не подтверждает надлежащего поведения Общества как налогоплательщика при определении им своих налоговых обязательств, т.к. в силу пункта 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога. Кроме того, проверка ОАО "Кировгазосиликат" является самостоятельным мероприятием налогового контроля, не относится к предмету спора по данному делу и обоснованно не оценивалась судом первой инстанции при рассмотрении заявления Общества о признании недействительным решения Инспекции N 174.

На основании изложенного выше, судом апелляционной инстанции признается несостоятельной позиция заявителя жалобы о том, что реальность хозяйственных отношений Общества с контрагентами подтверждается документами, оформленными по сделкам по поставке мазута (договор поставки от 30.03.2005, товарные накладные, приходные ордера ОАО "Кировгазосиликат", письмо ОАО "Кировгазосиликат" от 08.09.2011 N 130, акты сверок).

Судом апелляционной инстанции отклоняется ссылка заявителя жалобы на часть 2 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку обстоятельства взаимоотношений Общества со своими контрагентами, которые были рассмотрены и оценены судом первой инстанции и на которые ссылается Общество в обоснование своей позиции по жалобе, не опровергают вывод суда первой инстанции об отсутствии у налогоплательщика права на применение налоговых вычетов по НДС во 2 квартале 2009, заявленных по счетам-фактурам 2005-2007 годов.

При таких обстоятельствах Второй арбитражный апелляционный суд признает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права и с учетом фактических обстоятельств по делу. Оснований для удовлетворения жалобы Общества по изложенным в ней доводам у суда апелляционной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы. При обращении с апелляционной жалобой Обществом по платежному поручению от 28.11.2011 N 203 уплачена госпошлина в размере 2000 руб. Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ госпошлина по данной категории апелляционных жалоб составляет 1000 руб., в связи с чем на основании статьи 333.40 НК РФ государственная пошлина в размере 1000 руб. подлежит возврату Обществу как излишне уплаченная за рассмотрение апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ

решение Арбитражного суда Кировской области от 21.11.2011 по делу N А28-9877/2010 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Кировгазэнерго" (ИНН: 4345046910, ОГРН: 1024301316962) - без удовлетворения.

Возвратить из федерального бюджета обществу с ограниченной ответственностью "Кировгазэнерго" 1000 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению N 203 от 28.11.2011.

Выдать справку на возврат госпошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в установленном порядке.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

Т.М. Олькова Л.И. Черных