Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 29 августа 2012 г. N 10АП-5687/12

г. Москва

29 августа 2012 г.

Дело N А41-17273/11

Резолютивная часть постановления объявлена 23 августа 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 августа 2012 года.

Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кручининой Н.А.,

судей Александрова Д.Д., Коновалова С.А.,

при ведении протокола судебного заседания: Светловой Е.С.,

при участии в заседании:

от заявителя (ООО "Ларем", ИНН: 7727168601, ОГРН: 1037739233245) - Громзиков И.Б., представитель по доверенности б/н от 01.11.2011, Алехин С.И., представитель по доверенности б/н от 16.03.2012,

от заинтересованного лица (Межрайонная ИФНС России N 11 по Московской области) - Бардаков Ю.Н., представитель по доверенности N 04-22/0312 от 19.03.2012,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 2 по Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 21.05.2012 по делу N А41-17273/11,

принятое судьей Кудрявцевой Е.И.,

по заявлению ООО "Ларем" к Межрайонной ИФНС России N 2 по Московской области о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Ларем" (далее - ООО "Ларем", налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, к Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании незаконным решения от 02.03.2011 N 14/12 о привлечении к налоговой ответственности в редакции решения УФНС по Московской области от 11.05.2011 N16-16/026088.

Решением Арбитражного суда Московской области от 21.05.2012 заявленные требования, с учетом принятых судом уточнений, удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Межрайонная ИФНС России N 11 по Московской области обратилась в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просила оспариваемый судебный акт отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы апелляционной жалобы.

Представитель ООО "Ларем" против удовлетворения апелляционной жалобы возражал, решение суда первой инстанции считает законным и обоснованным.

Рассмотрев апелляционную жалобу, изучив материалы дела, выслушав мнение представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии правовых оснований для ее удовлетворения в силу нижеследующего.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2007 по 31.12.2008, по результатам которой составлен акт от 03.12.2010 N 168/12 и вынесено решение от 02.03.2011 N 14/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 1 257 824 руб., заявителю начислены пени в сумме 2 954 643 руб., доначислен налог на прибыль в сумме 6 289 122 руб.

Решением УФНС по Московской области от 11.05.2011 N 16-16/026088 решение инспекции было изменено путем отмены штрафных санкций по ст. 122 НК РФ в сумме 1 151 537 руб., в остальной части решение оставлено без изменения и утверждено.

Оценив представленные сторонами доказательства в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что выводы суда первой инстанции, положенные в основу оспариваемой части судебного акта, основаны на правильном применении норм материального и процессуального права, и не противоречат представленным в материалы дела доказательствам по следующим основаниям.

Как следует из пункта 1 оспариваемого решения, налогоплательщику доначислен налог на прибыль в сумме 3 195 465 руб. в связи с неверным определением расчетной цены ценных бумаг, реализованных ООО "Ларем" в 2007 году.

Судом первой инстанции установлено, что в 2007 году налогоплательщиком реализованы акции ОАО "Завод крупных деталей" (далее - ОАО "ЗКД") по договору купли-продажи акций от 25.09.2007 N 2-ЗКД, заключенному с ЗАО "СУ N155", за 12 122 400 руб. (10102 штук по цене 1200 руб. за 1 акцию). При этом ценные бумаги (акции), необращающиеся на организованном рынке ценных бумаг, были реализованы третьим лицам по цене, рассчитанной обществом с использованием метода чистых активов.

По мнению инспекции, использование данного метода в 2007 году недопустимо, поскольку соответствующее положение было исключено из п. 6 ст. 280 НК РФ с 01.01.2006, а ООО "Ларем" располагало информацией о результатах оценки стоимости акций ОАО "ЗКД", произведенной в сентябре 2007 года в связи с учреждением ОАО "Группа компаний СУ - 155".

В соответствии с п. 14 ст. 40 НК РФ положения, предусмотренные пунктами 3 и 10 настоящей статьи, при определении рыночных цен финансовых инструментов срочных сделок и рыночных цен ценных бумаг применяются с учетом особенностей, предусмотренных главой 23 названного Кодекса "Налог на доходы физических лиц" и главой 25 названного Кодекса "Налог на прибыль организаций".

Согласно п. 6 ст. 280 НК РФ в редакции, действовавшей в спорный период, в отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации или иного выбытия данных ценных бумаг при выполнении хотя бы одного из следующих условий: если фактическая цена соответствующей сделки находится в интервале цен по аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаге, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев; если отклонение фактической цены соответствующей сделки находится в пределах 20 процентов в сторону повышения или понижения от средневзвешенной цены аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаги, рассчитанной организатором торговли на рынке ценных бумаг в соответствии с установленными им правилами по итогам торгов на дату заключения такой сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.

В случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если указанная цена отличается не более чем на 20 % от расчетной цены этой ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета. Для определения расчетной цены акции налогоплательщиком самостоятельно или с привлечением оценщика должны использоваться методы оценки стоимости, предусмотренные законодательством Российской Федерации, для определения расчетной цены долговой ценной бумаги может быть использована ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

В случае, когда налогоплательщик определяет расчетную цену акции самостоятельно, используемый метод оценки стоимости должен быть закреплен в учетной политике налогоплательщика.

Судом первой инстанции установлено, что ООО "Ларем" не заказывало оценку акций ОАО "ЗКД". Доказательств обратного инспекцией не представлено.

Поскольку информация о результатах торгов по аналогичным ценным бумагам отсутствовала, расчетная цена акций определялась обществом самостоятельно.

Согласно позиции Минфина России, изложенной в письмах от 23.05.2007 N 03-03-06/1/293, от 15.05.2008 N 03-03-06/1/312, в целях исчисления налога на прибыль для определения расчетной цены акции организацией, в частности, может быть использована стоимость чистых активов эмитента, приходящаяся на соответствующую акцию.

Конкретный способ определения налогоплательщиком расчетной цены необращающихся ценных бумаг определяется в учетной политике соответствующего общества для целей налогообложения.

Учетной политикой общества на 2006 - 2007 гг. определено, что для определения расчетной цены реализации акций, не обращающихся на ОРЦБ, используется метод чистых активов. Чистые активы оцениваются в соответствии с Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утв. Приказом Минфина РФ от 29.01.2003 N 10н и Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 29.01.2003 N 03-6/пз.

Следовательно, расчетная цена реализации акций определяется как частное стоимости чистых активов эмитента и количества выпущенных акций.

В соответствии с Письмом Минфина РФ от 27.03.2006 N 03-03-04/1/283 при реализации ценной бумаги, не обращающейся на организованном рынке, расчетная цена с учетом 20-процентного отклонения применяется как цена сделки в случае, если фактическая цена сделки меньше показателя, исчисленного как расчетная цена за минусом величины, составляющей 20 процентов от расчетной цены ценной бумаги.

Как следует из материалов дела, расчетная цена за минусом величины, составляющей 20 процентов от расчетной цены ценной бумаги составляет 776 руб. (970 руб. - 20 %), фактическая цена сделки составила 1 200 руб. за акцию, в связи с чем, суд первой инстанции пришел к законному и обоснованному выводу об отсутствии занижения налоговой базы по налогу на прибыль.

Изменения, внесенные в ст. 280 НК РФ с 01.01.2006 (по определению расчетной цены акции), предоставили право налогоплательщику самостоятельно выбирать способ определения расчетной цены реализации акций. Обществом были учтены изменения налогового законодательства при определении Учетной политики, был закреплен метод определения расчетной стоимости акций методом чистых активов.

Ссылка налогового органа на постановление Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 30.03.2010 N 16851/09 правомерно отклонена судом первой инстанции, поскольку в рассматриваемом случае метод чистых активов при определении расчетной цены акций был применен налогоплательщиком (а не налоговым органом) при заключении сделки в силу положений п.6 ст.280 НК РФ.

Довод инспекции о наличии взаимозависимости между ООО "Ларем" и ЗАО "СУ-155", поскольку генеральный директор ООО "ЛАРЕМ" Балакина И.И. состоит в родственных отношениях с учредителем ЗАО "СУ-155" Балакиным М.Д., правомерно отклонен судом первой инстанции, поскольку из ответа ОАО "Регистратор Р.О.С.Т." от 15.02.2012 и справки из реестра владельцев именных ценных бумаг на 25.09.2007 (дата заключения сделки) следует, что Балакин М.Д. в системе ведения реестра акционеров не зарегистрирован, ценные бумаги (акции ЗАО "СУ-155") у него отсутствуют. Доказательств обратного, ни суду первой инстанции, ни апелляционному суду не представлено.

На основании изложенного, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что у инспекции отсутствовали основания для доначисления ООО "Ларем" налога на прибыль организаций в размере 3 195 465 руб. по данному эпизоду.

Согласно пункту 3 оспариваемого решения, налогоплательщиком в составе расходов от реализации за 2008 год, отнесены необоснованные расходы в сумме 1 035 144 руб. за выполнение работ по оценке рыночной стоимости имущества в виде акций и долей предприятий, принадлежащих ООО "Ларем" и вносимых в оплату уставного капитала другого предприятия.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, для оценки имущества, вносимого в оплату акций ОАО "Группа компаний СУ-155", налогоплательщиком с ЗАО "СУ-155" (агент) заключен агентский договор от 01.08.2007 N 5, согласно которому агент обязался заключить договор на оказание услуг по оценке пакета акций и долей предприятий, принадлежащих обществу.

01.04.2008 между обществом и ЗАО "СУ-155" подписан акт выполненных работ N 000712-5 по оценке имущества, вносимого в оплату акций ОАО "Группа компаний СУ-155", на 1 068 841 руб.

Фактические затраты общества по оплате услуг оценщика были включены ООО "Ларем" в состав внереализационных расходов за 2008 год в сумме 1 035 144 руб.

В соответствии со статьей 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

В соответствии с п. 20 ст. 265 НК РФ перечень внереализационных расходов является открытым.

Согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено ст.ст. 261, 262, 266 и 267 НК РФ, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги).

Реальность хозяйственной операции инспекцией не оспаривается.

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о правомерности включения в состав внереализационных расходов в 2008 год затрат по оплате услуг оценщика, является законным и обоснованным.

Ссылка инспекции в решении на ст. 268 НК РФ, регулирующей особенности определения расходов при реализации имущественных прав, является необоснованной, поскольку в отношении расходов на проведение оценки имущества данная норма не применяется.

Вывод инспекции о нарушении налогоплательщиком п. 3 ст. 270 и пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ также является необоснованным, так как положения п. 3 ст. 270 НК РФ касаются учета расходов в виде взноса в уставный (складочный) капитал, вклада в простое товарищество, в инвестиционное товарищество, а положения пп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ регулируют особенности определения налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда), следовательно, в отношении расходов на проведение оценки имущества данные нормы не применяются.

С учетом изложенного, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что решение инспекции по данному эпизоду противоречит нормам действующего налогового законодательства.

Кроме того, согласно п. 4 решения Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области от 02.03.2011 N 14/12, в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщиком неправомерно включены в состав внереализационных расходов экономически необоснованные затраты в виде процентов по полученным займам в 2007 году в сумме 3 303 809 руб., в 2008 году - 1 179 178 руб.

Как следует из материалов дела, между ЗАО "Строительное управление 155" (займодавец) и ООО "Ларем" (заемщик) заключены договоры займа от 20.02.2006 N Л1/06, от 20.03.2006 N Л3/06, от 03.07.2006 N Л3/07, в соответствии с условиями которых, за фактическое пользование суммой займа в проверяемом периоде налогоплательщику начислены проценты, которые общество включило в состав внереализационных расходов.

Денежные средства, полученные по указанным договорам, были использованы обществом на приобретение ценных бумаг.

Реальность получения займов подтверждается банковскими документами.

Согласно пункту 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, в связи с чем обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Согласно ч. 1 ст. 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам кроме прочего относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ.

Расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

Инспекцией не представлено доказательств, подтверждающих совершение заявителем действий в интересах ЗАО "СУ-155".

Реальность сделок, совершенных обществом, переход права собственности на имущество, оплата имущества денежными средствами, а также получение заявителем дохода от последующей реализации имущества налоговым органом не оспаривается.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к законному и обоснованному выводу о том, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для исключения из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, расходов по процентам в 2007-2008 гг.

Согласно пункту 5 оспариваемого решения в ходе проверки установлено, что в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2007 г. общество уменьшило доходы на убыток, полученный в предшествующие налоговые периоды.

По мнению налогового органа, поскольку в 2007 г. была проведена выездная налоговая проверка ООО "Ларем", по результатам которой вынесено решение от 22.02.2008 N 19/12, согласно которому за 2006 г. убыток уменьшен на 29 902 235 руб., остаток нераспределенного убытка на начало налогового периода составил 609 524 руб., то налогоплательщик должен был внести изменения в налоговый учет и уменьшить сумму убытка.

Поскольку общество решение 22.02.2008 N 19/12 не обжаловало, инспекцией сделан вывод о том, что проверяющими правомерно доначислен налог на прибыль в размере 1 769 306 руб.

Согласно п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Положениями статьи 101 НК РФ определено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в котором излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности (пункты 7 и 8).

Из оспариваемого решения следует, что обстоятельства, связанные с правомерностью отражения налогоплательщиком убытка в налоговой декларации за 2007 г., налоговым органом не устанавливались, документы не исследовались.

Ссылка на результаты налоговой проверки общества за 2006 г. правомерно отклонена судом первой инстанции как несостоятельная, поскольку в рассматриваемом случае налоговая проверка общества проводилась за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.

Таким образом, инспекция была вправе в ходе проведения выездной налоговой проверки запросить у общества необходимые документы, дать им оценку и на основании этого сделать вывод о том, могут ли быть учтены расходы по ним для целей исчисления налога на прибыль в 2007 г.

То обстоятельство, что налогоплательщик не оспорил решение от 22.02.2008 N 19/12, не может служить основанием для доначисления налога на прибыль в 2007 г., поскольку оспаривание принятых налоговым органом ненормативных правовых актов является правом, а не обязанностью налогоплательщика.

Кроме того, из пояснений представителя ООО "Ларем" следует, что налогоплательщик не согласился с решением налогового органа от 22.02.2008 N 19/12, в связи с чем, в декларации по налогу на прибыль за 2007 г. отнес часть указанного убытка на уменьшение налоговой прибыли.

22.05.2009 общество представило в инспекцию уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2007 г., в которой заявило убыток за 2006 г. в размере 30 511 759 руб. Данная уточненная декларация была принята инспекцией, замечаний в ходе камеральной налоговой проверки у инспекции не было.

На основании изложенного, апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что решение от 02.03.2011 N 14/12 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 769 305 руб. является незаконным.

В соответствии с ч.1 ст. 65, ч.5 ст.200 АПК РФ, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Таким образом, в нарушение ст.ст. 65, 200 АПК РФ налоговый орган не представил доказательств, подтверждающих обоснованность его действий при принятии оспариваемого ненормативного акта.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что оспариваемое решение Межрайонной ИФНС России N 11по Московской области от 02.03.2011 N 14/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления ФНС России по Московской области от 11.05.2011 N 16-16/026088, принято с нарушением норм действующего законодательства о налогах и сборах.

Доводы, приведенные налоговым органом в апелляционной жалобе, рассмотрены судом апелляционной инстанции в полном объеме и подлежат отклонению в виду их несостоятельности, поскольку они являлись предметом рассмотрения суда первой инстанции, получили правильную правовую оценку, оснований для переоценки выводов суда первой инстанции суд апелляционной инстанции не усматривает.

Учитывая изложенное, арбитражный апелляционный суд считает, что судом первой инстанции при рассмотрении спора установлены все обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и вынесено законное и обоснованное решение.

Нарушений норм процессуального права, влекущих отмену судебного акта в любом случае, судом первой инстанции не допущено.

При таких обстоятельствах, оснований для отмены обжалуемого решения Арбитражного суда Московской области у суда апелляционной инстанции не имеется

Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 21 мая 2012 года по делу N А41-17273/11 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.А. Кручинина

Судьи

Д.Д. Александров С.А. Коновалов