Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 марта 2012 г. N 15АП-15184/11

город Ростов-на-Дону

26 марта 2012 г.

дело N А53-4104/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 23 марта 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 26 марта 2012 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Винокур И.Г.

судей А.Н. Герасименко, Н.В. Шимбаревой

при ведении протокола судебного заседания Хашукаевой А.Л,

при участии:

от ОАО "Передвижная механизированная колонна N 6": представитель не явился, извещен надлежащим образом

от налоговой инспекции: Поцелуйко К.В., представитель по доверенности от 13.01.2012; Харенко Г.В., представитель по доверенности от 01.02.2012; Евтушенко Т.С., представитель по доверенности от 01.02.2012

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу конкурсного управляющего ОАО "Передвижная механизированная колонна N 6" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 23.11.2011 по делу N А53-4104/2010 по заявлению конкурсного управляющего ОАО "Передвижная механизированная колонна N6" Кузнецова Д.Ю. к заинтересованному лицу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N11 по Ростовской области о признании недействительным решения в части принятое в составе судьи Сулименко Н.В.

УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Передвижная механизированная колонна N 6" обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 11 по Ростовской области N 346 от 23.11.2009 в части начисления налога на прибыль за 2007 год в сумме 739 336 руб., за 2008 года в сумме 7 060 495 руб.; налога на добавленную стоимость за 2006 год - в сумме 68 766,10 руб., за 2007 год -544 068 руб., за 2008 год - 1 273 371 руб.; единого социального налога за 2008 год - в сумме 136 365 руб., НДФЛ за 2008 год в сумме 540 316,20 руб. и соответствующих санкций.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 25.10.2010 в удовлетворении заявленного требования обществу отказано. Судебный акт мотивирован тем, что оспариваемое решение принято с соблюдением требований статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Постановлением апелляционной инстанции от 11.01.2011 решение суда от 25.10.2010 отменено, заявленное требование общества удовлетворено. Судебный акт в спорной части мотивирован следующим. Налоговый орган не представил доказательства невыполнения обществом предусмотренных работ в полном объеме в рамках исполнения контрактов в 2008 году, налогоплательщик не вправе относить затраты по данным объектам на расходы будущих периодов. Доказательная база инспекции по данному эпизоду строится на предположениях налогового органа, основанных на не представлении налогоплательщиком достаточных доказательств выполнения и приемки выполненных работ в течение 2008 года.

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 25.04.2011 решение Арбитражного суда Ростовской области от 25.10.2010 и постановление Пятнадцатого апелляционного арбитражного суда от 11.01.2011 отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

Суд кассационной инстанции указал, что вывод суда апелляционной инстанции о том, что объем выполненных работ в течение 2008 года может быть достоверно проверен лишь материалами встречной проверки государственного заказчика в лице Комитета по охране окружающей среды и природных ресурсов администрации Ростовской области, сделан без учета положений части 5 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, закрепляющих правило, согласно которому никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Применяя статью 319 Налогового кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не учел положение части 6 пункта 1 данной статьи, в соответствии которым при окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных данной статьей. Таким образом, вывод суда апелляционной инстанции о том, что инспекция не доказала обоснованность доначисления сумм по данному эпизоду является недостаточно обоснованным. Налогоплательщик, избравший порядок определения расходов по методу начисления, обязан документально подтвердить соответствующими первичными документами не только обоснованность и производственную направленность затрат, но и период их возникновения. Исследование и оценка указанных выше доказательств в соответствии с их содержанием имеет существенное значение для принятия законного и обоснованного судебного акта. При новом рассмотрении суду первой инстанции необходимо дать оценку имеющимся и дополнительно представленным доказательствам в соответствии с содержащимися в них сведениями, как в отдельности, так и в совокупности, с учетом обстоятельств дела, доводов сторон рассмотреть дело по существу с соблюдением норм материального и процессуального права.

Решением суда от 23.11.2011 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 11 по Ростовской области N 346 от 23.11.2009 в части доначисления налога на прибыль в размере 14 090,4 руб., соответствующей пени и налоговых санкций; в части доначисления налога на прибыль в размере 5 301 руб., соответствующей пени и налоговых санкций, в части доначисления НДС в размере 719 666,2 руб., соответствующей пени и налоговых санкций, в части доначисления ЕСН в размере 136 365 руб., соответствующей пени и налоговых санкций, в части доначисления налога на прибыль и НДС по хозяйственным операциям с ООО "Инвест-Строй" и ООО "Зенит", в части начисления пени по НДФЛ в размере 4 792,48 руб., в части доначисления пени по авансовым платежам по налогу на прибыль в размере 159 263,38 руб. В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Дополнительным решением суда от 09.12.2011 признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 11 по Ростовской области N 346 от 23.11.2009 в части доначисления налога на прибыль в размере 21 909,7 руб., соответствующей пени и налоговых санкций; в части доначисления НДС в размере 16 341,32 руб., соответствующей пени и налоговых санкций, в части доначисления ЕСН в размере 136 365 руб., соответствующей пени и налоговых санкций, в части доначисления пени и налоговых санкций в связи с доначислением НДС в размере 561 243 руб., доначисления НДС в размере 561 243 руб. В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, конкурсный управляющий ОАО "Передвижная механизированная колонна N 6" обжаловал его в суд апелляционной инстанции в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. В апелляционной жалобе конкурсный управляющий просит решение суда от 23.11.2011 изменить в части признания недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления ОАО "ПМК N 6" налога на прибыль за 2008 г. в размере 4 928 169 (с пересчетом пеней и штрафов) по эпизоду завышения налогоплательщиком стоимости затрат, связанных с выполнением работ, предусмотренных государственными контрактами от 16.05.2008 г. N 31 и N 32 и принять по делу новый судебный акт согласно части 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В отзыве на апелляционную жалобу налоговая инспекция просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебном заседании представители налоговой инспекции поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просили решение суда в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу признали в сумме 21030,3 руб.

ОАО "Передвижная механизированная колонна N 6", надлежащим образом извещенное о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, в том числе путем размещения информации на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечило. При таких обстоятельствах судебное заседание проводится в порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

В силу части 6 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 настоящего Кодекса основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

Стороны не заявили возражений против применения части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Ростовской области от 23.11.2011 по делу N А53-4104/2010 проверяются Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией на основании решения начальника Межрайонной ИФНС России N 11 по Ростовской области от 29.04.2009 N 721 проведена выездная налоговая проверка ОАО "ПМК-6" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2006 г.. по 31.12.2008 г..

Решением заместителя начальника Межрайонной ИФНС России N 11 по Ростовской области от 23.06.2009 г.. N 721/1 проведение выездной налоговой проверки ОАО "ПМК-6" было приостановлено с 23.06.2009 г.. в связи с необходимостью истребования документов в порядке статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Решением заместителя начальника Межрайонной ИФНС России N 11 по Ростовской области от 03.08.2009 г.. N 721/1 выездная налоговая проверка ОАО "ПМК-6" возобновлена с 03.08.2009 г..

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки N 260, от 07.10.2009 г.., который был направлен налогоплательщику посредством почтовой связи заказным письмом 14.10.2009 г..

Общество, не согласившись с выводами, изложенными в акте, представило возражения от 16.11.2009 г.. по акту проверки. Налогоплательщик был извещен о том, что рассмотрение материалов проверки и возражений на акт проверки состоится 23 ноября 2009 года, что подтверждается уведомлением от 18.11.2009 г.. N 81.14-05/20170, которое вручено 18.11.2009 г.. работнику общества - главному бухгалтеру Жердевой Н.Г., действующей по доверенности на представление интересов организации без права передоверия от 27.11.2009 г..

23 ноября 2009 года возражения налогоплательщика на акт налоговой проверки рассмотрены инспекцией, о чем составлен протокол от 23.11.2009 г..

Из протокола от 23 ноября 2009 года следует, представитель общества не участвовал при рассмотрении материалов проверки и возражений на акт проверки.

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки начальником Межрайонной ИФНС России N 11 по Ростовской области принято решение N 346 от 23.11.2009 г.. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Из материалов дела следует, ОАО "ПМК-6" в порядке статьи 138 Налогового кодекса Российской Федерации обжаловало решение N 346 от 23.11.2009 г.. в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Ростовской области от 24.02.2010 N 15-14/703 обжалуемое решение Межрайонной ИФНС России N 11 по Ростовской области N 346 от 23.12.2009 оставлено без изменения, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения утверждено и вступило в силу с момента утверждения.

Реализуя право на судебную защиту, ОАО "ПМК-6" обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 11 по Ростовской области N 346 от 23.12.2009 в части.

Принимая решение в части отказа в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций за 2008 год в размере 7 055 193,30 руб., суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг). расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Согласно части 6 пункта 1 статьи 319 Налогового кодекса Российской Федерации при окончании налогового периода сумма остатков незавершенного производства на конец налогового периода включается в состав прямых расходов следующего налогового периода в порядке и на условиях, предусмотренных данной статьей.

Налогоплательщик, избравший порядок определения расходов по методу начисления, обязан документально подтвердить соответствующими первичными документами не только обоснованность и производственную направленность затрат, но и период их возникновения.

В соответствии с решением Межрайонной ИФНС России N 11 по Ростовской области от 23.11.2009 N 346 обществу доначислен налог на прибыль за 2008 год в размере 7 055 193,30 руб. по эпизоду завышения налогоплательщиком стоимости затрат, связанных с выполнением работ, предусмотренных государственными контрактами от 16. 05.2008 N 31 и 32.

Из представленных в материалы дела контрактов, заключенных между обществом и Комитетом по охране окружающей среды и природных ресурсов администрации Ростовской области, следует, что общество обязуется выполнить по заданию государственного заказчика работы по следующим объектам: "Расчистка старого русла р. Дон (старицы) в районе ст. Старочеркасской" и "Расчистка русла р. Дон (старицы) в Константиновском районе Ростовской области". Цена контрактов разбита на 2008 и 2009 годы.

Согласно объяснениям руководителя общества, полученным в ходе налоговой проверки, работы по контрактам в полном объеме выполнены в 2008 году. Затраты, понесенные обществом при выполнении работ по условиям контрактов, списаны налогоплательщиком в полном объеме в 2008 году на расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации.

Инспекция, принимая спорное решение, мотивировала его в данной части тем, что налогоплательщик завысил стоимость затрат по заключенным контрактам. Согласно учетной политике общества учет доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль определяется по методу начисления. В соответствии с контрактами, их стоимость и график выполнения работ разбиты на 2008 и 2009 годы. Общество, ссылаясь на выполнение работ в полном объеме в 2008 году, не предоставило в подтверждение своего довода подписанные заказчиком акты выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ.

Из материалов дела следует, что налоговый орган исключил из состава затрат заявленные обществом расходы на объем работ, выполнение которых не подтверждено ни актами выполненных работ, подписанными заказчиком, ни иными доказательствами. При этом в совокупности с указанными обстоятельствами условиями договора с заказчиком предусмотрена поэтапная сдача работ.

Судебной коллегией установлено, что ОАО "Передвижная механизированная колонна N 6" обжалует решение Арбитражного суда Ростовской области от 23.11.2011 в части отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 11 по Ростовской области от 23.11.2009 N 346 в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 4 928 169 руб.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель налоговой инспекции пояснил, что спорная сумма налога доначислена заявителю в связи с непринятием затрат по выполнению работ в соответствии с контрактами, заключенными с Комитетом по охране окружающей среды и природных ресурсов Администрации Ростовской области (N 31 и N 32 от 16.05.2008 г.).

Судебной коллегией по данному эпизоду установлено следующее.

В ходе проверки заявитель представил в налоговую инспекцию государственный контракт N 31 от 16.05.2008 г.., заключенный с Комитетом по охране окружающей среды и природных ресурсов Администрации Ростовской области (Государственный заказчик), согласно которому ОАО "ПМК-6" (подрядчик) обязуется выполнить по заданию Государственного заказчика работы по объекту "Расчистка старого русла р. Дон (старицы) в районе ст. Старочеркасской". Согласно п. 2.1. контракта затраты подрядчика на выполнение работ составляют 30952679 руб. с учетом НДС. Цена контракта на 2008 г.. -11000000,0 руб., в том числе затраты подрядчика на выполнение работ - 10821935 руб. с учетом НДС-18%, цена контракта на 2009 г.. - 20461978 руб., в том числе затраты подрядчика на выполнение работ - 20130744 руб. с учетом НДС-18%. В соответствии с п. 2.2 цена контракта, определенная п. 2.1., является окончательной и изменению не подлежит, за исключением случаев, предусмотренных п.п.5.5.3 настоящего контракта. В соответствии с п. п.5.1.7. контракта в случае возникновения работ, не предусмотренных проектом и условиями конкурса, подрядчик обязан уведомить заказчика о возможном увеличении стоимости работ. Оплата дополнительных работ производится после представления подписанного всеми сторонами, а также проектной организацией, акта о необходимости проведения данных работ в пределах лимитов бюджетных обязательств, предусмотренных на данный объект.

В соответствии с п. п.5.5.3 контракта в случае возникновения в ходе производства работ дополнительных работ, предусмотренных контрактом, но связанных с выполняемыми работами, в одностороннем порядке изменить цену контракта пропорционально объему дополнительных работ, но не более чем на десять процентов такой цены в пределах средств, предусмотренных на финансирование объекта в областном бюджете. В соответствии с п. 3.3., 3.5 контракта расчет с подрядчиком за выполненные работы осуществляется государственным заказчиком ежемесячно на основании справки о стоимости выполненных работ формы N КС-3 после подписания заказчиком и подрядчиком актов формы N КС-2. Подрядчик обязан вместе со справкой с стоимости выполненных работ за отчетный период представить заказчику набор работ и их стоимость в соответствии с графиком производства работ на следующий месяц.

Согласно представленных в ходе проверки первичных документов установлено, что бухгалтерский учет хозяйственных операций СМР велся пообъектно.

В ходе выездной налоговой проверки налогоплательщиком представлен анализ счета 20 по субконто "затраты на производство" за 2008 г.., в котором по коду объекта 2-09 "расчистка русла р. Дон (старицы) в районе ст. Старочеркасской" отражены расходы в размере 21828133 руб., в том числе Дт 20 Кт- 60 в размере 21689009,0 руб., Дт 20 Кт- 10 в размере 2676,9 руб. (участок Гамзаева), Дт 20 Кт- 10 в размере 3935,4 руб. (участок Фолынскова), Дт 20 Кт- 26 в размере 129889,5 руб. (участок Гамзаева), Дт 20 Кт 26 в размере 2622,2 руб. (участок Фолынскова).

Сумма прямых расходов составила 21695621 руб.

Сумма косвенных расходов составила 132512 руб.

Согласно анализу счета 20 по субконто "затраты на производство" за 2008 г.., сформированного 02.06.2009 г.., в котором указано, что затраты по счету 60, списанному в Дт 20 счета указаны в размере 107950363,38 руб., к анализу счета 20 по субконто "затраты на производство" за 2008 г.. приложен журнал проводок Дт 20 Кт60, в котором по документу "услуги сторонних организаций 00000179" 30.06.2008 г.. списаны расходы на объект 2-09 "расчистка русла р. Дон (старицы) в районе ст. Старочеркасской", выполненные ООО "Инвест-Строй" в размере 4153062,71 руб., по документу "услуги сторонних организаций 00000342" 31.10.2008 г.. списаны расходы на объект 2-09 "расчистка русла р. Дон (старицы) в районе ст. Старочеркасской", выполненные ООО "Инвест-Строй" в размере 7128166,1 руб., по документу "услуги сторонних организаций 00000361" 31.12.2008 г.. списаны расходы на объект 2-09 "расчистка русла р. Дон (старицы) в районе ст. Старочеркасской", выполненные ООО "Инвест-Строй" в размере 7865407,66 руб.

Для проверки подтверждения записей, отраженных в анализе счета 20 по субконто исследован журнал проводок по Дт 20 Кт 60 за 2008 г.. согласно которому установлено, что на объекте "Расчистка старого русла р. Дон (старицы) в районе ст. Старочеркасской" ООО "Инвест Строй" выполнялись работы на сумму 19146636 руб., в том числе:

30.06.2008 г..- 4153062,71 руб. (счет-фактура N 39 от 30.06.2008 г..)

31.10.2008 г.. - 71281566. 1 руб. (счет-фактура N 72 от 30.10.2008 г..)

31.12.2008 г.. - 7865407,66 руб. (счет-фактура N 74 от 31.12.2008 г..)

Первичные документы, подтверждающие выполнение работ были также истребованы в ходе проверки КС-2,КС-3.

В ходе проверки заявителем также был представлен государственный контракт N 32 от 16.05.2008 г.., заключенный с Комитетом по охране окружающей среды и природных ресурсов Администрации Ростовской области (Государственный заказчик), согласно которому ОАО "ПМК-6" (подрядчик) обязуется выполнить по заданию Государственного заказчика работы по объекту "Расчистка старого русла р. Старый Дон в Константиновском районе Ростовской области". Согласно п. 2.1. контракта затраты подрядчика на выполнение работ составляют 30641741 руб. с учетом НДС. Цена контракта на 2008 г.. -11000000,0 руб., в том числе затраты подрядчика на выполнение работ - 10821935 руб. с учетом НДС-18%, Цена контракта на 2009 г.. - 20145922,0 руб., в том числе затраты подрядчика на выполнение работ - 19819806 руб. с учетом НДС-18%. В соответствии с п. 2.2 цена контракта, определенная п. 2.1., является окончательной и изменению не подлежит, за исключением случаев, предусмотренных п.п.5.5.3 настоящего контракта. В соответствии с п. п.5.1.7. контракта в случае возникновения работ, не предусмотренных проектом и условиями конкурса, подрядчик обязан уведомить заказчика о возможном увеличении стоимости работ. Оплата дополнительных работ производится после представления подписанного всеми сторонами, а также проектной организацией, акта о необходимости проведения данных работ в пределах лимитов бюджетных обязательств, предусмотренных на данный объект. В соответствии с п. п.5.5.3 контракта в случае возникновения в ходе производства работ дополнительных работ, предусмотренных контрактом, но связанных с выполняемыми работами, в одностороннем порядке изменить цену контракта пропорционально объему дополнительных работ, но не более чем на десять процентов такой цены в пределах средств, предусмотренных на финансирование объекта в областном бюджете. В соответствии с п. 3.3., 3.5 контракта расчет с подрядчиком за выполненные работы осуществляется государственным заказчиком ежемесячно на основании справки о стоимости выполненных работ формы NКС-3 после подписания заказчиком и подрядчиком актов формы N КС-2. Подрядчик обязан вместе со справкой с стоимости выполненных работ за отчетный период представить заказчику набор работ и их стоимость в соответствии с графиком производства работ на следующий месяц.

В ходе проверки представлен анализ счета 20 по субконто "затраты на производство" за 2008 г.., в котором по коду объекта 17-60 "расчистка русла р. Дон (старицы) в Константиновском районе Ростовской области" отражены расходы в размере 23505959 руб., в том числе Дт 20 Кт- 60 в размере 23441057,6 руб., Дт 20 Кт- 10 в размере 3282,82 руб. (участок Гамзаева), Дт 20 Кт- 10 в размере 1566,64 руб. (участок Калугина), Дт 20 Кт- 26 в размере 1004,91 руб. (участок Гамзаева), Дт 20 Кт 26 в размере 1304,1 руб. (участок Калугина), 20 Кт- 69 в размере 6617,4 руб. (участок Гамзаева), Дт 20 Кт 70 в размере 24600 руб. (участок Гамзаева)

Сумма прямых расходов составила 23503649 руб.

Сумма косвенных расходов составила 2309руб.

Согласно анализа счета 20 по субконто "затраты на производство" за 2008 г.., сформированного 02.06.2009 г.. затраты по счету 60, списанному в Дт 20 счета указаны в размере 107950363,38 руб., к анализу счета 20 по субконто "затраты на производство" за 2008 г.. приложен журнал проводок Дт 20 Кт60, в котором по документу "услуги сторонних организаций 00000198" 31.07.2008 г.. списаны расходы на объект 17-60 "расчистка русла р. Дон (старицы) в Константиновском районе Ростовской области", выполненные ООО "Инвест-Строй" в размере 4907803,39 руб., по документу "услуги сторонних организаций 00000298" 29.08.2008 г.. списаны расходы на объект 17-60 "расчистка русла р. Дон (старицы) в Константиновском районе Ростовской области", выполненные ООО "Инвест-Строй" в размере 8270457,63 руб., по документу "услуги сторонних организаций 00000351" 30.11.2008 г.. списаны расходы на объект 17-60 "расчистка русла р. Дон (старицы) в Константиновском районе Ростовской области", выполненные ООО "Инвест-Строй" в размере 10236271 руб.

Для проверки подтверждения записей, отраженных в анализе счета 20 по субконто в ходе проверки исследован журнал проводок по Дт 20 Кт 60 за 2008 г.. согласно которому установлено, что на объекте "Расчистка старого русла р. Дон (старицы) Константиновском районе Ростовской области" ООО "Инвест Строй" выполнялись работы на сумму 23414532 руб., в том числе

31.07.2008 г..- 4907803 руб. (счет-фактура N 41 от 31.07.2008 г..)

29.08.2008 г.. - 8270457 руб. (счет-фактура N 49 от 29.08.2008 г..)

31.12.2008 г.. - 10236271 руб. (счет-фактура N 59 от 30.09.2008 г..)

Первичные документы, подтверждающие выполнение работ были также истребованы в ходе проверки: КС-2,КС-3

В соответствии со ст. 318 НК РФ в случае, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений настоящей статьи. Для целей гл. 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

В соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.

В соответствии со ст. 319. НК РФ под незавершенным производством в целях главы 25 НК РФ понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В незавершенное производство включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К незавершенному производству относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к незавершенному производству при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков незавершенного производства на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов в незавершенном производстве и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Исходя из вышеизложенного следует, что косвенные расходы налогоплательщик имел право списать в 2008 г.. в полном объеме на расходы текущего налогового периода, то есть в 2008 г.. в размере 134821 руб., в том числе по контракту N 31 от 16.05.2008 г.. в размере 132512 руб., по контракту N 32 от 16.05.2008 г.. в размере 2309 руб.

В связи с тем, что косвенные расходы списываются в полном объеме, сумма прямых расходов распределяется следующим образом:

По объекту: "Расчистка русла р. Дон (старицы) в районе ст. Старочеркасской" в размере 14102153 руб.

Расчет завышенных расходов 2008 г..

30952679-4721595 (НДС) = 26231084 руб. - всего доходы по контракту

9171132 : 26231084 х 100% = 35% - доля принятых заказчиком работ

21695621 х 35% = 7593467 руб. - затраты 2008 г..

21695621 - 7639847 =14102153 руб. сумма завышенных расходов.

Таким образом, в нарушение ст. 272, 316, 319 НК РФ сумма завышенных расходов по контракту N 31 от 16.05.2008 г.. составила 14102153 руб.

По объекту: "Расчистка русла р. Дон (старицы) в Константиновском районе Ростовской области" в размере 15206861 руб.

Расчет завышенных расходов 2008 г..

30641741-4674164 (НДС) = 25967577 руб. - всего доходы по контракту

9171131 : 25967577 х 100% = 35,3% - доля принятых заказчиком работ

23503649 х 35,3 % = 8296788 руб. - затраты 2008 г..

23503649 - 8296788 =15206861 руб. сумма завышенных расходов.

Таким образом, в нарушение ст. 272, 316, 319 НК РФ сумма завышенных расходов по контракту N 32 от 16.05.2008 г.. составила 15206861 руб.

Исходя из вышеизложенного, расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации за 2008 г.. всего завышены налогоплательщиком на сумму 29309014 руб., сумма заниженного налога на прибыль составила 7034163 руб. Сумма доначисленного налога на прибыль подлежит уменьшению на 21030,3 руб.

На основании вышеизложенного налоговый орган признал правомерность требований заявителя в части признания недействительным доначисления налога на прибыль организаций за 2008 год в размере 21 030,3 руб. Судебная коллегия полагает, что в указанной части требования заявителя являются правомерными, следовательно, решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене, а решение Межрайонной ИФНС России N 11 по Ростовской области от 23.11.2009 N 346 - признанию недействительным.

В обоснование доводов о неправомерности доначисления налога на прибыль организаций за 2008 год в остальной (обжалуемой части) общество ссылается на неправильность отражения им в бухгалтерском учете затрат по спорному эпизоду и периодов, в которых данные затраты подлежали принятию, в связи с чем необходимо работы, выполненные ООО "Инвест-Строй" в 2008 г.. распределять пропорционально выручке.

Налоговая инспекция, возражая против доводов заявителя, указала, что при проведении проверки налогоплательщика налоговым органом проверялась правильность ведения бухгалтерского учета и отражения в нем спорных сведений. Нарушений в указанной части установлено не было.

Исследовав довод заявителя о неправильности ведения бухгалтерского учета в части отражения в нем спорных затрат, судебной коллегией установлено следующее.

В соответствии со статьей 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий (статья 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Причины, по которым ОАО "ПМК-6" не заявляло довод о недостоверности бухгалтерского учета по отражению затрат по аренде техники у ООО "Инвест-Строй" по государственным контрактам N 31 и N 32 и не представило подтверждающие доказательства при рассмотрении спора в Арбитражном суде Ростовской области, представитель заявителя не указал.

Согласно статьи 54 Налогового кодекса РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

На основании ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерской отчетности" выявленные ошибки и их последствия подлежат обязательному исправлению (пункт 4). В законе о бухгалтерском учете определено, что исправление ошибки в регистре бухгалтерского учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты исправления. Таким образом, при исправлении соответствующей ошибки необходимо составить документ, в котором поясняется, в связи с какой ситуацией производится исправление, а также делаются необходимые расчеты (как правило, таким документом является бухгалтерская справка).

Бухгалтерская справка об исправлении ошибки в бухгалтерском учете по отражению спорных сумм расходов по аренде строительной техники в рамках исполнения государственных контрактов N 31, 32, и иные подтверждающие документы, заявителем не представлены.

На основании изложенного, судебная коллегия полагает довод ОАО "ПМК-6" о недостоверности бухгалтерского учета по отражению расходов по государственным контрактам N 31 и N 32, несостоятельным. В связи с этим и с учетом положений статьи 54 Налогового кодекса РФ, при исчислении налоговой базы, в том числе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, необходимо основываться на имеющихся данных регистров бухгалтерского учета организации.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что решение Межрайонной ИФНС России N 11 по Ростовской области от 23.11.2009 N 346 в остальной оспоренной части является законным и соответствует статьям 272, 319 Налогового кодекса Российской Федерации.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии с правилами статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче апелляционной жалобы на решение арбитражного суда уплачивается государственная пошлина в размере 50 процентов размера государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче искового заявления неимущественного характера, что составляет для организаций 1000 рублей.

Из материалов дела следует, что заявителем государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы уплачена в размере 2000 рублей.

Излишне уплаченная государственная пошлина подлежит возврату ОАО "Передвижная механизированная колонна N 6" из федерального бюджета на основании статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ростовской области от 23.11.2011 по делу N А53-4104/2010 в обжалуемой части, в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 11 по Ростовской области N 346 от 23.11.2009 г.. в части доначисления налога на прибыль в сумме 21030,3 руб., соответствующие пени и штрафа отменить.

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 11 по Ростовской области N 346 от 23.11.2009 г.. в части доначисления налога на прибыль в сумме 21030,3 руб., соответствующие пени и штрафа, как несоответствующее НК РФ.

В остальной обжалуемой части оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 11 по Ростовской области в пользу ОАО "Передвижная механизированная колонна N6" госпошлину по жалобе в сумме 1000 руб.

Возвратить ОАО "Передвижная механизированная колонна N 6" из федерального бюджета 1000 руб. излишне уплаченной госпошлины.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

И.Г. Винокур

Судьи

А.Н. Герасименко Н.В. Шимбарева