Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 3 сентября 2012 г. N 06АП-3177/12

г. Хабаровск

03 сентября 2012 г.

Дело N А04-852/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 23 августа 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 03 сентября 2012 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Харьковской Е.Г.

судей Гетмановой Т.С., Дроздовой В.Г.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Стрекаловской О.О.

при участии в заседании:

от индивидуального предпринимателя Смольского Александра Владимировича: Корниенко Л.А., представитель по доверенности от 21.04.2011, Белавская Х.К., представитель по доверенности от 22.02.2012 N 28 АА 0239809;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Амурской области: Филоненко А.А., представительпо доверенности от 02.05.2012 N 03-25/153, Лещенко Т.А., представитель по доверенности от 27.06.2012 N 03-25/160; 23.08.2012 - Лещенко Т.А., представитель по доверенности от 27.06.2012 N 03-25/160, Потапова О.С., представитель по доверенности от 27.06.2012 N 0325/159;

от Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области: Таранина Т.А., представитель по доверенности от 03.08.2012 N 07-18/114, Лещенко Т.А., представитель по доверенности от 27.06.2012 N 03-25/160; 23.08.2012 - Лещенко Т.А., представитель по доверенности от 27.06.2012 N 03-25/160

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы индивидуального предпринимателя Смольского Александра Владимировича, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Амурской области на решение от 23.05.2012 по делу N А04-852/2012 Арбитражного суда Амурской области принятое судьей В.Д. Пожарской

по заявлению индивидуального предпринимателя Смольского Александра Владимировича

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Амурской области

о признании недействительным ненормативного правового акта

третье лицо Управление Федеральной налоговой службы по Амурской обл.

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Смольский Александр Владимирович (ОГРН 305281333900032, ИНН 280600387758, адрес: 676790, Амурская область, пгт.Прогресс, ул.Ленинградская 36-12, далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Амурской области с заявлением об оспаривании решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Амурской области (ОГРН 1042800189673, ИНН 2813005457, адрес: 676722, Амурская область, п.Новобурейский, ул.40 лет Октября, 87, далее - налоговый орган) от 17.11.2011 N 31-10 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области (далее - Управление) от 03.02.2012 N 15-09/10.

Решением Арбитражного суда Амурской области от 23.05.2012 по делу N А04-852/2012 признано недействительным, несоответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ) решение налогового органа от 17.11.2011 N 31-10 в части доначисления налога на добавленную стоимость: за 1 квартал 2008 года 112 143 руб.; за 2 квартал 2008 года 98 983 руб.; за 3 квартал 2008 года 140 341 руб.; за 4 квартал 2008 года 631 229 руб.; за 1 квартал 2009 года 738 000 руб.; за 2 квартал 2009 года 706 223 руб.; за 3 квартал 2009 года 463 724 руб.; за 4 квартал 2009 года 815 605 руб.; единого социального налога за 2008 год 129 707 руб.; за 2009 год - 403 444 руб.; налога на доходы физических лиц за 2008 год 983 677 руб.; за 2009 год - 2 524 203 руб., начисления соответствующих пеней и штрафов. В удовлетворении остальной части заявленных предпринимателем требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, предприниматель и налоговый орган обратились в Шестой арбитражный апелляционный суд с жалобами, в которых просят решение суда первой инстанции от 23.05.2012 по делу N А04-852/2012 отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование доводов апелляционных жалоб предприниматель и налоговый орган ссылаются на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела.

В судебном заседании апелляционной инстанции представители предпринимателя и налогового органа доводы апелляционных жалоб поддержали в полном объеме, на основании чего просили апелляционный суд отменить решение Арбитражного суда Амурской области от 23.05.2012 по делу N А04-852/2012.

Представители Управления против доводов апелляционной жалобы предпринимателя возражали. Доводы жалобы налогового органа поддержали.

Изучив материалы дела, оценив установленные обстоятельства, заслушав представителей участвующих в деле лиц, исследовав доводы, изложенные в апелляционных жалобах и отзывах, Шестой арбитражный апелляционный суд не установил оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционных жалоб предпринимателя и налогового органа.

Как следует из материалов дела, на основании решения заместителя начальника налогового органа от 31.03.2011 N 6-31 проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период хозяйственной деятельности 2008-2009 годы. По результатам проверки составлен акт от 06.10.2011 N 6-31.

Налоговый орган решением от 17.11.2011 N 31-10 в редакции решения управления от 03.02.2012 N 15-09/10 с учетом возражений налогоплательщика, привлек предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), единого социального налога (далее - ЕСН), зачисляемого в федеральный бюджет на общую сумму 881 429.40 руб. Суммы штрафов с учетом смягчающих ответственность обстоятельств, уменьшены в два раза.

Пунктом 2 решения предпринимателю предложено уплатить начисленные пени за несвоевременную уплату следующих налогов:

-НДС за 2008-2009 годы в сумме 1 400 159.6 руб.;

-НДФЛ за 2008, 2009 годы - 562 225.8 руб.;

-ЕСН 138 836.42 руб., на общую сумму 2 101 221.82 руб.

Пунктом 3 предложено уплатить доначисленную недоимку по налогам:

-по НДС за 1 квартал 2008 года - 270 000 руб.;

-по НДС за 2 квартал 2008 года - 270 000 руб.;

-по НДС за 3 квартал 2008 года - 180 000 руб.;

-по НДС за 4 квартал 2008 года - 1 098 000 руб.;

-по НДС за 1 квартал 2009 года - 738 000 руб.;

-по НДС за 2 квартал 2009 года - 1 026 000 руб.;

-по НДС за 3 квартал 2009 года - 1 008 000 руб.;

-по НДС за 4 квартал 2009 года - 828 000 руб.;

-по НДФЛ за 2008 год - 1 287 020 руб.;

-по НДФЛ за 2009 год - 2 471 755 руб.;

-по ЕСН, зачисляемому в федеральный бюджет за 2008 год - 204 075 руб., за 2009 год - 403 444 руб.

Предпринимателю предложено представить уточненные налоговые декларации по ЕНВД. При определении сумм недоимки инспекцией была учтена переплата НДФЛ за 2008 год.

Несогласившись с решением инспекции (в редакции решения управления от 03.02.2012 N 15-09/10), предприниматель обратился в арбитражный суд.

Как видно из материалов дела в проверяемом периоде заявитель осуществлял деятельность по оптовой торговле продуктов питания, сдаче в аренду транспортных средств, сдаче транспортных средств во временное пользование и исчислял налоги по общему режиму налогообложения с доходов, полученных от оптовой торговле и аренды транспортных средств. В отношении доходов, полученных от оказанных, по мнению налогоплательщика, транспортных услуг применял упрощенную систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее по тексту - ЕНВД).

В ходе налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что исходя из условий договоров, которые предприниматель считает договорами на оказание транспортных услуг, эти договоры следует квалифицировать как договоры о передаче во временное возмездное пользование автотранспортных средств. Доходы, полученные от названного вида деятельности, подпадают под общий режим налогообложения, в результате чего были дополнительно начислены оспариваемые суммы налогов. При этом налоговый орган пришел к выводу о неподтверждении платежно-расчетными документами налогоплательщиком расходов, связанных с осуществлением его деятельности. Расходы по ГСМ были учтены в ходе выездной налоговой проверки его контрагентом Смольской Т.В. Размер амортизации транспортных средств завышен в связи с тем, что эти транспортные средства приобретены по минимальной цене, что подтверждается информацией, полученной из ГБДД.

В соответствии с частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Пунктами 1 и 5 статьи 23 НК РФ на налогоплательщиков возложены обязанности уплачивать законно установленные налоги, вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов и другие. За невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей налогоплательщик (плательщик сборов) несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, обязанность представления документов, необходимых для исчисления налогов возложена на налогоплательщиков.

В силу пункта 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

На территории рабочего посёлка Прогресс такой налог введен решением Совета народных депутатов от 25.11.2008 N 231 "Об утверждении положения о введении единого налога на вменённый доход для отдельных видов деятельности на территории рабочего посёлка Прогресс" (далее - Положение о введении ЕНВД).

Согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ в отношении оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг может применяться система налогообложения в виде ЕНВД, если соответствующее решение принято представительными органами муниципальных районов, городских округов. Аналогичная норма содержится в Положении о введении ЕНВД.

Материалами дела установлено и не оспаривается лицами, участвующими в деле, что А.В. Смолький в проверяемом периоде осуществлял оптовую продажу продуктов питания через своих агентов: предпринимателей Т.В.Смольской и А.Н.Сандрагайлова, и общества с ограниченной ответственностью "Айс крим" (далее - ООО "Айс крим") на основании договоров. С Т.В. Смольской заключен агентский договор от 01.10.2006 N 2 (срок действия по 31.12.2009 и продлён на то же срок в соответствии с пунктом 8.3 договора), с А.Н.Сандрагайловым и ООО "Айс крим" заключены агентские договоры от 01.09.2008, срок действия которых установлен по 31.12.2008 с правом продления на тех де условиях на тот же срок в соответствии с пунктами 8.3 договоров. Поименованные договоры содержат идентичные условия.

Пунктами 1.1 договоров предусмотрено, что агент обязуется за вознаграждение совершать по поручению принципала (А.А.Смольского) от своего имени, но за счет принципала юридические и иные действия, связанные с заключением и реализацией договоров по продаже товаров, находящихся в собственности принципала, а также иных договоров, необходимых для реализации вышеназванной цели. При исполнении своих обязанностей по агентским договорам агенты пользовались транспортными средствами предпринимателя.

Пункт 1.6 договоров предусматривает условие о том, что агенту принципал для осуществления агентских функций оказывает транспортные услуги, перечень которых определяется договорами об оказании транспортных услуг. Все расходы по содержанию, хранению, техническому обслуживанию, страхованию имущества, автогражданской ответственности возлагаются на агента. Пункты 5.1 и 5.2 договоров устанавливают размер и порядок получения вознаграждения агентом: в размере, составляющем разницу между ценой товара принципала и ценой реализации. Вознаграждение удерживается агентом самостоятельно. При этом пунктами 3.1 установлено, что расходы, связанные с выполнением поручения принципала оплачиваются агентом за счёт вознаграждения.

Одновременно в пунктах 2.4 агентских договоров предусмотрено, что агент осуществляет приём денежных средств за реализованный товар и перечисляет в безналичном порядке принципалу в течение 10 дней с момента реализации.

Из материалов дела следует, что агент А.Н. Сандрагайлов (исходя из договора на оказание транспортных услуг) в проверяемом периоде пользовался следующими автомобилями А.В.Смомльского (сентябрь - декабрь 2008 года): 1) марки "Тойота-Хайс" грузовой фургон, регистрационный номер К441 МХ28 1996 года выпуска; 2) марки "Митцубиси Кантер" грузовой фургон 1992 года выпуска, регистрационный номер К949 МХ28.

Агентом ООО "Айс крим" в октябре - декабре 2008 года использовались следующие автотранспортные средства А.В.Смольского: 1) марки "Исудзу Эльф" грузовой рефрижератор 1996 года выпуска, регистрационный номер К414 МХ28 2008; 2) марки "Исудзу Эльф" грузовой рефрижератор 2001 года выпуска, регистрационный номер М385 ОТ28; 3) марки "Нисан Атлас" грузовой рефрижератор 2000 года выпуска, регистрационный номер М386 ОТ28; 4) марки "Нисан Атлас" грузовой рефрижератор 2000 года выпуска, регистрационный номер В727 ЕЕ28; 5) марки "Исудзу Эльф" грузовой рефрижератор 2001 года выпуска, регистрационный номер С483 ТМ28. В 2009 году в пользование обществу переданы: 1) марки "Исудзу Эльф" грузовой рефрижератор 1996 года выпуска, регистрационный номер К414 МХ28; 2) марки "Исудзу Эльф" грузовой рефрижератор 2001 года выпуска, регистрационный номер М385 ОТ28; 3) марки "Мазда Титан" грузовой фургон 1998 года выпуска, регистрационный номер А024 РК28; 4) марки "Нисан Атлас" грузовой рефрижератор 2000 года выпуска, регистрационный номер В727 ЕЕ28; 5) марки "Исудзу Эльф" грузовой рефрижератор 1998 года выпуска, регистрационный номер С485 ТМ28.

Агенту Т.В.Смольской были предоставлены следующие транспортные средства А.В.Смольского по договору оказания транспортных услуг: 1) марки "Исудзу Эльф" грузовой рефрижератор 1996 года выпуска, регистрационный номер К414 МХ28 (январь - сентябрь 2008 года); 2) марки "Исудзу Эльф" грузовой рефрижератор 2001 года выпуска, регистрационный номер М385 ОТ28 (январь - июнь 2008 года); 3) марки "Нисан Атлас" грузовой рефрижератор 2000 года выпуска, регистрационный номер М386 ОТ28 (январь - сентябрь 2008 года); 4) марки "Нисан Атлас" грузовой рефрижератор 2000 года выпуска, регистрационный номер В727 ЕЕ28 (январь - июнь 2008 года); 5) марки "Тойота-Хайс" грузовой фургон, регистрационный номер К441 МХ28 1996 года выпуска (январь - сентябрь 2008 года); 6) марки "Митцубиси Кантер" грузовой фургон 1992 года выпуска, регистрационный номер К949 МХ28 (январь - сентябрь 2008 года).

Кроме того, по агентскому договору от 01.10.2006 (срок действия до 31.12.2009) согласно приложениям к договору Т.В.Смольской переданы все 18 единиц транспортных средств, о чем имеется приписка, что за пользование этими автотранспортными средствами с агента взимается арендная плата, устанавливаемая в отдельно заключенных договорах на аренду транспортных средств.

В ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки налогоплательщиком дополнительно представлены расходы, связанные с эксплуатацией в рамках агентских договоров в 2008 году 16 автомобилей и в 2009 году - 18. Доводы налогоплательщика, о том, что поименованные в этих списках транспортные средства не были предметом договоров аренды транспортных средств, опровергаются материалами дела.

В 2008 - 2009 годах в аренде у предпринимателя Т.В.Смольской из вышеперечисленных транспортных средств по списку находились в аренде следующие: 1) марки "Митцубиси Кантер" грузовой рефрижератор 1992 года выпуска, регистрационный номер Н939 УН28 (договор аренды от 01.03.2006 N 4 срок действия до 01.03.2010); 2) марки "Исудзу Эльф" грузовой рефрижератор 2001 года выпуска, регистрационный номер М385 ОТ28 (договор аренды от 10.04.2006 N 5 срок действия до 10.04.2010 года, изменено на срок до 31.12.2007); 3) марки "Тойота Дюна" 1991 года выпуска, регистрационный номер Н553 УХ28 (договор аренды от 10.04.2006 N 5 срок действия до 10.04.2010); 4) марки "Нисан Дизель" грузовой бортовой 1991 года выпуска, регистрационный номер Р988 РА28 (договор аренды от 01.03.2006 N 4 срок действия до 01.03.2010); 5) марки "Митцубиси Кантер" грузовой рефрижератор 2000 года выпуска, регистрационный номер С482 ТМ28 (договор аренды от 02.02.2008 N 6 срок действия до 31.12.2010); 5) марки "Исудзу Эльф" грузовой рефрижератор 1998 года выпуска, регистрационный номер С485 ТМ28 (договор аренды от 02.02.2008 N 6 срок действия до 31.12.2010, изменён срок действия до 31.12.2008); 6) марки "Нисан Атлас" грузовой рефрижератор 2000 года выпуска, регистрационный номер В727 ЕЕ28 (договор аренды от 02.02.2008 N 6 срок действия до 31.12.2010, с 14.02.2008 исключен из арендованного имущества); 7) марки "Нисан Атлас" грузовой фургон 1996 года выпуска, регистрационный номер А763 ЕР28 (договор аренды от 01.06.2008 N 7 срок действия до 31.12.2010); 8) марки "Исудзу Эльф" грузовой рефрижератор 1996 года выпуска, регистрационный номер К414 МХ28 (договор аренды от 01.06.2008 N 7 срок действия до 31.12.2010 исключен с 12.07.2008); 9) марки "Митцубиси Кантер" грузовой фургон 1992 года выпуска, регистрационный номер К949 МХ28 (договор аренды от 01.06.2008 N 7 срок действия до 31.12.2010, исключен с 12.07.2008 и договор аренды от 01.01.2009 срок действия до 31.12.2009); 10) марки "Нисан Атлас" грузовой фургон 1996 года выпуска, регистрационный номер ВА763 ЕР28 (изменения в договор аренды от 01.06.2008 N 7 срок действия до 31.12.2010); 11) марки "Мазда Титан" грузовой фургон 1998 года выпуска, регистрационный номер А024 РК28 (договор аренды от 07.07.2008 N 8 срок действия до 31.10.2010, изменен срок действия до 31.12.2008); 12) марки "Тойота-Хайс" грузовой фургон, регистрационный номер К441 МХ28 1996 года выпуска (договор аренды от 07.07.2008 N 8 срок действия до 31.12.2010); 13) марки "Митцубиси Фусо" грузовой рефрижератор 1992 года выпуска, регистрационный номер А388 ТН28 (договор аренды от 01.01.2009 N 9 срок действия до 31.12.2009); 14) марки "Тойота Тоунайс" грузовой рефрижератор 1990 года выпуска регистрационный номер Н141 УН28 (договор аренды от 25.09.2005 срок действия до 25.09.2009 и договор аренды от 01.01.2009 N 10 срок действия до 31.12.2009); 15) марки "Нисан Атлас" грузовой рефрижератор 2000 года выпуска, регистрационный номер М386 ОТ28 (договор аренды от 01.01.2009 срок действия до 31.12.2009); 16) марки "Исудзу Эльф" грузовой рефрижератор 2001 года выпуска, регистрационный номер С483 ТМ28 (договор аренды от 01.01.2009 срок действия до 31.12.2009).

Во исполнение пунктов 1.6 агентских договоров заключены соответствующие договоры на оказание транспортных услуг, за которые предпринимателю перечислено агентами в 2008 году 10 100 000 руб., в 2009 - 20 000 000 руб.

В соответствии с частью 1 статьи 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Статьёй 779 ГК РФ установлено, что по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Согласно статье 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что по условиям агентских договоров, договоров, названных предпринимателем "на оказание автотранспортных услуг", договоров аренды транспортных средств и фактическим обстоятельствам дела автотранспорт предоставлялся "без экипажа", и поэтому договоры нельзя отнести ни к договорам перевозки, ни к договорам возмездного оказания услуг, поскольку и те и другие услуги невозможно оказать "без экипажа", то есть без выполнения соответствующих действий, выполняемых самим исполнителем (предпринимателем или его работниками).

Из материалов дела усматривается, что в 2008 году не передавались в аренду автомобили предпринимателя: марки "Исудзу Эльф", государственный номер М385 ОТ28, с 14.02.2008 исключен из перечня арендованного имущества автомобиль марки "Нисан Атлас", государственный номер В727 ЕЕ28, с 12.07.2008 года исключены из списка арендованного имущества автомобили "Митцубиси Кантер" государственный номер К949 МХ28 и "Исудзу Эльф", государственный номер К414 МХ28. В 2009 году дополнительно был исключен из договора аренды автомобиль "Мазда Титан", государственный номер А024 РК28, а автомобиль "Митцубиси Кантер" государственный номер К949 МХ28 включен в список арендованного имущества.

Остальные транспортные средства находились в аренде Т.В.Смольской, что не оспаривается предпринимателем. Соответствующие операции нашли отражение в бухгалтерском и налоговом учете. Учитывая, что договоры аренды транспортных средств заключены ранее, чем агентские договоры и не расторгнуты в установленном порядке, суд приходит к выводу о том, что в рамках агентских договоров А.В.Смольский реально мог предоставлять своим агентам транспортные средства, только не переданные ранее в аренду. Следовательно, расходы, связанных с эксплуатацией транспортных средств в рамках агентских договоров могут быть учтены только в отношении тех транспортных средств, которые не были предметом договоров аренды.

Согласно статье 642 ГК РФ по договору аренды транспортных средств без экипажа арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование без оказания услуг по управлению им и его технической эксплуатации.

Арендатор в течение всего срока действия договора аренды транспортного средства без экипажа обязан поддерживать надлежащее состояние арендованного транспортного средства, включая осуществление текущего и капитального ремонта (статья 644 ГК РФ)

В силу статьи 646 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором аренды транспортного средства без экипажа, арендатор несёт расходы на содержание арендованного транспортного средства, его страхование, включая страхование своей ответственности, а также расходы, возникающие в связи с его эксплуатацией.

Из представленных договоров аренды транспортных средств усматривается, что на арендатора возложены расходы по содержанию транспортных средств, текущему и капитальному ремонту, текущим затратам по обеспечению деятельности транспортных средств, включая затраты по ГСМ.

Поскольку в договорах аренды транспортных средств не указано об отнесении расходов по страхованию на арендодателя, постольку эти расходы должны быть отнесены за счет арендатора. Исключение расходов, связанных с содержанием и эксплуатацией транспортных средств, находившихся в проверяемом периоде в аренде, обоснованно.

Апелляционным судом отклоняется довод жалобы предпринимателя о работе на основании договоров аутсорсинга с физическими лицами, расчет с которыми производился наличными денежными средствами.

Согласно условий договоров аутсорсинга между А.В.Смольским (заказчиком) и Т.В.Смольской (исполнителем) последний выполняет функции по организации складского учета, доставке товаро-материальных ценностей в торговые точки в порядке и на условиях, установленных договором. Оплата за оказанные услуги фиксированная и производилась путем перечисления денежных средств на расчетный счет исполнителя. Налоговым органом приняты расходы А.В.Смольского по договорам аутсорсинга.

В материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие оказание услуг физическими лицами и их оплата предпринимателем. Договоры возмездного оказания услуг по выполнению функций водителя не передавались налоговому органу в ходе проверки. Представленные апелляционному суду в электронном виде копии договоров с возражением на отзывы налогового органа и управления в силу статей 65, 71, 75 АПК РФ апелляционный суд рассматривает как ненадлежащее доказательство. Представленные предпринимателем апелляционному суду копии платежных кассовых ведомостей за 2008-2009 годы, из которых не следует за что произведена оплата гражданам, не могут являться доказательством оказание ими транспортных услуг предпринимателю.

На основании договоров об оказании автотранспортных услуг, счет-фактур, платежных поручений, приходных кассовых ордеров, протоколов допросов апелляционный суд считает, что доставку товаро-материальных ценностей осуществляли водители, состоящие в штате Т.В.Смольской, А.Н.Сандрагайлова, ООО "Айс-Крим". При этом транспортные средства использовались одновременно указанными лицами по мере необходимости.

По представленным предпринимателем в ходе выездной налоговой проверки документам расхождений по расходной части в целях налогообложения налоговым органом не установлено. Представленным дополнительным документам к жалобе, направленной в управление, дана соответствующая оценка в решении управления по результатам рассмотрения жалобы.

Судом апелляционной инстанции рассмотрены представленные в судебное заседание предпринимателем квитанции на получение страховой премии и копии страховых полюсов о страховании транспортных средств (ОСАГО), в которых А.В.Смольский указан как владелец транспортного средства в соответствии с Федеральным законом от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств" и не принимаются в подтверждение расходов. Представленные документы не опровергают существо оспариваемого судебного акта. Согласно пункту 1.6 агентских договоров все расходы по содержанию, хранению, техническому обслуживанию, страхованию, затратам на ГСМ лежат на агенте, т.е. на Т.В.Смольской, А.Н.Сандрагайлове, ООО "Айс Крим". По пункту 3.1 договоров расходы агент возмещает за счет вознаграждения. Согласно материалам дела, оборотно-сальдовой ведомости по счету "Расчеты с контрагентами", протоколов допросов, отчетов агентов условия договоров выполнены сторонами в полном объеме.

Апелляционный суд находит не обоснованными расходы, связанные с получением амортизационной премии в отношении транспортных средств, в связи с тем, что в силу статей 259, 318 НК РФ налогоплательщик в рассматриваемом случае не вправе включать в расходы одновременно амортизацию (прямые расходы) и амортизационную премию (косвенные расходы).

Во исполнение договоров агентирования заключены агентами договоры с А.В.Смольским на оказание автотранспортных услуг, предметом которых является оказание автотранспортных услуг для перевозки грузов без экипажа. Согласно подпункту 5 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности применяется в отношении деятельности по оказанию услуг по перевозке грузов, осуществляемых непосредственно индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг. Норма НК РФ продублирована в Положении, утвержденном решением Совета народных депутатов рабочего поселка Прогресс от 25.11.2008 N 231. Выполнение одного условия - наличие 20 автомобилей, не является основанием для применения специального режима налогообложения в виде ЕНВД. Сам предприниматель (работники предпринимателя) в рамках заключенных договоров с контрагентами услуг не оказывали. Услуги А.В.Смольскому оказывали агенты по договорам. Апелляционный суд полагает, что при таких условиях предпринимательская деятельность по передаче во временное пользование автотранспортных средств без экипажа является объектом налогообложения по общей схеме.

На последней странице акта, переданном налогоплательщику, имеется подтверждение о получении им акта с 10 приложениями. Протоколы допросов свидетелей отражены в полном объеме на стр. 38, 41, 49 акта проверки. Суд апелляционной инстанции считает, что непредоставление с актом проверки материалов встречных проверок не является существенным нарушением НК РФ для отмены решения налогового органа, так как материалы встречных проверок подтвердили информацию, которую представил предприниматель налоговому органу.

Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции и отклоняет доводы жалобы налогового органа по следующим основаниям.

Налоговым органом определена одна и та же налоговая база, для исчисления НДС, НДФЛ и ЕСН, а именно за 2008 год 10 100 000 руб., за 2009 год 20 000 000 руб., что противоречит положениям законодательства о налогах и сборах. А также неправомерно не приняты расходы налогоплательщика, связанные с получением дохода, а также налоговые вычеты по НДС, которые он понес в пределах исполнения своих обязанностей принципала по агентским договорам. По результатам рассмотрения жалобы при определении налоговой базы для исчисления НДФЛ управлением исключен доначисленный ЕСН.

Статьёй 153 НК РФ установлено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Указанные в настоящем пункте доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.

Порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) предусмотрен статьёй 154 НК РФ, согласно которой налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно статье 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В силу статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 настоящего Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

В расчетных документах, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой.

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой (статья 169 НК РФ).

В соответствии со статьёй 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с настоящей главой.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Статьёй 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Согласно статье 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Из материалов дела следует, что некоторым контрагентам предприниматель реализовывал продукцию самостоятельно, выставлял счета-фактуры, в ходе проверки реальность сделок подтверждена, расхождений по доходам, исчисленным и уплаченным налогам, не выявлено.

Переквалифицировав договоры оказания транспортных услуг на договоры возмездного оказания услуг, налоговый орган определил налоговую базу по спорному НДС не на основании счет-фактур, предъявленных предпринимателем (агентами) своим покупателям, а исходя из указанной суммы. Как было отмечено выше, по содержанию договоры не подпадают под упомянутые виды договоров, поскольку по условиям договоров транспортные услуги оказывались "без экипажа", постольку в первом случае отсутствует перевозчик, во втором - исполнитель услуг.

Из акта проверки усматривается, что все истребованные налоговым органом документы налогоплательщиком представлены, в том числе журналы учета выставленных счетов-фактур и книги продаж за проверяемый период.

Апелляционный суд соглашается с судом первой инстанции о том, что так как налоговым органом не проверено и не установлено какую часть в спорной сумме составляет цена товара, а какую НДС, поэтому вывод налогового органа о возможности доначисления НДС сверх 10 100 000 руб. противоречит указанным выше статьям НК РФ. Налоговым органом не доказано, что указанная сумма включает в себя только цену товара. У налогового органа имелись необходимые и достаточные сведения для точного определения налоговой база по НДС на основании данных о самом налогоплательщике, а именно первичных документов, представленных предпринимателем, сведений, полученных от агентов, контрагентов, подрядчиков, материалов встречных налоговых проверок.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) объектом налогообложения НДФЛ признаётся доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у них возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьёй 212 НК РФ.

Частью 3 названной нормы установлено, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 (13%) настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 настоящего Кодекса, с учетом особенностей, установленных настоящей главой.

Если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, подлежащих налогообложению, за этот же налоговый период, то применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю. На следующий налоговый период разница между суммой налоговых вычетов в этом налоговом периоде и суммой доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, подлежащих налогообложению, не переносится, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 Кодекса установлено, что физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисление и уплату налога на доходы физических лиц производят от суммы доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

В силу статьи 221 Кодекса при исчислении налоговой базы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций".

В статье 252 НК РФ определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления указанных выше налогов необходимо исходить из реальности таких расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Учитывая, что налоговый орган расценил в качестве недопустимых доказательств представленные предпринимателем первичные документы, а также не воспользовался своим правом на изъятие подлинников данных документов после завершения налоговой проверки, тем не менее, на инспекции лежала обязанность по определению реального размера налогового обязательства предпринимателя, для реализации которой и предусмотрены положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

Неприменение указанных положений действующего налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление налоговым органом налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств налогоплательщика.

В силу пункта 2 статьи 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Налоговая база по ЕСН для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.

Довод налогового органа о том, что все расходы, связанные с предпринимательской деятельностью А.В.Смольского учтены в ходе выездной налоговой проверки предпринимателя Т.В.Смольской, не основан на нормах законодательства о налогах и сборах. Отказ от включения в расходы затраты на ремонт производственной базы, по причине наличия прав супругов о совместной собственности на объект недвижимости, также противоречит положениям статьи 221 НК РФ, в которой указано, что предприниматель имеет право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода. Налоговым органом не оспаривается, что расходы по ремонту базы Т.В.Смольской не учитывались, следовательно, А.В.Смольский имеет право предъявить их в полном размере.

Кроме того, налоговым органом не была учтена переплата по ЕНВД. Довод о том, что инспекция не вправе самостоятельно учесть переплату, а только на основании уточненной налоговой декларации противоречит положениям статей 54, 78 и 81 НК РФ.

В соответствии с пунктом 5 статьи 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится налоговыми органами самостоятельно.

В случае, предусмотренном настоящим пунктом, решение о зачете суммы излишне уплаченного налога принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня обнаружения им факта излишней уплаты налога или со дня подписания налоговым органом и налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась, либо со дня вступления в силу решения суда.

Положение, предусмотренное настоящим пунктом, не препятствует налогоплательщику представить в налоговый орган письменное заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности по пеням, штрафам). В этом случае решение налогового органа о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки и задолженности по пеням, штрафам принимается в течение 10 дней со дня получения указанного заявления налогоплательщика или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась.

Зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам соответствующего вида, а также задолженности по пеням, штрафам производится налоговым органом самостоятельно как в одном субъекте Российской Федерации (внутрирегиональный зачет), так и между различными субъектами Российской Федерации (межрегиональный зачет).

Налоговым органом может быть принято самостоятельное решение о проведении зачета переплаты по налогу, сбору, пени, штрафу в счет погашения недоимки (в соответствии с пунктом 5 статьи 78 НК РФ).

Проверив законность и обоснованность оспариваемого решения суда, апелляционная инстанция не установила оснований для отмены или изменения судебного акта, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Амурской области от 23.05.2012 по делу N А04-852/2012 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в установленном законом порядке.

Председательствующий

Е.Г. Харьковская

Судьи

Т.С. Гетманова В.Г. Дроздова