Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 17 апреля 2012 г. N 10АП-1599/12 (ключевые темы: НДФЛ - платежное поручение - исполнение обязанностей - налоговый агент - расчетный счет)

Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 17 апреля 2012 г. N 10АП-1599/12

г. Москва

17 апреля 2012 г.

Дело N А41-29929/11

Резолютивная часть постановления объявлена 10 апреля 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 апреля 2012 года.

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кручининой Н.А.,

судей Александрова Д.Д., Шевченко Е.Е.,

при ведении протокола судебного заседания: Светловой Е.С.,

при участии в заседании:

от заявителя (ФГУП "НПЦ газотурбостроения "Салют", ИНН: 7719030663, ОГРН: 1027739156917) - Сунин А.С., представитель по доверенности N 49/33/167 от 12.04.2011,

от заинтересованного лица (ИФНС России по г. Воскресенску Московской области) - Вавилова О.В., представитель по доверенности N 02-22/0003 от 10.01.2012,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России по г. Воскресенску Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 23.12.2011 по делу N А41-29929/11,

принятое судьей Востоковой Е.А.,

по заявлению ФГУП "НПЦ газотурбостроения "Салют" к ИФНС России по г. Воскресенску Московской области о признании обязанности по уплате НДФЛ в сумме 2 236 929 руб., перечисленных платежным поручением N 1136 от 25.11.2010, обязании зачесть платеж на указанную сумму,

УСТАНОВИЛ:

Федеральное государственное унитарное предприятие "научно-производственный центр газотурбостроения "Салют" (далее - ФГУП "НПЦ газотурбостроения "Салют", налогоплательщик, предприятие) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к ИФНС России по г. Воскресенску Московской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании исполненной обязанности по уплате налога на доходы физических лиц в сумме 2 239 929 руб., перечисленных платежным поручением N 1136 от 25.11.2010, обязании зачесть платеж на указанную сумму.

Решением Арбитражного суда Московской области от 23.12.2011 заявленные требования удовлетворены частично, а именно: признана исполненной обязанность ФГУП "НПЦ газотурбостроения "Салют" по перечислению налога на доходы физических лиц в сумме 2 239 929 руб., перечисленных платежным поручением N 1136 от 25.11.2010. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, ИФНС России по г. Воскресенску Московской области обратилась в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просила оспариваемый судебный акт отменить в части удовлетворенных требований налогоплательщика, принять новый судебный акт.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы.

Представитель ФГУП "НПЦ газотурбостроения "Салют" против удовлетворения апелляционной жалобы инспекции возражал по доводам, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, решение суда первой инстанции считает законным и обоснованным.

В силу части 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения только в обжалованной части, если при этом лица, участвующие в деле не заявят возражений.

Исходя из доводов, приведенных в апелляционной жалобе, следует, что обжалуется решение суда первой инстанции только в части удовлетворенных требований.

Возражений против проверки судебного акта только в обжалуемой части не поступило.

В связи с чем, проверка судебного акта суда первой инстанции на предмет его законности и обоснованности проведена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой части, с учетом требований частей 5, 6 статьи 268 АПК РФ.

Рассмотрев апелляционную жалобу, изучив материалы дела, выслушав мнение представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального права и процессуального права, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о наличии правовых оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа в силу нижеследующего.

Как следует из материалов дела, ФГУП НПЦ газотурбостроения "Салют" состоит на учете по месту своего нахождения в ИФНС России N 19 по г. Москве и по месту нахождения обособленного подразделения Филиал "Воскресенский Машиностроительный завод "Салют" в ИФНС России по г. Воскресенску Московской области.

Филиал "Воскресенский Машиностроительный завод "Салют" использовал для расчетов с партнерами и уплаты обязательных платежей открытый в АКБ "Традо-Банк" (ЗАО) филиал "Раменский" расчетный счет N 40502810500000000005.

Филиал "Воскресенский Машиностроительный завод "Салют" 25.11.2010 представил в АКБ "Традо-Банк" (ЗАО) платежное поручение N 1136 о перечислении 2 239 929 рублей в качестве уплаты НДФЛ за октябрь 2010 года.

Соответствующие денежные средства были списаны с расчетного счета предприятия, но не зачислены на счета по учету доходов бюджета в связи с недостаточностью денежных средств на корреспондентском счете указанной кредитной организации.

В соответствии с приказом Центрального банка Российской Федерации от 03.12.2010 N ОД-598 у кредитной организации АКБ "Традо-Банк" (ЗАО) (г. Москва) с 03.12.2010 лицензия на осуществление банковских операций отозвана.

В силу ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом или таможенным органом налогоплательщику требования об уплате налога.

В соответствии с п.п. 1 п. 3 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога прекращается с уплатой данного налога.

Согласно п.п. 1 п. 3 ст. 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа. Указанное правило имеет в виду уплату налога при наличии соответствующей обязанности, но до наступления установленного законом срока.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Конституционного Суда РФ от 12.10.1998 N 24-П, конституционная обязанность каждого налогоплательщика по уплате налогов считается исполненной в тот момент, когда изъятие части его имущества, предназначенной для уплаты в бюджет в качестве налога, фактически произошло. Такое изъятие происходит в момент списания банком с расчетного счета налогоплательщика соответствующих средств в уплату налога, что свидетельствует об уплате налога. При этом налогоплательщик не несет ответственность за действия кредитных учреждений, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Таким образом, налог, сбор могут быть признаны уплаченными только в случае, если в результате предпринятых налогоплательщиком, плательщиком сборов мер существовала реальная возможность по поступлению соответствующих денежных средств в бюджет, внебюджетный фонд, то есть когда направленные на уплату налога, сбора действия налогоплательщика носили добросовестный характер.

Согласно статье 8 НК РФ под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлениях от 17.12.2002 N 2257/02, от 27.07.2011 N 2105/11 указал, что согласно пункту 1 статьи 45 части первой Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе досрочно исполнить обязанность по уплате налогов.

Согласно правовой позиции, сформированной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации при рассмотрении аналогичных споров, положения статьи 45 Кодекса применяются с учетом обстоятельств, характеризующих налогоплательщика и его добросовестность при выполнении налоговой обязанности, в том числе ее наличия. При отсутствии налоговых обязательств выводы о признании исполненной обязанности по уплате налога и сбора не соответствуют пункту 3 статьи 45 Кодекса. Кроме того, в постановлении ВАС РФ от 27.07.2011 N 2105/11 разъяснено, что обязанность по уплате налогов у налогоплательщика может возникнуть только после окончания налогового периода.

В пункте 2 статьи 223 НК РФ установлено, что при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

На основании пункта 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Таким образом, налоговый агент производит исчисление, удержание и перечисление в бюджет НДФЛ с заработной платы (в том числе за первую половину месяца) один раз в месяц при окончательном расчете дохода и его выплате сотруднику по итогам каждого месяца, за который ему был начислен доход.

В силу п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога.

Вне зависимости от способа уплаты (непосредственного налогоплательщиком либо через налогового агента) такая уплата должна осуществляться только за счет средств (имущества) налогоплательщика. Следовательно, налогоплательщик, самостоятельно исполняющий свое налоговое обязательство, обязан произвести изъятие части своего собственного имущества, тогда как налоговый агент, исполняя налоговое обязательство за налогоплательщика, обязан произвести изъятие части не собственного имущества, а части "чужого" имущества (налогоплательщика). Уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается (п. 9 ст. 226 НК РФ).

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что оспариваемым платежным поручением налогоплательщиком как агентом была частично исполнена налоговая обязанность по уплате НДФЛ за октябрь 2010 года, при этом суд первой инстанции указал на то, что заработная плата за октябрь 2010 года поступила от головного предприятия 26.11.2010, спорное платежное поручение о перечислении НДФЛ в бюджет было также исполнено 26.11.2010, также суд первой инстанции указал на то, что по состоянию на 25.11.2010 предприятие знало о размере своей налоговой обязанности на момент предъявления спорного платежного поручения, поскольку ведомость по расчету НДФЛ за октябрь 2010 года была сформирована 20.11.2010. при этом суд первой инстанции признал факт уплаты предприятием НДФЛ в бюджет за счет собственных средств, поскольку, как указал суд первой инстанции, основная сумма, за счет которой был произведен платеж по спорному платежному поручению, поступила на расчетный счет налогоплательщика открытый в АКБ "Традо-Банк" (ЗАО) 22.11.2010 от ГУ МОРО ФСС РФ в качестве возмещения задолженности за фондом по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством. В обоснование выводов о добросовестности налогоплательщика суд первой инстанции сослался на то, что налоговым органом не представлено доказательств того, что по состоянию на 25.11.2010 налогоплательщик знал или должен был знать о наличии финансовых проблем у АКБ "Традо-Банк" (ЗАО), а также на тот факт, что у налогоплательщика существовала практика перечисления НДФЛ за день до выдачи заработной платы, что подтверждено материалами дела.

Оценив представленные в материалы дела доказательства с учетом требований статьи 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что выводы суда первой инстанции положенные в основу судебного акта сделаны без установления всех обстоятельств по делу имеющих существенное значения для правильного разрешения по делу, что привело к неправильному применению судом первой инстанции норм статей 223, 226 НК РФ при разрешении спора по существу в силу нижеследующего.

Судом первой инстанции установлено, что налогоплательщику была известна налогооблагаемая база по НДФЛ по состоянию на 20.11.2010 в связи с чем он мог рассчитать сумму НДФЛ подлежащего перечислению в бюджет.

Между тем судом первой инстанции не устанавливались обстоятельства даты фактического получения дохода (ст. 223 НК РФ), а также дата фактического удержания начисленной суммы налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п.4 ст. 226 НК РФ).

Как следует из материалов дела, 26.11.2010 платежным поручением N 720 ФГУП "НПЦ газотурбостроения "Салют" перечислило денежные средства филиалу "Воскресенский машиностроительный завод "Салют" для выплаты заработной платы, алиментов за октябрь 2010 года.

При установлении обстоятельств даты фактического получения дохода в силу статьи 223 НК РФ суду апелляционной инстанции были представлены книга учета заработной платы, согласно которой фактически доход сотрудниками предприятия был получен 29.11.2010 (дата выплаты заработной платы за октябрь 2010 года).

29.11.2010 головным предприятием ФГУП "НПЦ газотурбостроения "Салют" на основании платежного поручения N 461 с расчетного счета открытого в Сбербанке России произвел перечисление в бюджет суммы НДФЛ с фактически удержанного дохода сотрудников за период - октябрь 2010 года (л.д. 93 т. 1).

Согласно выписке с расчетного счета предприятия открытого в АКБ "Традо-Банк" (ЗАО) остаток денежных средств по состоянию на 26.11.2010 составил 2 239 929 руб. (л.д. 77-78 т. 1).

Между тем, как следует из материалов дела, налогоплательщиком представлен расчет суммы НДФЛ за октябрь 2010 года, подлежащего перечислению в бюджет с исполнением обязанности налогового агента, согласно которому она составила 2 918 138 руб. (л.д. 80 т. 1), в то время как суд первой инстанции пришел к выводу о том, что по состоянию на 20.11.2010 предприятие определило объем налога, подлежащего перечислению в бюджет, и перечислило только 2 239 929 руб., составляющих сумму остатка денежных средств на расчетном счете, открытом в проблемном банке.

Согласно выписке с расчетного счета предприятия открытого в АКБ "Традо-Банк" (ЗАО) после 22.11.2010 предприятием никаких платежей не осуществлялось за исключением спорного.

Как правильно указал суд первой инстанции, предприятие, являясь филиалом ФГУП "НПЦ газотурбостроения "Салют", не вправе без соответствующего одобрения распоряжаться имуществом без согласия головного предприятия, при этом суд первой инстанции правильно отметил, что перечисление заработной платы и соответствующих платежей, осуществляется исключительно головным предприятием со своего расчетного счета, что подтверждается платежными поручениями за 2010 год (32-109 т. 1)

Однако указанные обстоятельства при установлении даты получения сотрудниками дохода подлежащего налогообложению и наступления даты исполнения налогоплательщиком налоговой обязанности как агента по перечислению соответствующей суммы НДФЛ в бюджет, не получили правовой оценки суда первой инстанции.

Предприятием не приведено никаких мотивов в связи с чем произведено перечисление суммы НДФЛ за октябрь 2010 года до выплаты дохода сотрудникам и за счет собственных средств, а также доказательств того, что предприятие поставило головное предприятие в известность о распоряжении денежными средствами в счет досрочной уплаты налоговой обязанности как агента по перечислению в бюджет сумм НДФЛ за октябрь 2010 года. Последнее подтверждается также и тем, фактом что ФГУП "НПЦ газотурбостроения "Салют" с расчетного счета в Сбербанке России перечислило в бюджет налог на доходы физический лиц за октябрь 2010 года за филиал "Воскресенский машиностроительный завод "Салют" в сумме 2 774 278 руб. платежным поручением от 29.11.2010 N 461, то есть после факической выплаты заработной платы и иного дохода сотрудникам Филиала "Воскресенский Машиностроительный завод "Салют".

На основании вышеизложенного вывод суда первой инстанции о том, что спорная сумма не является излишне уплаченной не нашел подтверждения в материалах дела.

Удовлетворяя заявленные требования, судом первой инстанции не дана правовая оценка конкретным обстоятельствам по делу о досрочного исполнении налоговой обязанности как агентом до даты получения сотрудниками соответствующего дохода и за счет собственных средств, в то время как в силу императивной нормы установленной в пункте 9 статьи 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается, и, как следствие этого, ссылки суда первой инстанции на наличие практики по перечислению в бюджет сумм НДФЛ за день до выдачи заработной платы противоречит указанной норме закона.

Кроме того, суд первой инстанции не привел ни каких мотивов, послуживших основанием для такого вывода о наличие практики по перечислению в бюджет сумм НДФЛ за день до выдачи заработной платы, поскольку из представленных в материалы дела платежных поручений следует, что НДФЛ перечислялось головным предприятием через один-два дня после перечисления соответствующих сумм на заработную плату предприятию (л.д. 92-109 т. 1).

Также судом первой инстанции при определении добросовестности налогоплательщика не была дана правовая оценка доказательствами, подтверждающим тот факт, что по состоянию на 25.11.2010 у налогоплательщика имелись иные расчетные счета в других кредитных организациях, в том числе Сбербанке России, остаток на которых по состоянию на 25.11.2010 позволял исполнить налоговую обязанность как налогового агента в полном объеме (л.д. 148-161 т. 1, л.д. 1-2 т. 2).

Более того, в силу пункта 6 статьи 226 НК РФ у налогоплательщика по состоянию 25.11.2010 не возникло обязанности по перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц согласно платежному поручению N 1136 от 25.11.2010 за октябрь 2010 года.

При указанных обстоятельствах дела, суд первой инстанции, признавая исполненной обязанностью налогоплательщика по уплате НДФЛ за октябрь 2010 года, не применил императивные нормы п.п. 6, 9 ст. 226 НК РФ, то есть признал исполненной налоговую обязанность по уплате НДФЛ налоговым агентом, произведенную за счет средств налогового агента, что противоречит пункту 9 статьи 226 НК РФ.

Таким образом, фактически заблаговременная уплата налога Филиал "Воскресенский Машиностроительный завод "Салют" через АКБ "Традо-Банк" в сложившейся ситуации привела к не поступлению денежных средств в бюджет. Следовательно, обязанность налогоплательщика по уплате вышеуказанных налогов не исполнена.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с ч. 5 ст. 200 АПК РФ, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

На основании вышеизложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии правовых оснований для изменения решения суда первой инстанции с принятием нового решения об отказе в удовлетворении заявленных требований в части признания исполненной обязанности ФГУП "НПЦ газотурбостроения "Салют" по перечислению налога на доходы физических лиц за октябрь 2010 года в сумме 2 239 929 руб., перечисленных платежным поручением от 25 ноября 2010 года N 1136. В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 23 декабря 2011 года по делу N А41-29929/11 изменить в части признания исполненной обязанности ФГУП "НПЦ газотурбостроения "Салют" по перечислению налога на доходы физических лиц за октябрь 2010 года в сумме 2 239 929 руб., перечисленных платежным поручением от 25 ноября 2010 года N 1136. В удовлетворении заявленных требований в указанной части отказать.

В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.

Председательствующий

Н.А. Кручинина

Судьи

Д.Д. Александров Е.Е. Шевченко