Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 марта 2012 г. N 13АП-899/12

г. Санкт-Петербург

02 марта 2012 г.

Дело N А42-1207/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 21 февраля 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 02 марта 2012 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Будылевой М.В.

судей Горбачевой О.В., Семиглазова В.А.

при ведении протокола судебного заседания: Куписок А.Г.

при участии:

от заявителя: представителя Смирницкого А.И. по доверенности от 11.10.2010

от ответчика: представителей Серкова В.С. по доверенности от 19.01.2012, Видешевой О.В. по доверенности от 15.02.2012

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 13АП-899/2012) Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску и ООО "НПК Персей" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 22.11.2011 по делу N А42-1207/2011 (судья Сигаева Т.К.), принятое

по заявлению ООО "НПК Персей"

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску

признании частично недействительными решения N 18613 от 08.12.2010, требований NN 2079, 2081 от 21.02.2011

установил:

общество с ограниченной ответственностью "НПК Персей" (далее - заявитель, ООО "НПК Персей", Общество) (ОГРН 1025100857803, местонахождение: 183071, г. Мурманск, ул. Маклахова, 2) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) (местонахождение: ) о признании частично недействительными решения N 18613 от 08.12.2010, требований N N 2079, 2081 от 21.02.2011.

Решением от 22.11. 2011 заявленные требования удовлетворены в части.

Признано недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску N 18613 от 08.12.10 и требование N N 2079, 2081 от 21.02.2011 в части доначисления налога на прибыль, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, по эпизоду, связанному с включением в налоговую базу по налогу на прибыль за 2006-2008 г..г. выручки от реализации рыбопродукции иностранным покупателям в сумме 13 367 256 руб. 80 коп., а также в части начисления пеней в сумме 865 421 руб. 39 коп. и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 312 925 руб. 80 коп. за не удержание и не перечисление налога на доходы физических лиц.

В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Общество, не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении требований по эпизоду, связанному с начислением налога на прибыль и соответствующих пеней в результате исключения из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, прямых затрат в сумме 1 860 412.05 руб., приходящихся на нереализованную продукцию (подпункт 1 пункта 2.6.2решения), направило апелляционную жалобу, в которой ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, и просило в указанной части судебный акт отменить, заявленные требования удовлетворить в полном объеме.

Налоговый орган, не согласившись с решением суда в части признания недействительными ненормативных актов инспекции, также направил апелляционную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, просил судебный акт в обжалуемой части отменить, в удовлетворении требований общества отказать в полном объеме.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционных жалобах, и настаивали на их удовлетворении в заявленном объеме.

Законность обжалуемого решения суда первой инстанции проверена в апелляционном порядке.

Из материалов дела установлено следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, водного налога, земельного налога, сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, единого социального налога, налога на доходы физических лиц, по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2006 г.. по 31.12.2008 г..

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки N 299 от 30.09.2010 (том 2, л.д. 1-80) и вынесено решение N 18613 от 08.12.2010 г.. (т.1, л.д. 43-109), которым Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной: ст. 123 НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 855 469 руб.; п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в сумме 495 848 руб.

Кроме того, решением N 18613 от 08.12.2010 г.. Обществу доначислены: налог на прибыль в сумме 3 883 589 руб.; налог на добавленную стоимость в сумме 2 400 453 руб., пени по указанным налогам в общей сумме 2 202 924 руб. 92 коп., а также предложено удержать с доходов конкретных физических лиц и перечислить в бюджет сумму не удержанного налога на доходы физических лиц в размере 1 853 604 руб.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Общества на указанное решение, Управлением Федеральной налоговой службы по Мурманской области 11.02.2011 г.. вынесено решение N 82 (т.2, л.д. 120-134).

Решением вышестоящего налогового органа решение Инспекции изменено в части суммы штрафа, предусмотренного статьей 123 НК РФ, которая уменьшена до 315 466 руб. 80 коп. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции в части, Общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, частично удовлетворяя требования Общества исходли из следующего.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила получение Обществом необоснованной налоговой выгоды путем применения схемы уклонения от налогообложения, выразившейся в намеренном сокрытии части выручки от реализации рыбопродукции от налогообложения.

По мнению Инспекции, разница между номинальной (фиктивной) выручкой от реализации ООО "НПК Персей" рыбопродукции в адрес Ervik Havfiske AS и фактической (реальной) выручкой от реализации ОО НПК Персей" данной рыбопродукции различным норвежским компаниям через своего агента компанию Ervik Havfiske AS переводилась по поручениям ООО НПК "Персей" в шведскую компанию Atlantic Waters AB в соответствии с договором, заключенным между ООО "НПК Персей", компанией Ervik Havfiske AS и компанией Atlantic Waters AB.

В дальнейшем вышеуказанная разница обращалась в пользу учредителей ООО "НПК Персей" Лебедева Л.И. и Кириллова С.С. путем перечисления соответствующих денежных средств со счета компании Atlantic Waters AB на личные счета Лебедева Л.И. и Кириллова С.С, открытые в шведском банке, и дальнейшего обналичивания ими этих денежных средств.

Данное обстоятельство (не состоявшийся переход права собственности на рыбопродукцию от ООО "НПК Персей" к компании Ervik Havfiske AS), по мнению налогового органа, свидетельствует о необоснованности налоговой выгоды, полученной ООО "НПК "Персей", поскольку операция по продаже рыбопродукции в адрес компании Ervik Havfiske AS была нереальна в силу того, что переход права собственности на рыбопродукцию к этой компании не состоялся.

Оказание каких - либо услуг компаниям Ervik Havfiske AS и (или) Atlantic Waters AB Кирилловым С.С. и Лебедевым Л.И. материалами дела не подтверждается.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества по признанию недействительным решения налогового органа по данному эпизоду, правомерно исходил из следующего.

Как установлено из материалов дела, 11 ноября 1999 г. между ООО "НПК "Персей" (Персей) и Эрвик Шефиск Инвест А/С (ЭШИ) с целью обеспечения эффективного действия, рыболовства и экономической деятельности морозильного рыболовного ярусного судна "Константин Константинов" заключено агентское соглашение (том 3, л.д. 7-10). Агентские услуги выполняются ЭШИ в отношении Судна на промысле, а также во время его заходов в порты, кроме Российских.

В соответствии с пунктом 2 Соглашения ЭШИ обязуется предпринимать и обеспечивать надлежащее исполнение всех своих обязанностей по данному соглашению и безвозвратно уполномочивается Персеем действовать для него и от его имени. ЭШИ ведет все Норвежские банковские счета, относящиеся к деятельности Судна, на которые поступают все доходы, выплачиваемые от продажи продукции с Судна, с которых выплачиваются все эксплуатационные и другие расходы. ЭШИ выполняет все агентские услуги для Судна, выплачивает издержки и расходы, накапливаемые "Персеем" от его лица в отношении рыболовства и работы Судна, привлекая валовые поступления от продажи рыбопродукции с Судна; предоставляет расчеты и счета "Персею" и выполняет все другие обязанности. ЭШИ снабжает Судно всеми необходимыми материалами и техническим снабжением, организовывает погрузку и выгрузку, навигационную поддержку и т.д. За услуги, перечисленные в условиях Соглашения ЭШИ получает Агентское Вознаграждение в размере 4, 5 % от валового дохода от продажи всех уловов и/или рыбопродукции с Судна.

Обществом представлено дополнительное соглашение от 15.05.2000 к агентскому соглашению (том 3, л.д. 11-12), в соответствии с которым пункт 2.2 Агентского Соглашения от 11.11.1999 изложен в следующей редакции: "Персей" осуществляет поставки рыбопродукции, а агент, являясь покупателем, обязуется принять поставляемые партии рыбопродукции и оплатить их. Цена, количество, ассортимент каждой отгрузки оговаривается дополнительным соглашением Сторон и устанавливается в Акте приемки-передачи рыбопродукции. До момента достижения Сторонами согласия по цене и ассортименту, отгрузка рыбопродукции с судна осуществляется по "акту выгрузки" на склад Агента на ответственное хранение. Переход права собственности на рыбопродукцию от "Персея" к Агенту (он же покупатель) происходит после достижения Сторонами согласия по цене, количеству, ассортименту. Цена рыбопродукции включает в себя стоимость услуг за хранение на товарном складе.

10.07.2007 г. между ООО "НПК "Персей" (Продавец) и Ervik Havfiske AS (Покупатель) заключен договор поставки рыбопродукции (том 3, л.д. 15- 20), согласно которому Продавец обязуется передать в собственность Покупателю мороженую рыбопродукцию морского исполнения, произведенную ярусным рыболовным судном "Вест Фризер" и/или прочими судами, которые могут быть в распоряжении Продавца в период действия настоящего Договора, а Покупатель обязуется принять и оплатить рыбопродукцию.

В соответствии с актами приема-передачи и инвойсами ООО "НПК Персей" должно было передать рыбопродукцию на холодильном терминале уполномоченным лицам компании Ervik Havfiske AS, а те, в свою очередь, передать эту рыбопродукцию уполномоченным представителям норвежских компаний-покупателей на холодильном терминале (при применении термина EXW), либо передать рыбопродукцию уполномоченному покупателем перевозчику (при применении термина FCA), либо передать рыбопродукцию уполномоченному покупателем члену экипажа судна-перевозчика.

Дополнительным соглашением от 15.05.2000 к агентскому соглашению от 11.11.1999 стороны изменили редакцию пункта 2.2 Соглашения, в котором предусмотрели возможность осуществления поставок рыбопродукции на условиях, устанавливаемых соглашением сторон в Актах приема-передачи рыбопродукции.

Таким образом, помимо агентских отношений стороны в указанном договоре предусмотрели возможность наличия правоотношений по поставке рыбопродукции на условиях купли-продажи, что не запрещено действующим законодательством (пункт 3 статьи 421 ГК РФ) и полностью согласуется с обычаями делового оборота.

Приложение N 1 к агентскому соглашению, представленное налоговыми органами Норвегии (письмо ФНС России от 23.04.2010 г.. N 2-4-09/197дсп) подписано ERVIK SJШFISK INVEST AS и иностранной компанией SWERYB AB (Швеция), которая не является стороной агентского соглашения. ООО "НПК Персей" не участвовало в его составлении, в связи с чем, данное приложение не может расцениваться в качестве доказательства, относимого к деятельности налогоплательщика.

При этом факт выдачи доверенности компании SWERYB AB сам по себе не доказывает наличия каких-либо взаимоотношений между указанными компаниями в проверяемом периоде. Кроме того, срок действия указанной доверенности не может превышать предельный срок ее действия - 3 года, в связи с чем, указанная доверенность с 11 ноября 2002 года является недействительной.

Документ, совместно составленный ООО "НПК Персей" и ERVIK HAVFISKE AS от 09.05.2007 г.., не подписан сторонами, в связи с чем, не может быть признан правоустанавливающим и влекущим юридические последствия.

Договор N EH/PER/AWAB от 27.01.2006 г.. (том 3, л.д. 60-62), составленный ООО "НПК Персей", ERVIK HAVFISKE AS и ATLANTIC WATERS AB (Швеция), не подписан одним из его участников - компанией ERVIK HAVFISKE AS, в связи с чем является незаключенным.

Кроме того, Договор подписан со стороны ООО "НПК Персей" учредителями Общества Кирилловым С.С. и Лебедевым Л.И., не имеющими соответствующих полномочий действовать от имени Общества.

В соответствии со статьей 53 ГК РФ юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительными документами.

Согласно пункту 3 статьи 40 Федерального закона от 08.02.1998 г.. N 14- ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", согласно которой действовать без доверенности от имени общества, в том числе представлять его интересы и совершать сделки, может только единоличный исполнительный орган общества (согласно Уставу ООО "НПК Персей" - Генеральный директор). Участники же общества таких полномочий в силу норм Закона "Об обществах с ограниченной ответственностью" не имеют.

Статьей 183 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что при отсутствии полномочий действовать от имени другого лица или при превышении таких полномочий сделка считается заключенной от имени и в интересах совершившего ее лица, если только другое лицо (представляемый) впоследствии прямо не одобрит данную сделку.

Вместе с тем, налоговым органом не представлены доказательства прямого одобрения Обществом в лице исполнительного органа (Генерального директора Лебедева А.Л.) данного соглашения, в связи с чем, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что договор N EH/PER/AWAB от 27.01.2006 г.. заключен в интересах исключительно физических лиц Кириллова С.С. и Лебедева Л.И., совершивших указанную сделку.

В Приложении N 1 от 02.02.2006 г.. к контракту N EH/PER/AWAB от 27.01.2006 г.. указано, что "ЕН в течение 2006 года переводит компании AW AB сумму 400.000 долларов США, что является вознаграждением менеджмента господ Лебедева Л. и Кириллова С.".

Данное обстоятельство подтверждает также и имеющееся в материалах выездной налоговой проверки письмо компании ERVIK HAVFISKE AS, согласно которому подтверждается, что все платежи по договору N EH/PER/AWAB от 27.01.2006 г.. "являются вознаграждением за управление, выплачиваемым лично г-ну С. Кириллову и Л. Лебедеву".(том 3, л.д. 64).

Согласно пункту 2 статьи 3 Федерального закона от 08.02.1998 г.. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" общество не отвечает по обязательствам своих участников.

Таким образом, выводы налогового органа о переводе Обществом денежных средств через своего агента ERVIK HAVFISKE AS и шведскую компанию ATLANTIC WATERS AB для последующего их обращения в пользу учредителей ООО "НПК Персей" Лебедева Л.И. и Кириллова С.С. в целях их обналичивания последними, не соответствуют действительности и противоречат материалам дела.

Договор N EH/PER/AWAB от 04.12.2006 г.. (том 3, л.д. 65-66) также не подписан со стороны компании ERVIK HAVFISKE AS, а со стороны ООО "НПК Персей" подписан неуполномоченными на то лицами - Лебедевым Л.И. и Кирилловым С.С.

Ссылка налогового органа на "протокол" собрания участников, состоявшегося в Копенгагене 08.01.2009 г.., который, по мнению Инспекции, подтверждает полномочия Кириллова действовать от имени Общества, отклоняется апелляционным судом по следующим основаниям.

Из содержания указанного документа не возможно достоверно установить его наименование, действительно ли это был протокол какого-либо собрания с указанием на конкретных участников и какие обсуждались вопросы, а также, кому он адресован и кем подписан.

Указанный документ датирован 2009 годом, в то время как проверяемым периодом являлся 2006-2008гг., в связи с чем, является не относимым доказательством и не может приниматься во внимание.

Кроме того, возможность участия Кириллова С.С. на указанном собрании от имени Общества не означает наличие у него полномочий на подписание ранее указанных сделок, по которым платежи перечислялись в пользу физических лиц, и не подтверждает факт их совершения от имени и в интересах ООО "НПК Персей".

Из документа под названием "Договор об услугах, предоставляемых плательщику и получателю платежа в связи с ведением деятельности. Часть Е договора о счете" и документ под названием "Бланк регистрации Клиента не следует, что ООО "НПК Персей" открыло счет в норвежском банке путем заключения соответствующего договора либо же уполномочило третье лицо на заключение договора от своего имени.

Для открытия счета в любом банке необходимо обязательное заключение соответствующего договора в письменной форме и представление в банк соответствующих документов.

Инспекцией не представлено доказательств того, что ООО "НПК Персей" заключало договор на открытие счета в норвежском банке Sparebanken Mшre Alesund и представляло в указанный банк необходимые для этого документы, а также уполномочивало кого-либо на совершение данных действий.

В соответствии со статьей 53 ГК РФ юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и

учредительными документами.

Таким образом, ООО "НПК Персей" в силу норм действующего законодательства действует исключительно в лице Генерального директора А.Л. Лебедева, в связи с чем, не могло действовать "в лице компании Ervik Havfiske AS". Доверенности на компанию ERVIK HAVFISKE AS для открытия счета Общество в лице Генерального директора также не оформляло.

Как установлено из писем норвежского банка Sparebanken Mшre от 13.10.2010 г.. и от 01.12.2010 г.. (том 3, л.д. 74-76) следует, что "счет N 39103247229 открыт норвежской компанией "ЭРВИК ХАВФИСКЕ АС"/ ERVIK HAVFISKE AS согласно норвежскому законодательству. "ЭРВИК ХАВФИСКЕ АС"/ ERVIK HAVFISKE AS является единственным держателем счета.

При этом в письме от 01.12.2010 г.. банк Sparebanken Mшre подтвердил, что "ЭРВИК ХАВФИСКЕ АС"/ ERVIK HAVFISKE AS не предоставлял в банк никакой доверенности или ходатайства со стороны ООО НПК Персей", Маклакова 2, 183071, Мурманск, Россия, осуществлять операции по счету номер 39103247229".

Из представленных "Договора об услугах предоставления плательщику и получателю платежа в связи с ведением деятельности. Часть Е договора о счете" и "Бланка регистрации Клиента" не следует, что ООО "НКП Персей" давало какие-либо поручения на открытие данного счета. Указания на необходимость открытия счета от имени Общества указанные документы не содержат. В свою очередь, агент, действуя от имени и за счет принципала не вправе отступать от указаний последнего.

Как следует из материалов дела, Обществом в 2006-2008 годах осуществлялись поставки рыбопродукции в адрес: ERVIK SJШFISK INVEST AS в рамках дополнения от 15.05.2000 г.. к Агентскому соглашению от 11.11.1999 г.. на условиях, устанавливаемых соглашением сторон в актах приема-передачи рыбопродукции; -ERVIK HAVFISKE AS в рамках договора поставки рыбопродукции от 10.07.2007 г..

Всего в проверяемом периоде было отгружено рыбопродукции в количестве 2 657 863.60 кг на 59 549 329.13 NOK (256 764 536.57 руб.).

Обществом отражена выручка от реализации рыбопродукции в количестве 2 657 863.60 кг на 59 549 329.13 NOK (256 764 536.57 руб.).

Компания ERVIK HAVFISKE AS в отношениях по приобретению рыбопродукции являлась покупателем товара, а не агентом, осуществляющим поиск норвежских покупателей.

Приобретение рыбопродукции осуществлялось на основании заключенного 10.07.2007 г.. договора поставки рыбопродукции, согласно которому Продавец (ООО "НПК Персей") обязуется передать в собственность Покупателю (компания ERVIK HAVFISKE AS) мороженую рыбопродукцию, а Покупатель обязуется принять и оплатить рыбопродукцию (пункт 1.1 Договору).

Цена рыбопродукции устанавливается перед каждой поставкой рыбопродукции в Приложении к настоящему контракту - протоколе согласования цен (пункт 4.1 Договора).

Рыбопродукция переходит в собственность Покупателя с момента подписания акта приема-передачи рыбопродукции (пункт 7.3 Договора).

Передача рыбопродукции Покупателя оформлялась в соответствии с условиями контракта, а именно: на каждую партию выписывались фактуры-инвойсы и акты, а переход права собственности с указанием покупной цены отражался в двусторонних актах приемки-передачи рыбопродукции и согласования цены. При этом каких-либо взаимных претензий стороны по отношению друг к другу ни по количеству, ни по ассортименту не имели.

Таким образом, данный договор исполнен сторонами надлежащим образом, правовые последствия по данному договору считаются наступившими, в связи с чем, выводы налогового органа о фиктивности реализации рыбопродукции в адрес ERVIK HAVFISKE AS, являются необоснованными и не соответствуют действительности.

Из агентского соглашения, заключенного между ООО "НПК Персей" и ERVIK HAVFISKE AS, следует, что предметом данного соглашения являлось обеспечение эффективной эксплуатации, рыболовства и экономической активности ярусного морозильного судна "ВЕСТ ФРИЗЕР". При этом в обязанности компании ERVIK HAVFISKE AS как агента входила не приемка рыбопродукции, а обеспечение Судна всеми необходимыми материалами и техническим снабжением (топливо и смазочные масла, пищевые продукты, припасы, запасные части, промвооружение и т.д.); организация технических осмотров Судна; организация и контроль любого технического междурейсового обслуживания и ремонта Судна в любом порту; организация загрузки и разгрузки Судна; организация хранения выгруженной с Судна рыбопродукции на морозильном складе; обеспечение навигационной поддержки Судна, осуществление надзора за связью судна с берегом и т.д.

В соответствии со статьей 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Согласно пункту 1 статьи 508 ГК РФ при этом в случае, когда сторонами предусмотрена поставка товаров в течение срока действия договора поставки отдельными партиями и сроки поставки отдельных партий (периоды поставки) в нем не определены, то товары должны поставляться равномерными партиями помесячно, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов, существа обязательства или обычаев делового оборота.

Покупатель оплачивает поставляемые товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки. Если соглашением сторон порядок и форма расчетов не определены, то расчеты осуществляются платежными поручениями (пункт 1 статьи 516 ГК РФ).

Вместе с тем, ООО "НПК Персей" не заключало никаких договоров поставки с иными норвежскими покупателями, не выставляло в их адрес счета (инвойсы) на оплату и не получало от них выручку на свои расчетные счета, открытые в кредитных учреждениях.

В соответствии со ст. 65 АПК РФ налоговым органом не представлено каких-либо доказательств возникновения правоотношений из договора поставки между ООО "НПК Персей" и иностранными покупателями, а также доказательств согласования всех существенных условий договора поставки (условия о товаре, его количестве и сроках поставки товара).

Инспекцией не представлено доказательств того, что ООО "НПК Персей" выставляло иностранным покупателям счета на оплату рыбопродукции и получало от них выручку на свои расчетные счета в кредитных учреждениях на территории РФ (за пределами территории РФ счета отсутствуют), а равно давало какие-либо финансовые распоряжения о денежных переводах другим лицам.

Доводы налогового органа о том, что представленные налоговыми органами Норвегии и Швеции платежные документы свидетельствуют о перечислении компанией ERVIK HAVFISKE AS по поручению ООО "НПК Персей" денежных средств в адрес компании ATLANTIC WATERS AB, не соответствуют обстоятельствам дела и противоречат материалам дела.

Довод налогового органа о наличии в бухгалтерском учете ООО "НПК Персей" кредиторской задолженности перед компанией ERVIK HAVFISKE AS и "особых порядках расчетов" также отклоняется апелляционным судом, поскольку неисполнение Обществом своих обязательств по расходам на эксплуатацию судов и снабжение судов не может свидетельствовать о необоснованности налоговой выгоды.

Из представленного Обществом письма компания ERVIK HAVFISKE AS (том 3, л.д. 72) следует, что "_в течение всего периода сотрудничества с ООО НПК Персей компания Эрвик Хавфиске АС являлась единственным и конечным получателем рыбопродукции, произведенной на борту судов ООО НПК Персей. После приобретения продукции ООО НПК Персей все вышеуказанные рыбопродукты становились собственностью компании Эрвик Хавфиске АС и распределялись по усмотрению компании Эрвик Хавфиске АС без информирования или одобрения со стороны ООО НПК Персей".

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям, установленным статьей 162 АПК РФ, и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В пункте 3 Постановления N 53 предусмотрено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Пунктом 4 указанного Постановления определено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Согласно пункту 5 Постановления N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в частности, таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В соответствии с пунктом 9 названного Постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Из изложенного, а также из системного анализа норм, установленных главой 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, следует, что обязанность доказывания обстоятельств, порождающих сомнения в добросовестности налогоплательщика, лежит на налоговом органе.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что доводы Инспекции об умышленном сокрытии выручки от реализации рыбопродукции в сумме 13 367 256.80 руб. путем применения "схемы" уклонения от налогообложения противоречат обстоятельствам дела и не подтверждаются материалами налоговой проверки, в связи с чем решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль, начисления пеней, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи122 НК РФ должно быть признано недействительным.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция привлекла Общество к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, и предложила удержать и перечислить НДФЛ вследствие того, что Общество при определении налоговой базы по НДФЛ Лебедева Л.И. и Кириллова С.С. за 2006-2008 г.г. не отразило доходы, полученными этими физическими лицами за пределами Российской Федерации, не исчислило и не удержало НДФЛ в сумме 2 711 122 руб., а также не исполнило обязанности налогового агента в результате не удержания и не перечисления в бюджет НДФЛ с выплат в пользу физических лиц - капитанов судов в сумме 1 566 224 руб.

В силу ст. 209, 210 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиком. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

В соответствии со ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

В силу ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 названной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ. Исчисление сумм и уплата налога в соответствии со ст. 226 НК РФ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент.

Из анализа действующего законодательства о налогах и сборах следует, что если источником выплаты дохода является иностранная организация, то обязанность по исчислению и уплате налога на доходы физических лиц с таких доходов возложена на налогоплательщика в соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 228 НК РФ.

Из материалов выездной налоговой проверки следует, что денежные средства выплачивались Лебедеву Л.И. и Кириллову С.С. со счетов шведской компании ATLANTIK WATERS AB.

Согласно Приложению N 1 от 02.02.2006 к контракту N EH/PER/AWAB от 27.01.2006 денежные средства, перечисляемые компанией ATLANTIK WATERS AB, являлись вознаграждением Лебедева Л. и Кириллова С.

Из представленного в деле письма компании ERVIK HAVFISKE AS следует, что все платежи по договору N EH/PER/AWAB от 27.01.2006 являются вознаграждением за управление, выплачиваемым лично С.Кириллову и Л. Лебедеву. Это вознаграждение выплачивается в качестве благодарности за их консультации и эффективное сотрудничество с ERVIK HAVFISKE AS и не связано с какими-либо поставками рыбы, полученными от ООО "НПК Персей".

Из платежных документов следует, что отправителем денежных средств являлась компания ERVIK HAVFISKE AS, получателем денежных средств -компания ATLANTIK WATERS AB.

Согласно выпискам банка Skanes Provinsbank Helsinborg Лебедев Л.И. и Кириллов С.С. получили денежные средства от иностранной организации.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что Общество не является источником выплат денежных средств Лебедеву Л.И. и Кириллову С.С., в связи с чем как налоговый агент не должен был исчислить и перечислить налог на доходы физических лиц.

Кроме того, судами установлено и не оспаривается налоговым органом, что на день рассмотрения дела в суде Лебедевым Л.И. и Кирилловым С.С. представлены декларации по НДФЛ, уплачены налог на доходы физических лиц, пени и штрафы.

ООО "НПК Персей" не является источником выплат денежных средств в сумме 1 566 224 руб., полученных капитанами судов за пределами Российской Федерации.

Поскольку денежные средства в пользу физических лиц не производились ни с расчетного счета Общества, ни из кассы предприятия, Общество в силу статьи 226 НК РФ не может быть признано налоговым агентом.

В силу пункта 44 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 г.. N 5 правонарушение, предусмотренное ст. 123 НК РФ может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств.

Исчисленная сумма НДФЛ может быть удержана только за счет других, денежных, доходов, выплачиваемых налоговым агентом физическому лицу. При этом следует отметить, что налоговый агент должен иметь реальную возможность удержать налог, т.е. располагать теми денежными средствами, которые нужно выплатить физическому лицу. Если такие выплаты не производятся, то удержать исчисленный НДФЛ не представляется возможным.

Следовательно, начисление соответствующих пеней за не удержание НДФЛ и привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ является незаконным.

Как установлено из материалов дела, по счету-фактуре N 33488 от 29.01.2007 г.. (том 7 л.д. 1, 4) в налоговую базу по НДФЛ включены выплаты в сумме 2 000.00 NOK (назначение платежа - персональная премия капитану) и в сумме 730 078.50 NOK (назначение - з/плата экипажу за рейс 6-06).

Однако налоговым органом не представлено доказательств, что указанные выплаты произведены по поручению ООО "НПК Персей". Из платежных квитанций также не следует, что выплаты произведены денежными средствами ООО "НПК Персей". Следовательно, в отношении указанных выплат ООО "НПК Персей" не являлся налоговым агентом.

Аналогичная ситуация по другим счетам- -фактурам выплаты по которым осуществляли иностранные юридические лица.

В отношении выплат наличными Александру Кухтину и Василию Матвееву через иностранный банк SparebankenVest, налоговвм органом не представлены доказательства, что именно ООО "НПК Персей" давало указания по выплате денежных средств в пользу данных лиц.

Кроме того, Кухтин А.О. вообще не состоял в трудовых отношениях, что подтверждается протоколом допроса самого Кухтина (том 3 л.д. 110), в связи с чем, у Общества отсутствовали основания для произведения в его пользу каких-либо выплат.

Матвеев В.Д. на основании приказа N 88-лс от 20.08.2007 г.. находился в отпуске без сохранения заработной платы с 21.08.2007 г.. до 29.06.2008 г.. и был направлен на судно М-0273 "Вест Фризер" согласно приказу от 27.06.2008 г.. N 54-лс (том 8 л.д. 63, 65), в связи с чем, ООО "НПК Персей" также не могло производить Матвееву каких-либо выплат.

В материалы дела представлена судовая роль, из которой следует, что В.Д. Матвеев и А.О. Кухтин 27.09.2007 г.. направлялись на судно в составе ООО "ТРАСТ Шиппинг", а не от ООО "НПК Персей" (том 8 л.д. 64), что также свидетельствует об отсутствии оснований для выплат Обществом в пользу указанных физических лиц.

При таких обстоятельствах решение Инспекции в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, начисления пеней и предложения удержать и перечислить НДФЛ, правомерно признано судом первой инстанции недействительным.

В ходе выездной налоговой проверки установлено завышение в 2006 году расходов, связанных с производством и реализацией, на сумму материальных затрат, приходящихся на остаток готовой продукции, в размере 1 860 412 руб. 05 коп.

По данному эпизоду суд первой инстанции пришел к выводу, что решение Инспекции в этой части является законным и обоснованным, т.к. ООО "НПК Персей" неправомерно отнесло к прямым расходам на конец 2006 г. только суммы затрат, приходящиеся на остатки готовой продукции на оплату труда, ЕСН и амортизацию, и не включило сумму материальных затрат, предусмотренных учетной политикой, а именно: затраты на приобретение топлива, тары, промвооружения и других материальных расходов.

Апелляционный суд, считает данный вывод ошибочным по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252).

Пунктом 1 статьи 318 НК РФ предусмотрено, что для целей настоящей главы расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные расходы.

В соответствии со статьей 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений настоящей статьи.

Для целей настоящей главы расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на: прямые; косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности: материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

При этом согласно пункту 2 статьи 318 НК РФ прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.

Из приведенных норм действующего законодательства следует, что к рекомендованным статьей 318 НК РФ прямым расходам из состава материальных расходов отнесены лишь те расходы, которые предусмотрены подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ.

Все прочие материальные расходы, перечисленные в иных подпунктах (кроме подпункта 1 и 4) пункта 1 данной статьи, в том числе упаковка и иная подготовка произведенных и (или) реализуемых товаров, включая предпродажную подготовку, а также топливо, ТМЦ (подпункты 2, 3 и 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ).

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Согласно статье 319 НК РФ под незавершенным производством (далее -НЗП) в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

Пунктом 3.2.2 Учетной политики предприятия на 2006 год установлено, что к прямым расходам при изготовлении продукции относятся: материальные (сырье и комплектующие) связанные с производством продукции; заработная плата плавсостава, в том числе единый социальный налог и расходы, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные.

В соответствии с пунктом 1 статьи 254 НК РФ во взаимосвязи с пунктом 1 статьи 318 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся следующие затраты налогоплательщика: на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг (подпункт 1 пункта 1 статьи 254 НК РФ); на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика (подпункт 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ).

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО "НПК Персей" отнесло к прямым расходам на конец 2006 г. только суммы затрат, приходящиеся на остатки готовой продукции на оплату труда, ЕСН и амортизацию, и не включило сумму материальных затрат, предусмотренных учетной политикой Общества, а именно: затраты на приобретение топлива, тары, промвооружения и других материальных расходов.

При составлении учетной политики Общество установило, что сырье как основа для рыбодобывающей компании означает покупную рыбу-сырец для дальнейшей обработки, а комплектующие и полуфабрикаты будут предназначены соответственно для монтажа и дополнительной обработки.

Довод налогового органа о том, что для Общества как организации, осуществляющей производство рыбопродукции, материальным расходом является стоимость сырья, изготовленного собственными силами, т.е. рыбы-сырца собственного производства отклоняется апелляционным судом.

Как следует из содержания подпункта 1 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам, предусмотренным данным подпунктом, отнесены затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, образующих основу производимых товаров, а не на их производство собственными силами.

Понятие "расходы на приобретение" не идентично понятию "расходы на производство", корреспондируют также и положения подпункта 1 пункта 1 статьи 253 НК РФ, предусматривающие в составе расходов, связанных с производством и реализацией, отдельно друг от друга расходы, связанные с изготовлением (производством), и расходы, связанные приобретением.

Согласно положений статей 254 и 318 НК РФ, затраты на сырье и материалы учитываются в составе прямых затрат, если они используются в производстве товаров и образуют их основу.

Применительно к рыбодобывающей компании сырьем как основой для производства продукции (то есть то, из чего она производится) является рыба-сырец, из которой в дальнейшем производится готовая продукция. Таким образом, расходы на приобретение сырья (уже добытого сторонней организацией рыбы-сырца) будут состоять лишь из стоимости приобретаемого рыбы-сырца.

Расходы, связанные с выловом водных биоресурсов (стоимость топлива, тары, промвооружения, наживки), должны учитываться в себестоимости произведенной продукции, а не в стоимости приобретаемого сырья, т.к. приобретаемое заявителем топливо расходуется не только при проведении работ, входящих в технологический процесс по производству рыбопродукции (промысла и переработке).

Указанное топливо в большей степени обеспечивает движение судна при совершении не только вылова рыбопродукции, но и для переходов из районов промысла, транспортировки уловов, а также обеспечивает выработку и поддержание электроэнергии для обеспечения работы судовой навигации и судовых приборов, освещения на судне, обеспечивает судно отоплением, энергетическими ресурсами для работы морозильной установки и промыслового оборудования и т.д.

Таким образом топливо, по сути, является материалом, используемым в первую очередь именно для эксплуатации судна как транспортного средства, обеспечивая его работу как в движении ("на ходу"), так и при стоянке на ремонте, на рейде в порту и т.д., и потребляемым судном постоянно в процессе работы его двигателя.

С учетом изложенного, топливо не является ни сырьем, из которого производится рыбная продукция, ни материалом, образующим основу вырабатываемой продукции, в связи с чем, затраты на его приобретение, по сути являющиеся сопутствующими производству продукции, правомерно отнесены к косвенным расходам, что полностью соответствует требованиям под/п. 5 п. 1 ст. 254, под/п. 2 п. 1 ст. 318 НК РФ.

Вывод суда первой инстанции, что и упаковка производимой продукции включается в производственный цикл и является его неотъемлемой частью, поэтому затраты налогоплательщика на упаковочный материал также должны быть отнесены к прямым расходам является ошибочным.

Законодатель определяет термин "упаковка" как средство или комплекс средств, обеспечивающих защиту продукции от повреждения и потерь, от воздействия окружающей среды и загрязнений в процессе транспортировки, хранения и реализации; "упаковывание" как подготовку продукции к транспортировке, хранению, реализации и потреблению (ГОСТ 17527-2003 "Упаковка. Термины и определения", введенный постановлением Госстандарта России от 09.03.2004 г.. N 85-cm).

При этом под упаковыванием понимается процесс подготовки продукции к транспортированию, хранению, реализации и потреблению с применением упаковки (ГОСТ 16299-78). То есть упаковка осуществляется в отношении уже готовой продукции, в связи с чем, вывод суда первой инстанции о том, что данный материал используется в производстве рыбопродукции и является необходимым ее компонентом, не основан на законе и не соответствует действительности.

Кроме того, упаковка готовой продукции, как правило, осуществляется в соответствии с требованиями заказчика, так как ее основное назначение - обеспечить защиту готовой продукции от повреждений или потерь при ее транспортировке и продаже конечному потребителю. Упаковка и предпродажная подготовка произведенной рыбопродукции, то есть ее упаковка в коробки, происходит уже по окончании производства готовой продукции.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 481 Гражданского кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено договором купли-продажи и не вытекает из существа обязательства, продавец обязан передать покупателю товар в таре и (или) упаковке, за исключением товара, который по своему характеру не требует затаривания и (или) упаковки.

Если договором купли-продажи не определены требования к таре и упаковке, то товар должен быть затарен и (или) упакован обычным для такого товара способом, а при отсутствии такового способом, обеспечивающим сохранность товаров такого рода при обычных условиях хранения и транспортирования.

Как установлено из материалов дела, вся рыбопродукция учитывается Обществом в тоннах, по весу "нетто", то есть без веса упаковки, так как упаковка не является частью готовой продукции, неотделимой от вложенного в нее товара, а лишь предохраняет ее от повреждений при транспортировке. Реализуется продукция также в тоннах по весу "нетто" (том 3 л.д. 21-30, том 7л.д. 117). Доказательств обратного Инспекцией в материалы дела не представлено.

Таким образом, тара и упаковка, также как и топливо, не является частью производственного процесса по изготовлению продукции и не образует ее основу, в связи с чем, расходы на ее приобретение не могут включаться в состав прямых затрат.

Расходы, учтенные и списанные как в дебет счета 20 "Основное производство", так и иных счетов, напр.: 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", формируют полную производственную себестоимость продукции, работ, услуг. То есть в себестоимость выпускаемой продукции по бухгалтерскому учету будут включены все расходы по ее изготовлению - и прямые, и косвенные.

В налоговом учете, согласно подпунктам 2, 3 и 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ, расходы на упаковку и иную предпродажную подготовку товара, а также инструменты и топливо относятся к материальным расходам. Такие материальные расходы в целях налогообложения прибыли являются косвенными и в полном объеме учитываются в текущем налоговом периоде.

Аналогичная позиция изложена в Постановлении ФАС СЗО от 20.06.2011 г.. N А56-46595/2010.

Кроме того, статьей 318 НК РФ предусмотрено отнесение к прямым затратам только материальных расходов, определяемых в соответствии с под/п. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ. То есть, в составе прямых затрат могут быть включены не все материальные расходы, а лишь те, которые предусмотрены в двух указанных подпунктах.

Затраты на приобретение топлива, тары, промвооружения и наживки указаны в других подпунктах пункта 1 статьи 254 НК РФ, а именно: затраты на приобретение тары перечислены в подпункте 2 пункта 1 статьи 254 НК РФ в перечне расходов на приобретение материалов, используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку); затраты на приобретение промвооружения, наживки и иных материалов, используемых при производстве продукции, перечислены в подпункте 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ в перечне расходов на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом; затраты на приобретение топлива перечислены в подпункте 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ в составе расходов на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий.

Из изложенного следует, что затраты на приобретение тары, наживки, промвооружения, топлива и др., предусмотренные подпунктами 2, 3 и 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ, могут относиться только к косвенным расходам, поскольку изъяты законодателем в статье 318 НК РФ из закрытого перечня прямых расходов.

При таких обстоятельствах требования Общества о признании решения налогового органа недействительным, по данному эпизоду подлежит удовлетворению, а судебный акт в указанной части отмене.

Согласно статьям 45, 69 НК РФ основанием для направления налогоплательщику требования об уплате налога является неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога, наличие недоимки по данному налогу.

Учитывая, что оспариваемые Обществом требования N 2079, 2081 от 21.02.2011 об уплате налогов, пеней и налоговых санкций выставлены Инспекцией на основании решения Инспекции от 08.12.2010 N18613, вынесенного с нарушением норм Налогового кодекса Российской Федерации, данные требования также следует признать недействительными в оспариваемой части.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 22.11.2011 по делу N А42-1207/2011 отменить в части отказа в удовлетворении требований.

Признать недействительными решение Инспекции ФНС России по г. Мурманску от 08.12.2010 N 18613, требования N 2079, 2081 от 21.02.2011 в части доначисления налога на прибыль, пени и налоговых санкций по эпизоду, связанному с исключением из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль прямых затрат в сумме 1860 412,05 рублей, приходящихся на нереализованную продукцию.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с Инспекции ФНС России по г. Мурманску в пользу ООО "НПК Персей" (ОГРН N 1025100857803, место нахождения: г. Мурманск, ул. Маклакова, 2) расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в апелляционном суде в размере 1000 рублей.

Председательствующий

М.В. Будылева

Судьи

О.В. Горбачева В.А. Семиглазов