Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 3 февраля 2012 г. N 09АП-35950/11

г. Москва

03 февраля 2012 г.

Дело N А40-83149/11-116-236

Резолютивная часть постановления объявлена 31 января 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 03 февраля 2012 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Н.О. Окуловой

Судей С.Н. Крекотнева и В.Я. Голобородько

при ведении протокола судебного заседания секретарем Д.А. Солодовником

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ОАО "Авиакомпания "Россия"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.10.2011

по делу N А40-83149/11-116-236, принятое судьей Терехиной А.П.

по заявлению Открытого акционерного общества "Авиакомпания "Россия" (ОГРН 1117847025284), 196210, Санкт-Петербург г, Пилотов ул., 18/4

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (ОГРН 1047743056030), 125239, Москва г, Черепановых проезд, 12/9, СТР.1

о признании недействительным решения,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Мазан В.В. по дов. N 1Д-334 от 30.12.2011; Степанова А.А. по дов. N 1Д-271 от 22.12.2011

от заинтересованного лица - Шепелев Е.А. по дов. N 03-02/132 от 12.01.2012; Беляева Р.Т. по дов. N 03-02/107 от 26.12.2011

УСТАНОВИЛ:

ОАО "Авиакомпания "Россия" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 29.09.2010 г.. N 15-11/1015032 по пункту 1.3 по эпизоду исключения из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2006 г.. базы относящейся к деятельности ФГУАП "Пулково" до реорганизации в сумме 249.720861 руб., и соответственно доначисление налога на прибыль в сумме 4282072 руб. и соответствующих пени, по п. 1.4 налог с доходов, полученных иностранными организациями от источника выплаты в Российской Федерации в отношении пени в размере 260127836 руб., штрафа в сумме 4665758 руб. и штрафа по ст. 126 НК в размере 1200 руб., пункту 3.3 в отношении суммы НДФЛ в размере 48529 руб., соответствующих пени и штрафа в размере 9706 руб. (с учетом уточнения требований в порядке ст.49 АПК РФ).

Решением от 31.10.2011 г. в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, заявленные требования удовлетворить. Свое обращение заявитель мотивирует тем, что судом неправильно применены нормы материального и процессуального права, судом неполно исследованы доводы заявителя.

Заинтересованное лицо представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Стороны представили письменные пояснения в порядке ст. 81 АПК РФ.

В судебном заседании объявлялся перерыв с 24.01.2012 по 31.01.2012 г.

Представители сторон поддержали свои позиции по спору, представители заявителя в судебном заседании просили отменить решение суда, требования удовлетворить в полном объеме, а представители заинтересованного лица просили отказать в удовлетворении апелляционной жалобы.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст.ст.266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, отзыва, письменных пояснений сторон, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований по п. 3.3 мотивировочной части решения в отношении суммы НДФЛ в размере 48 529 руб., соответствующих пени, штрафа в размере 9 706 руб., заявленные требования в данной части следует удовлетворить, в связи с несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела (п.3, ч.1 ст. 270 АПК РФ), а в остальной части решение суда отмене не подлежит, исходя из следующего.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки на основании акта проверки от 20.08.2010 г.. N 15-11/943469, налоговым органом вынесено решение от 29.09.2010 г.. N 15-11/1015032, которым налогоплательщику доначислены налоги, пени по ним и суммы штрафа по п.1 ст. 122, по п.1 ст. 123 НК РФ, ст. 126 НК РФ.

Решением ФНС России от 28.04.2011 г.. N СА-4-9/6976 @ решение налогового органа отменено в части вывода о неправомерном исключении из налоговой базы по основной деятельности за 2006-2008 года сумм доходов и расходов подразделения службы по производству бортового питания, начисления налога на прибыль организаций за 2006 год в размере 15.749724 руб., за 2007 г.. в размере 34.215.138 руб. и завышения суммы убытка за 2008 г.. в размере 414684477 (пункт 1.1 решения); в части вывода о неправомерном исключении из внереализационных расходов суммы штрафа в размере 5.686.873 руб. ( п.1.3 решения) в части отказа в вычете сумм НДС в 2006-2008 годах в размере 6.117.588 руб. ( п.2.2 решения), поручено инспекции пересчитать сумму пени по налогу прибыль организаций, в части доначислений налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджеты субъектов РФ по обособленным подразделениям, в остальной части решение оставлено без изменения. (л.д. 80 т.3)

Налогоплательщик оспаривает решение налогового органа с учетом решения ФНС России по г. Москвы в части выводов по п.1.3, 1.4 и п. 3.3 решения.

По п.3.3 решения налоговый орган указывает, что в нарушение положений пункта 3 статьи 24, статьи 210, пункта 1 статьи 226 НК РФ общество не исчислило, не удержало и не перечислило в бюджет налог на доходы физических лиц в 2007 году в размере 18 200 рублей, в 2008 году в размере 30 329 рублей, в связи с тем, что общество суммы, выплаченные своим работникам, в размере 373 300 рублей не являются суточными, поскольку выплата суточных за однодневные командировки (сроком менее 24 часов) законодательством не предусмотрена.

Суд первой инстанции признал правомерными доводы налогового органа по данному эпизоду и указал на то, что исходя из положений статей 167, 168 Трудового кодекса и пункта 15 Инструкции N 62 от 07.04.1988 г. следует, что если командированный имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, то выплата работнику суточных не производится.

Суд апелляционной инстанции полагает необоснованными выводы суда по данному эпизоду и полагает, что требования общества в данной части следует удовлетворить по следующим основаниям.

Пунктом 3 статьи 217 НК РФ установлено, что не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), в том числе, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

При оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством.

Нормы суточных, а также порядок их установления применительно к налогу на доходы физических лиц законодательством о налогах и сборах не определены.

На основании п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Обязанность организаций по выплате суточных своим работникам за время нахождения в служебной командировке установлена Трудовым кодексом РФ.

В соответствии со ст. 166 Трудового кодекса РФ командировка - это поездка работника по распоряжению руководителя фирмы для выполнения того или иного поручения вне места его постоянной работы. Каких либо ограничений в ТК РФ по срокам направления работников в служебные командировки не установлено.

Согласно ст. 168 ТК РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику: расходы по проезду; расходы по найму жилого помещения; дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные); иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Указанной статьей установлено, что порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным актом.

В соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода, выраженная в денежной или натуральной формах. Суточные же по своей природе представляют компенсационную выплату по возмещению расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы.

При определении экономической выгоды необходимо учитывать характер расходов и лицо, в интересах которого они производятся. Как следует из обстоятельств дела и пояснений сторон, в данном случае работник направлялся в командировку в интересах работодателя, компенсационные расходы обусловлены тем, что работники общества, возвращаются из таких однодневных командировок за пределами предусмотренного восьмичасового дня, что требует дополнительных расходов, в т.ч. на питание и т.д.

Таким образом, суточные в рассматриваемой ситуации являются компенсационной выплатой по возмещению расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы, что связано со значительными временными и материальными затратами работника по сравнению с обычным исполнением им трудовых обязанностей. При таких обстоятельствах взимание с работника дополнительных денежных средств в виде НДФЛ в связи с получением им средств, необходимых для выполнения служебного поручения представляется неправомерным.

Заявителем представлены в налоговый орган и в материалы дела документы, подтверждающие то обстоятельство, что поездки работников носили служебный характер, были осуществлены по инициативе работодателя и в его интересах.

Выплаты суточных производились в соответствии с приказами N 155 от 18.12.2006, N 145 от 28.04.2008. (л.д. 37,38, т.4).

Указанные командировочные расходы подтверждаются служебными заданиями, приказами о направлении работника в командировку, командировочными удостоверениями, авансовыми отчетами, при этом надлежащее оформление указанных документов налоговым органом не оспаривается.

Таким образом, являются несостоятельными доводы инспекции о том, что суточные за однодневную командировку являются доходом работника. Данные выплаты согласно вышеприведенным нормам законодательства РФ являются компенсационными выплатами, связанными с исполнением работниками должностных обязанностей, и в пределах установленных норм НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ.

При наличии указанных обстоятельств налоговый орган необоснованно по п.3.3. оспариваемого решения пришел к выводу о том, что общество неправомерно не удержало и не перечислило НДФЛ в размере 48 529 руб. за период 2007-2008 г.г., необоснованно предложил обществу удержать неудержанный налог в указанном налоге, уплатить штраф 9 706 руб., соответствующие пени, в связи с чем решение суда в данной части подлежит отмене, а требования общества по данному эпизоду следует удовлетворить.

В остальной части оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется, исходя из следующего.

По п.1.3 решения налоговый орган указал на неправомерное включение в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации в целях исчисления налога на прибыль, убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде. В результате налоговым органом произведено доначисление налога на прибыль за 2006 г.. в размере 5.646.922 руб.

Суд первой инстанции признал правомерными выводы налогового органа по данному эпизоду.

В апелляционной жалобе заявитель указывает на отсутствие оснований для доначисления налога на прибыль за 2006 г.., так как расходы в размере 17.841.970 руб. относятся к деятельности ФГУП "ГТК "Россия" за 2006 г.. осуществленной до момента реорганизации, по итогам которой обществом получен убыток, со ссылкой на форму N 2 "Отчет о прибылях и убытках" за 2006 г.. По мнению заявителя, предъявление претензий в части налогообложения прибыли по ликвидированному предприятию приводит к повторному налогообложению, что противоречит налоговому законодательству.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что в 2006 г.. осуществлена реорганизация ФГУП "ГТК "Россия" путем присоединения к нему ФГУАП "Пулково".

Запись о прекращении деятельности ФГУАП "Пулково" в результате реорганизации в форме присоединения внесена в ЕГРЮЛ 09.10.2006 г..

Согласно пункту 1 статьи 50 НК РФ, обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником (правопреемниками).

Реорганизация юридического лица не изменяет сроков исполнения его обязанностей по уплате налогов правопреемником (правопреемниками) этого юридического лица (пункт 3 статьи 50 Кодекса).

В соответствии с пунктом 3 статьи 55 Кодекса, если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, последним налоговым периодом для нее является период времени от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации).

Согласно налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2006 год, представленной обществом 28.03.2007, отражены консолидированные показатели, как по деятельности ФГУП "ГТК "Россия", так и по деятельности ФГУАП "Пулково", в отношении которого заявитель является правопреемником в части исполнения обязанности по уплате налога.

Согласно налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2006 год, ФГУП "ГТК "Россия" получена прибыль в размере 137 799 260 рублей и исчислен налог к уплате в размере 33 071 822 рублей. Анализ налоговой декларации показал, что в состав внереализационных расходов были включены расходы в размере 23 528 843 рублей, относящиеся к 2002-2005 годам, в том числе сумма убытков в размере 17 841 970 рублей.

В соответствии с п. 5 ст. 283 НК РФ, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль реорганизованного лица и получении отрицательного финансового результата (убытка) Общество как правопреемник вправе учесть данный убыток путем переноса его на будущие налоговые периоды.

Как правильно отмечено судом первой инстанции, заявитель, как правопреемник присоединенной к нему организации, обязан был определять размер налоговых обязательств указанной организации путем подачи отдельной декларации, и при получении положительного результата - исчислить и уплатить налог на прибыль, исполнив обязанность реорганизованного лица, при отрицательном - учесть убыток в порядке, предусмотренном пунктом 5 статьи 283 НК РФ.

Ссылка налогоплательщика на Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденные Приказом Минфина России от 20.05.2003 N 44н, некорректна, поскольку в силу положений статей 313, 315 НК РФ, налоговая база по налогу на прибыль организаций, а также сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, указываемая в декларации по налогу на прибыль организаций, определяются не на основании форм бухгалтерской отчетности, в частности, формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках", а на основе данных налоговых регистров и первичных учетных документов.

Следует признать обоснованными доводы инспекции о том, что ни в ходе проведения выездной налоговой проверки, ни в рамках апелляционного обжалования в вышестоящем налоговом органе, ни в суде, налогоплательщиком не представлены первичные документы (счета, акты выполненных работ, товарные накладные, счетов-фактуры и т.д.) на требование инспекции от 23.04.2010 N 15-11/11922, подтверждающие включенные в состав внереализационных расходов затрат на сумму 17 841 970 рублей. В силу указанных обстоятельств, и в связи с нарушением пункта 1 статьи 252 Кодекса, налоговым органом расходы в сумме 17 841 970 рублей, не приняты правомерно.

По п.1.4. решения налоговый орган пришел к выводу о том, что общество в нарушение положений статей 287, 289, 310 НК РФ в качестве налогового агента не исчислило, не удержало и не перечислило в бюджет налог с доходов, выплаченных иностранным организациям от источников в Российской Федерации в 2006-2008 годах в размере 38 050 121 рубль, за совершение налогового правонарушения налогоплательщик привлечен к ответственности по статье 123 Кодекса в виде взыскания штрафа в размере 4 665 758 рублей, пункту 1 статьи 126 Кодекса в виде взыскания штрафа в размере 1200 рублей за непредставление налоговых расчетов о суммах, выплаченных в адрес иностранных организаций и удержанных с них налогов, начислены соответствующие пени.

Заявитель в апелляционной жалобе указывает на необоснованность выводов суда первой инстанции, поскольку на момент выплаты дохода иностранным организациям у общества имелись документы, подтверждающие, что иностранные организации имеют постоянное местонахождение в государствах, с которыми Российская Федерация имеет международный договор, регулирующий вопросы налогообложения. Данные документы заверены компетентными органами иностранных государств. По мнению общества, Кодекс не устанавливает обязательной формы документов, подтверждающих постоянное местонахождение в иностранном государстве, Кроме того, НК РФ не устанавливает каких-либо специальных положений, указывающих на содержание данных документов, а также не требует ежегодного подтверждения резидентства иностранной организации и какой-либо легализации такого документа.

Суд апелляционной инстанции полагает правомерными выводы суда первой инстанции по данному спорному эпизоду по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно подпунктам 1 и 3 пункта 3 статьи 24 Кодекса налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам; и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации, вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 309 Кодекса к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Согласно пункту 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 310 Кодекса, в валюте выплаты дохода.

Подпунктом 4 пункта 2 статьи 310 Кодекса установлено исключение в отношении выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 312 Кодекса при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.

При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, указанного подтверждения налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, такой доход освобождается от удержания налога у источника выплаты.

Из вышеизложенных положений НК РФ следует, что несоблюдение условий, предусмотренных пунктом 1 статьи 312 Кодекса, обязывает налогового агента произвести удержание из дохода, выплачиваемого иностранному юридическому лицу, налога и перечислить его в бюджет.

Удержание налога с дохода, выплачиваемого иностранной организации, согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 284 Кодекса, производится налоговым агентом по налоговой ставке 10 процентов.

Как следует из обстоятельств дела и правильно установлено судом, Обществом в 2006-2008 годах в адрес иностранных организаций: "Jetscape Aviation Ireland Limited" (Ирландия), "ILFC Ireland Limited" (Ирландия), "Castle 2003-2 Ireland Limited" (Ирландия), "VTB LEASING (EUROPE) LIMITED" (Кипр) (до 04.06.2008 организация именовалась "VERULAMIUM FINANCE LIMITED": (Кипр), "Nordic Aviation Capital A/S" (Дания) (до 03.10.2008 организация именовалась "NAC Nordic Aviation Contractor A/S" (Дания) выплачивались доходы в виде лизинговых платежей.

Налог с указанных доходов обществом не удерживался и в бюджет не перечислялся на основании соглашения между Российской Федерации с Правительством Ирландии от 29.04.1994 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы", с Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" и Конвенции между Российской Федерации и Правительством Королевства Дания "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество" от 08.02.1996.

В подтверждение местонахождения иностранных юридических лиц заявителем были представлены следующие документы: (т. 3, л.д. 124-129)

- в отношении "Jetscape Aviation Ireland Limited" (Ирландия) подписанные и скрепленные печатью сертификаты резидентства от 17.08.2006, от 21.03.2007, от 06.03.2008 Налогового управления Ирландии (без проставления апостиля) о подтверждении "Jetscape Aviation Ireland Limited" резидентства Ирландии как налогоплательщика, в соответствии с соглашением об избежании двойного налогообложения, заключенным между Ирландией и Соединенными штатами;

- в отношении "Jetscape Aviation Ireland Limited" (Ирландия) подписанные и скрепленные печатью сертификаты резидентства от 09.03.2010 Налогового управления Ирландии (без проставления апостиля) о подтверждении "Jetscape Aviation Ireland Limited" резидентства Ирландии как налогоплательщика, в соответствии с соглашением об избежании двойного налогообложения, заключенным между Ирландией и Россией (т.3,л.д- 130-131);

-в отношении "Nordic Aviation Capital A/S" (Дания) (до 03.10.2008 организация именовалась "NAC Nordic Aviation Contractor A/S" (Дания)) подписанные и скрепленные печатью сертификаты резидентства от 15.03.2007, от 10.11.2009, от 03.06.2010 Налогового управления Дании (без проставления апостиля) о подтверждении "Nordic Aviation Capital A/S" ("NAC Nordic Aviation Contractor A/S") резидентства Дании, в соответствии с Конвенцией об избежании двойного налогообложения, заключенной между Данией и Россией (т. 3, л.д. 132-137);

- в отношении "VTB LEASING (EUROPE) LIMITED" (Кипр) (до 04.06.2008 организация именовалась "VERULAMIUM FINANCE LIMITED" (Кипр) подписанные Министерством финансов Республики Кипр:

свидетельство от 08.01.2010 (апостиль проставлен 13.01.2010) о том, что компания "VTB LEASING (EUROPE) LIMITED" является резидентом Кипра в соответствии со значением, данным в конвенции об избежании двойного налогообложения между Республикой Кипр! и Российской Федерацией, со дня ее регистрации 21.12.2006. В соответствии с указанной конвенцией, доходы данной компании подлежат обложению подоходным налогом в соответствии с Законом о подоходном налоге Республики Кипр;

свидетельство от 11.06.2010 (апостиль проставлен 15.06.2010) о том, что компания "VTB LEASING (EUROPE) LIMITED" является резидентом Кипра в соответствии со значением, данным в конвенции об избежании двойного налогообложения между Республикой Кипр и Российской Федерацией, со дня ее регистрации 21.12.2006. В соответствии с указанной конвенцией, доходы данной компании за 2008 год подлежат обложению подоходным налогом в соответствии с Законом о подоходном налоге Республики Кипр;

свидетельство от 11.06.2010 (апостиль проставлен 15.06.2010) о том, что компания "VTB LEASING (EUROPE) LIMITED" является резидентом Кипра в соответствии со значением, данным в конвенции об избежании двойного налогообложения между Республикой Кипр и Российской Федерацией, со дня ее регистрации 21.12.2006. В соответствии с указанной конвенцией, доходы данной компании за 2009 год подлежат обложению подоходным налогом в соответствии с Законом о подоходном налоге Республики Кипр;

- в отношении "ILFC Ireland Limited" (Ирландия) подписанные и скрепленные печатью Налогового управления Ирландии: (т. 3, л.д. 138-142)сертификат резидентства от 18.01.2007 (без проставления апостиля) о подтверждении, что "ILFC Ireland Limited" как налогоплательщик является резидентом Ирландии; сертификат резидентства от 08.01.2008 (апостиль проставлен 26.02.2008) о подтверждении, что "ILFC Ireland Limited" как налогоплательщик является резидентом Ирландии;

- в отношении "Castle 2003-2 Ireland Limited" (Ирландия) подписанные и скрепленные печатью Налогового управления Ирландии: (т. 3, л.д. 115-123) сертификат резидентства от 27.12.2006 (без проставления апостиля) о подтверждении, что "Castle 2003-2 Ireland Limited" как налогоплательщик является резидентом Ирландии; сертификат резидентства от 18.01.2007 (без проставления апостиля) о подтверждении, что "Castle 2003-2 Ireland Limited" как налогоплательщик является резидентом Ирландии; сертификат резидентства от 08.01.2008 (апостиль проставлен 25.03.2010) о подтверждении, что "Castle 2003-2 Ireland Limited" как налогоплательщик является резидентом Ирландии.

Согласно статье 1 Конвенции, отменяющей требование легализации иностранных официальных документов от 05.10.1961 (далее - Конвенция), участниками которой являются как Российская Федерация, так и Ирландия, Дания и Кипр, Конвенция распространяется на официальные документы, которые были совершены на территории одного из Договаривающихся государств и должны быть представлены на территории другого Договаривающегося государства.

В соответствии с абзацем первым статьи 3 Конвенции единственной формальностью, соблюдение которой может быть потребовано для удостоверения подлинности подписи, качества, в котором выступало лицо, подписавшее документ, и в надлежащем случае подлинности печати или штампа, которым скреплен этот документ, является проставление предусмотренного статьей 4 Конвенции апостиля компетентным органом государства, в котором этот документ был совершен.

Конвенция согласно статье 1 распространяется на официальные документы, в том числе исходящие от органа или должностного лица, подчиняющегося юрисдикции государства, включая документы, исходящие из прокуратуры, секретаря суда или судебного исполнителя.

Пунктом 1 статьи 312 Кодекса предусмотрено представление налоговому агенту подтверждения, заверенного компетентным органом иностранного государства, то, следовательно, такой документ должен соответствовать и отвечать требованиям Конвенции, предъявляемым к официальным документам, то есть содержать апостиль.

Таким образом, доводы заявителя об отсутствии в налоговом законодательстве Российской Федерации обязательной формы документов, подтверждающих постоянное местонахождение в иностранном государстве, являются несостоятельными.

Вместе с тем абзацем вторым статьи 3 Конвенции установлено, что выполнение упомянутой в абзаце первом статьи 3 функции не может быть потребовано, если законы, правила или обычаи, действующие в государстве, в котором представлен документ, либо договоренность между двумя или несколькими договаривающимися государствами, отменяют или упрощают данную процедуру или освобождают документ от легализации.

Согласно письму ФНС России от 12.05.2005 N 26-2-08/5988 подтверждения постоянного местонахождения организации, выданные органами Республики Кипр, принимаются без апостиля.

Аналогичных положений в отношении официальных документов, подтверждающих постоянное местонахождение иностранных организаций на территории Ирландии и Королевства Дании, не предусмотрено

Следовательно, документы, представляемые иностранными организациями налоговому агенту в целях подтверждения постоянного местонахождения на территории Ирландии и Королевства Дании, должны в соответствии с требованиями Конвенции содержать апостиль.

Учитывая вышеизложенное, документы, представленные заявителем в отношении иностранных организаций - "Jetscape Aviation Ireland Limited" (Ирландия) и "Nordic Aviation Capital A/S" (Дания) (до 03.10.2008 организация именовалась "NAC Nordic Aviation Contractor A/S" (Дания)) не отвечают требованиям Конвенции, поскольку не содержат апостиля и, соответственно, не могут являться документами, подтверждающими местонахождение (резидентство) указанных организаций в целях налогообложения.

Таким образом, общество было обязано в качестве налогового агента удержать и перечислить в бюджет налог с доходов, выплаченных в 2006-2008 годах иностранным компаниям - "Jetscape Aviation Ireland Limited" (Ирландия) и "Nordic Aviation Capital A/S" (Дания).

В отношении документов, представленных заявителем в качестве доказательств, подтверждающих местонахождение иностранных организаций - "VTB LEASING (EUROPE) LIMITED" (Кипр) (до 04.06.2008 организация именовалась "VERULAMIUM FINANCE LIMITED" (Кипр)), "ILFC Ireland Limited" (Ирландия), "Castle 2003-2 Ireland Limited" (Ирландия) суд обоснованно указал на то, что пунктом 1 статьи 312 Кодекса установлено, что доходы, выплачиваемые налоговым агентов иностранной организации, освобождаются от удержания налога у источника выплаты в случае представления иностранной организацией документа, подтверждающего постоянное местонахождение в иностранном государстве, налоговому агенту до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации.

При анализе документов, представленных Обществом в качестве доказательств, подтверждающих местонахождение иностранной организации "VTB LEASING (EUROPE) LIMITED" (Кипр) (до 04.06.2008 организация именовалась "VERULAMIUM FINANCE LIMITED" (Кипр)), установлено, что в период выплаты доходов (2006-2008 годы) данной иностранной организации у заявителя указанные подтверждения отсутствовали. Наиболее раннее свидетельство о подтверждении местонахождения "VTB LEASING (EUROPE) LIMITED" (Кипр) датировано 08 января 2010 года. Данное обстоятельство является основанием для начисления пени, в порядке, установленном статьей 75 Кодекса.

В отношении документов, представленных Обществом в качестве доказательств, подтверждающих местонахождение иностранных организаций - "ILFC Ireland Limited" (Ирландия), "Castle 2003-2 Ireland Limited" (Ирландия), установлено, что сертификат резидентства "ILFC Ireland Limited", который содержит апостиль, датирован 26 февраля 2008 года, а сертификат резидентства "Castle 2003-2 Ireland Limited", который содержит апостиль, датирован 25 марта 2010 года. (т. 1, л.д. 113-117), (т. 3, л.д. 121-123).

Указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии у Заявителя на момент выплаты дохода "ILFC Ireland Limited" (Ирландия) и "Castle 2003-2 Ireland Limited" (Ирландия) в период 2006-2008 годах подтверждения местонахождения данных организаций, что является основанием для начисления пени.

Ссылка налогоплательщика на Постановление Президиума ВАС РФ от 06.02.2007 N 13225/06 является некорректной, поскольку подтверждает позицию инспекции. В данном постановлении суд сделал выводы о том, что при представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, подтверждения, указанного в абзаце первом пункта 1 статьи 312 НК РФ, налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

В настоящем споре как правильно установлено судом первой инстанции, такого подтверждения, до даты выплаты дохода, у налогоплательщика не имелось.

Кроме того, инспекцией не производилось взыскание спорного налога. Согласно резолютивной части оспариваемого решения инспекции налогоплательщику предложено удержать неудержанную сумму налога на доходы иностранных организаций, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, непосредственно из доходов иностранных организаций (Jetscape Aviation Ireland Limited (Ирландия) и Nordic Aviation Capital A/S (Дания)) при последующей выплате им доходов и перечислить в бюджет удержанную из выплаченных доходов сумму налога. При невозможности удержать у указанных иностранных организаций неудержанную сумму налога в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме оставшейся задолженности (п. 10.5 резолютивной части решения инспекции).

Относительно привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ, то данная ответственность применяется независимо от того, была или не была соответствующая сумма удержана налоговым агентом.

При наличии указанных обстоятельств, оснований для отмены решения суда по указанному эпизоду не имеется.

Расходы по госпошлине распределяются судом в соответствии со ст. 110 АПК РФ и относятся на налоговый орган, учитывая, что заявителем оспаривается ненормативный правовой акт налогового органа.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269, 270,271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 31.10.2011 по делу N А40-83149/11-116-236 изменить.

Признать недействительным и не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6 от 29.09.2010 N 15-11/1015032 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" по п. 3.3 мотивировочной части решения в отношении суммы НДФЛ в размере 48 529 руб., соответствующих пени, штрафа в размере 9 706 руб. Отменить решение суда в части отказа в удовлетворении требований в данной части.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6 в пользу ОАО "Авиакомпания "Россия" 2 000 руб. расходов по оплате государственной пошлины по заявлению, 1 000 руб. расходов по оплате государственной пошлины по апелляционной жалобе.

Возвратить ОАО "Авиакомпания "Россия" из федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1 000 руб. как излишне уплаченную.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Н.О. Окулова

Судьи

В.Я. Голобородько С.Н. Крекотнев