Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 сентября 2012 г. N 11АП-8281/12

г. Самара

12 сентября 2012 г.

Дело N А65-6426/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 05 сентября 2012 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 12 сентября 2012 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Семушкина В.С., судей Филипповой Е.Г., Поповой Е.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Журавлевой Е.Ю.,

рассмотрев в открытом судебном заседании 05.09.2012 в помещении суда апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Кубасова Евгения Александровича на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 21.05.2012 по делу N А65-6426/2012 (судья Нафиев И.Ф.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Кубасова Евгения Александровича (ИНН 165114195755, ОГРН 304165109800035), Республика Татарстан, г.Нижнекамск, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан, Республика Татарстан, г.Нижнекамск, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике

Татарстан, г.Казань, об оспаривании решения,

с участием в судебном заседании представителей Межрайонной ИФНС России N 11 по Республике Татарстан Федорова В.П. (доверенность от 03.10.2011) и Шариповой Г.Ф. (доверенность от 19.03.2012),

ИП Кубасов Е.А. и представитель УФНС России по Республике Татарстан не явились, извещены надлежащим образом,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Кубасов Евгений Александрович (далее - ИП Кубасов Е.А., предприниматель) обратился в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан (далее - налоговый орган) от 29.08.2011 N 25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - Управление).

Решением от 21.05.2012 по делу N А65-6426/2012 Арбитражный суд Республики Татарстан заявление предпринимателя удовлетворил в части признания недействительным решения налогового органа от 29.08.2011 N 25 в части начисления штрафа по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2009 год в размере, превышающем 50 000 руб.; за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2009 год в размере, превышающем 100 000 руб.; за неуплату единого налога по УСН за 2008 год в размере, превышающем 150 000 руб.; а также в части начисления штрафа по п.1 ст.126 НК РФ в размере, превышающем 100 000 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований предпринимателя суд отказал.

В апелляционной жалобе ИП Кубасов Е.А. просит отменить решение суда первой инстанции в той части, в которой в удовлетворении заявления было отказано.

Налоговый орган апелляционную жалобу отклонил по мотивам, изложенным в отзыве на нее.

В соответствии со ст.158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) рассмотрение дела откладывалось с 06.08.2012 на 05.09.2012.

На основании ст.ст.156 и 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции рассматривает апелляционную жалобу в отсутствие представителей предпринимателя и Управления, извещенных надлежащим образом о времени и месте проведения судебного заседания.

Представитель налогового органа в судебном заседании апелляционную жалобу отклонил, просил оставить решение суда первой инстанции без изменения.

Рассмотрев материалы дела в порядке апелляционного производства, проверив доводы, приведенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, в выступлении представителей налогового органа в судебном заседании, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как видно из материалов дела, налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки ИП Кубасова Е.А. за период с 01.01.2008 по 31.12.2009 принял решение от 29.08.2011 N 25 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым начислил налоги в общей сумме 5 591 490 руб. 53 коп., пени в общей сумме 1 156 793 руб. 09 коп. и штрафные санкции по ст.ст.122, 123 и 126 НК РФ в общей сумме 1 461 274 руб. 11 коп.

Решением от 25.11.2011 N 739 Управление изменило решение налогового органа, уменьшив единый налог по УСН за 2008 год на сумму 100 050 руб., НДС на сумму 47 410 руб. 17 коп. и соответствующие суммы пени и штрафа.

Не согласившись с решением налогового органа, предприниматель обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявления предпринимателя в обжалуемой части, обоснованно исходил из следующего.

По мнению ИП Кубасова Е.А., налоговый орган нарушил процедуру привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, что в силу п.14 ст.101 НК РФ является основанием для отмены оспариваемого решения.

В соответствии с п.1 ст.100.1 НК РФ дела о выявленных в ходе выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном ст.101 НК РФ.

Согласно п.2 ст.101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

П.14 ст.101 НК РФ установлено, что нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Как видно из материалов дела, акт выездной налоговой проверки от 31.05.2011 N 15 с приложениями получен ИП Кубасовым Е.А. лично.

Правом, предоставленным ему п.6 ст.100 НК РФ, предприниматель не воспользовался, возражений по акту проверки в налоговый орган не представил.

Уведомление от 07.06.2011 N 2899 о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки и вынесении решения 06.07.2011 ИП Кубасов Е.А. получил лично 07.06.2011, но на рассмотрение материалов проверки не явился и явку представителя не обеспечил. Ходатайство об отложении рассмотрения материалов проверки в налоговый орган также не поступало.

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговый орган принял решение от 06.07.2011 N 4 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и решение от 06.07.211 N 5 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки до 05.08.2011.

Эти решения получены предпринимателем 15.07.2011, что подтверждается отметкой на уведомлении о вручении.

22.07.2011 налоговый орган направил уведомление от 20.07.2011 N 3682 на ознакомление с материалами, полученными по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, назначенное на 02.08.2011, и уведомление от 20.07.2011 N 3684 о рассмотрении материалов проверки и вынесении решения 05.08.2011.

Данные уведомления получены ИП Кубасовым Е.А. 23.07.2011, что подтверждается отметкой на уведомлении о вручении, однако ни на ознакомление с материалами, полученными по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, ни на рассмотрение материалов проверки предприниматель не явился.

02.08.2011 материалы, полученные в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, налоговый орган направил предпринимателю по почте ценной бандеролью с уведомлением (сопроводительное письмо от 02.08.2011 N 2.15-09/02886зг).

05.08.2011 в связи с отсутствием информации об ознакомлении предпринимателя с материалами, полученными в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, налоговый орган отложил рассмотрение материалов налоговой проверки и вынесение решения на 16.08.2011 и направил ИП Кубасову Е.А. сопроводительным письмом от 05.08.2011 N 2.15-09/02915зг:

- решение N 7 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки до 16.08.2011;

- решение N 2 об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки до 16.08.2011;

- уведомление от 05.08.2011 N 3928 о рассмотрении материалов проверки и вынесении решения 16.08.2011;

- уведомление от 05.08.2011 N 3929 на вручение решения.

Перечисленные документы направлены предпринимателю заказным письмом с уведомлением.

Кроме того, 09.08.2011 налоговый орган по телекоммуникационным каналам связи через специализированного оператора связи "Контур-Экстерн" направил предпринимателю:

- письмо от 09.08.2011 N 2.15-10/02940зг;

- уведомление от 09.08.2011 N 3962 о рассмотрении материалов проверки и вынесении решения 16.08.2011;

- уведомление от 09.08.2011 N 3963 на вручение решения.

Также налоговый орган с целью извещения предпринимателя о времени и месте рассмотрения материалов проверки (16.08.2011 к 15.00) и вынесения решения направил телеграммы от 09.08.2011:

- N 2102 и N 2302 (г.Нижнекамск, ул.Сююмбике, 72, 106 - адрес регистрации супруги Кубасова Е.А.) - вернулась в налоговый орган с отметкой "по адресу не проживает";

- N 2202 и N 2402 (г.Нижнекамск, пр.Шинников, 7, 88 - адрес регистрации Кубасова Е.А.) - в налоговый орган поступило извещение с отметкой "квартира закрыта, по извещению за телеграммой не является";

- N 1502 (г.Нижнекамск, пр.Химиков, 35а, 107 - юридический адрес ООО "Альфа-Профи" и КООП "Капитал", учредителем которых Кубасов Е.А. является) - уведомление с отметкой "квартира закрыта, по извещению за телеграммой не является";

- N 1602 (г.Нижнекамск, пр.Химиков, 8, 49 - юридический адрес ООО "Электросервис", Кубасов Е.А. является учредителем и руководителем) - уведомление с отметкой "по указанному адресу не проживает";

и телеграммы от 10.08.2011:

- N 1702 (г.Нижнекамск, пр.Химиков, 35а, Тенториум) - уведомление с отметкой "офис закрыт, по извещению не является";

- N N 2502, 2702 и 2802 (г.Нижнекамск, ул.Первопроходцев, 5, ООО "Электросервис") - уведомление с отметкой "адресат отсутствует, учреждение по доверенности принять отказались";

Телеграммы N 1502, 1702, 2202, 2402, 2502, 2702 и 2802 получены Кубасовым Е.А. 08.09.2011, то есть после вынесения оспариваемого решения.

Налоговый орган также обратился к начальнику УВД России г.Нижнекамска с письмом от 10.08.2011 N 2.15-30/13032 об обеспечении явки Кубасова Е.А. на рассмотрение материалов проверки и вынесение решения на 16.08.2011.

Согласно письму УВД г.Нижнекамска от 16.08.2011 N 26451 место нахождения Кубасова Е.А. установить не представилось возможным.

09.08.2011 и 10.08.2011 сотрудники налогового органа с целью вручения ИП Кубасову Е.А. уведомлений на рассмотрение материалов проверки и вынесение решения на 16.08.2011 осуществили выезд по адресам: г.Нижнекамск, ул.Первопроходцев, 5 (ООО "Электросервис"), ул.Сююмбике, 72, 106 (адрес регистрации супруги) и пр.Химиков, 35а, Тенториум.

09.08.2011 Кубасов Е.А., находившийся по адресу: г.Нижнекамск, ул.Первопроходцев, 5, база ООО "Электросервис", от получения материалов, полученных по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, и извещений о времени и месте рассмотрения материалов проверки и вынесения решения отказался.

10.08.2011 предприниматель по указанным адресам отсутствовал, о чем сотрудники налогового органа составили акты об отсутствии налогоплательщика.

Поскольку 16.08.2011 ИП Кубасов Е.А. на рассмотрение материалов проверки и вынесение решения в налоговый орган не явился, явку представителя не обеспечил, ходатайство об отложении рассмотрения материалов проверки и вынесения решения не заявил, руководитель налогового органа отложил рассмотрение материалов проверки на 29.08.2011.

Уведомления от 16.08.2011 и телеграммы от 19.08.2011 о вызове налогоплательщика на рассмотрение материалов проверки и вынесение решения на 29.08.2011 к 15 час 00 мин налоговый орган направил по всем известным ему адресам.

В налоговый орган поступили уведомления о невручении телеграмм N 3702, 4402, 3902, 3502, 4202, 3802, 4302, 3302, 4102, 3402, 4002 и 3602 с отметками "квартира закрыта, адресат по извещению не является", "по указанному адресу не проживает", "адресат отсутствует, сотрудники телеграмму принять отказались, оставлено извещение".

22.08.2011 в помещении налогового органа сотруднику ИП Кубасова Е.А. и ООО Компания "Электросервис" Гатиятовой Альбине Норисовне (доверенность от 22.08.2011 выдана от имени директора ООО "Электросервис" Кубасова Е.А.) вручено уведомление от 19.08.2011 N 4139 о вызове ИП Кубасова Е.А. на рассмотрение материалов проверки и вынесение решения на 29.08.2011 к 15 час 00 мин. и уведомление от 19.08.2011 N 4138 о вручении решения 01.09.2011.

23.08.2011 налоговый орган направил ИП Кубасову Е.А. по телекоммуникационным каналам связи через специализированного оператора связи "Контур-Экстерн" документы:

- сопроводительное письмо от 23.08.2011 N 2.15-22/03015ЗГ,

- копию решения от 16.08.2011 N 3 об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в связи с неявкой лица, участие которого необходимо для их рассмотрения,

- копию решения от 16.08.2011 N 8 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки,

- уведомление от 23.08.2011 N 4172 о вызове налогоплательщика на рассмотрение материалов проверки и вынесение решения,

- уведомление от 23.08.2011 N 4174 о вызове налогоплательщика на вручение решения на 01.09.2011.

В сопроводительном письме от 23.08.211 N 2.15-10/03015ЗГ налоговый орган также указал, что копии документов, полученных по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, направлены ценной бандеролью по адресу: г.Нижнекамск, пр.Шинников, 7, 88.

Также 23.08.2011 сотрудники налогового органа с целью вручения ИП Кубасову Е.А. документов (материалов проверки, полученных по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, решения от 16.08.2011 N 3 об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки, решения от 16.08.20011 N 8 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки, уведомления от 23.08.2011 N 4171 о времени и месте рассмотрения материалов проверки и вынесения решения, уведомления от 23.08.2011 N 4173 о вызове налогоплательщика на 01.09.2011 для вручения решения) осуществили выезд по всем известным налоговому органу адресам.

В связи с отсутствием ИП Кубасова Е.А. по этим адресам налоговый орган составил акты от 23.08.2011 об отсутствии налогоплательщика.

Доказательств того, что указанные адреса не являются его фактическими адресами, ИП Кубасов Е.А. не представил, равно как не представил доказательств, свидетельствующих о наличии уважительных причин неполучения корреспонденции, направленной налоговым органом.

На основании изложенного суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что со стороны налогового органа предприняты все меры, предусмотренные законодательством, по извещению ИП Кубасова Е.А. о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения решения, тогда как предприниматель от получения этих извещений уклонялся.

Обязанность по своевременному получению корреспонденции возложена непосредственно на ИП Кубасова Е.А., который несет риск наступления неблагоприятных последствий в случае ненадлежащей организации получения корреспонденции, направленной налоговым органом.

При таких обстоятельствах налоговый орган правомерно рассмотрел материалы проверки и вынес оспариваемое решение в отсутствие ИП Кубасова Е.А.

Из материалов дела видно, что ИП Кубасов Е.А. (агент) в проверяемом периоде осуществлял реализацию автомобилей, якобы принятых по агентским договорам, заключенным с ООО "ТК Альбион" (от 07.01.2008 N 1, от 01.04.2008 N 1), ООО "ЛЕСКОМ" (от 07.01.2008 N 2), ООО "Стройхолдинг" (от 07.01.2008 N 3, от 01.04.2008 N 3), ООО "Альянс-маркет" (от 01.07.2008), ООО "ОПТТОРГ" (от 01.07.2007), ООО "Финансово-строительная компания" (от 29.05.2008 N 5), ООО "Сириус" (от 07.01.2008).

Согласно п.1 ст.1005 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Исходя из положений главы 52 ГК РФ, по агентскому договору товар и денежные средства, поступившие к агенту, являются собственностью принципала, следовательно, налогоплательщик обязан уплачивать единый налог по УСН только с сумм полученного вознаграждения, а не со всей полученной выручки, подлежащей перечислению принципалу.

С учетом приведенных правовых норм ИП Кубасов Е.А. при расчете налоговой базы по УСН выручку от реализации автомобилей в сумме 13 679 478 руб. в составе доходов не учитывал.

Довод налогового органа о том, что агентские договоры заключались не с целью извлечения прибыли от реализации посреднических услуг, а для создания видимости реализации автомобилей от имени и за счет третьих лиц, ИП Кубасов Е.А. не опроверг.

Согласно Постановлению Правительства РФ от 18.05.1993 N 477 (в ред. от 22.06.2009) "О введении паспортов транспортных средств" в целях упорядочения допуска транспортных средств к эксплуатации на территории Российской Федерации, усиления борьбы с их хищениями и другими правонарушениями на автомобильном транспорте Совет Министров - Правительство Российской Федерации одобрил предложение Министерства внутренних дел Российской Федерации о введении паспортов транспортных средств (далее - ПТС).

Этим постановлением установлено, что наличие указанных ПТС является обязательным условием для регистрации транспортных средств и допуска их к участию в дорожном движении.

В соответствии с п.45 Приказа МВД РФ N 496, Минпромэнерго РФ N 192, Минэкономразвития РФ N 134 от 23.06.2005 "Об утверждении Положения о паспортах транспортных средств и паспортах шасси транспортных средств" (далее - Приказ N 496/192/134) в строке "21. Наименование (ф.и.о.) собственника ТС" указывается собственник транспортного средства, а в следующей строке "22. Адрес" - юридический адрес юридического лица или предпринимателя либо адрес физического лица,

П.50 Приказа N 496/192/134 установлено, что разделы, расположенные на левой лицевой и оборотной сторонах ПТС и содержащие сведения о собственниках транспортных средств и совершенных сделках, направленных на отчуждение и приобретение права собственности на транспортные средства ("Наименование (ф.и.о.) собственника", "Адрес", "Дата продажи (передачи)", "Документ на право собственности", "Подпись прежнего собственника" и "Подпись настоящего собственника"), заполняются в следующем порядке:

при регистрации транспортных средств за их собственниками, указанными в паспортах, выданных организациями или предпринимателями либо таможенными органами:

в строках "Наименование (ф.и.о.) собственника", "Адрес" указываются данные собственников согласно строкам 21 и 22 паспорта;

в строках "Дата продажи (передачи)", "Документ на право собственности" производятся записи "отсутствует". Заполнение строк осуществляется собственниками или владельцами транспортных средств;

в строке "Подпись настоящего собственника" проставляется подпись собственника либо владельца транспортного средства.

Заполненные строки заверяются оттисками печатей собственников транспортных средств, если они являются юридическими лицами или предпринимателями и наличие печатей предусмотрено законодательством Российской Федерации (п.50.1 Приказа N 496/192/134).

При совершении в установленном порядке сделок, направленных на отчуждение и приобретение права собственности на транспортные средства:

в строках "Наименование (ф.и.о.) собственника", "Адрес" указываются данные нового собственника, который приобрел право собственности на транспортное средство;

в строке "Дата продажи (передачи)" указывается число, месяц и год совершения сделки, направленной на отчуждение и приобретение права собственности на транспортное средство;

в строке "Документ на право собственности" указывается наименование документа, подтверждающего право собственности на транспортное средство, его номер (если имеется) и дата составления;

в строке "Подпись прежнего собственника" проставляется подпись прежнего собственника транспортного средства, а в строке "Подпись настоящего собственника" - подпись нового собственника.

В случаях, когда сделки, направленные на отчуждение и приобретение права собственности на транспортные средства, совершались с участием юридических лиц или предпринимателей, являющихся продавцами и (или) покупателями транспортных средств, заполненные строки заверяются оттисками их печатей (п.50.2 Приказа N 496/192/134).

В соответствии с п.8 Правил регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в Государственной инспекции безопасности дорожного движения Министерства внутренних дел Российской Федерации, утвержденных Приказом МВД РФ от 24.11.2008 N 1001 "О порядке регистрации транспортных средств" предусмотрено, что регистрация транспортных средств, принадлежащих юридическим и физическим лицам, изменение регистрационных данных, связанное с заменой номерных агрегатов транспортных средств, производится на основании ПТС, заключенных в установленном порядке договоров либо иных документов, удостоверяющих право собственности на транспортные средства и подтверждающих возможность допуска их к участию в дорожном движении по дорогам общего пользования на территории Российской Федерации.

Таким образом, при переходе права собственности на транспортное средство от продавца к покупателю, в ПТС отражаются соответствующие изменения с указанием реквизитов документов на право собственности.

Материалами дела подтверждается, что агентские договоры, заключенные ИП Кубасовым Е.А. (агент) с ООО "ТК Альбион", ООО "ЛЕСКОМ", ООО "Стройхолдинг", ООО "Альянс-маркет" ООО "ОПТТОРГ", ООО "Финансово-строительная компания" и ООО "Сириус", фактически не исполнены.

Из ПТС, представленных физическими лицами, купившими автомобили у ИП Кубасова Е.А., следует, что ИП Кубасов Е.А. приобретал автомобили у перечисленных организаций в собственность, так как в строке "наименование (ф.и.о.) собственника" содержатся данные предпринимателя и его личная подпись, в строках "дата продажи (передачи)" и "документ на право собственности" имеется ссылка на договор купли-продажи.

При таких обстоятельствах довод предпринимателя о реализации автомобилей на основании договоров комиссии подлежит отклонению, поскольку в этом случае в ПТС не указывается информация о наличии у предпринимателя права собственности на автомобиль.

Все агентские договоры, заключенные ИП Кубасовым Е.А. (агент) с указанными организациями, идентичны по содержанию. В соответствии с п.2.1 договоров агент обязуется по поручению принципала оказывать помощь в поиске и получению автомобилей, заключать договоры на поставку продукции, а также иные договоры по поручению принципала, по специальному указанию принципала осуществлять расчеты с контрагентами принципала путем уплаты им наличных денег за счет средств, перечисленных для этого принципалом на расчетный счет агента.

Вещи, поступившие к агенту от принципала либо приобретенные агентом за счет принципала, являются собственностью принципала. Агент обязан предоставить принципалу отчет о выполненной работе один раз в месяц с приложением доказательств необходимых расходов, произведенных агентом за счет принципала. Принципал обязан выплатить агенту вознаграждение за оказанные услуги по согласованию сторон с каждого проданного автомобиля (п.2.1.5, 2.1.7 и 2.2.1 договоров).

В агентских договорах с ООО "ЛЕСКОМ" (от 07.01.2008 N 2), ООО "Стройхолдинг" (от 07.01.2008 N 3), ООО "Альянс-маркет" (от 01.07.2008), ООО "ОПТТОРГ" (от 01.07.2007), ООО "Сириус" (от 07.01.2008) не оговорена сумма вознаграждения.

Другие документы, свидетельствующие о совершении сделок агентирования (комиссии), суду не представлены.

ИП Кубасовым Е.А. не представлены доказательства реализации автомобилей в интересах принципалов и получения от принципалов соответствующего вознаграждения.

В тексте договоров купли-продажи, заключенных предпринимателем с физическими лицами, информация о совершении данной сделки в интересах принципала, отсутствует.

Предприниматель в нарушение условий агентских договоров не представил отчеты об их исполнении и не передал принципалам все полученное по сделкам. Доказательств обратного ИП Кубасов Е.А. не представил.

Доходы, отраженные ИП Кубасовым Е.А. в книге учета доходов и расходов, идентифицировать как доходы, полученные от принципалов по агентским договорам, не представляется возможным.

На основании изложенного суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, к данным правоотношениям подлежат применению правила, регулирующие договор купли-продажи.

Согласно пп.23 п.1 ст.346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в пп.8 этого пункта). В соответствии с п.2 ст.346.16 НК РФ расходы, указанные в п.1 этой статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п.1 ст.252 НК РФ.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Документы, подтверждающие расходы на приобретение автомобилей для дальнейшей реализации, предприниматель не представил.

Таким образом, материалами дела подтверждается занижение предпринимателем налогооблагаемой базы по УСН на сумму 13 679 478 руб.

Доводы ИП Кубасова Е.А., со ссылкой на Постановления Президиума ВАС РФ от 02.08.2005 N 2601/05, от 20.04.2010 N 18162/09, об отсутствии запрета на совершение устных агентских договоров, об ошибочности вывода налогового органа о притворности агентских договоров, правомерно отклонены судом первой инстанции как необоснованные.

В целях подтверждения обоснованности налоговой выгоды должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных документов.

В п.1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" прямо указано, что основанием для отказа в признании налоговой выгоды обоснованной является, в том числе, недостоверность сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах.

Требования о достоверности учета хозяйственных операций содержатся в законодательстве о бухгалтерском учете и в НК РФ, установившем правила ведения налогового учета (п.1 ст.9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", ст.313 НК РФ).

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов и применением вычетов по НДС).

Суд первой инстанции сделал правильный вывод о занижении предпринимателем налогооблагаемой базы за 2008 год на сумму выручки от реализации товаров, полученной от ООО "Стройхолдинг" и ООО "ОЛИМП".

Согласно п.1 ст.346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

В ходе проверки налоговый орган установил, что предприниматель не включил в состав доходов денежные средства в сумме 3 379 384 руб., поступившие на его расчетный счет от ООО "ОЛИМП" (правопреемник ООО "Контакт") и ООО "Стройхолдинг".

ИП Кубасов Е.А. представил товарные накладные, свидетельствующие о приобретении товара (продукция пчеловодства) у ИП Хисматуллина Р.Г. на сумму 3 544 715 руб. 82 коп. (в т.ч. НДС - 540 813 руб. 30 коп.), и товарные накладные на отгрузку товара в ООО "ОЛИМП" и ООО "Стройхолдинг" на сумму 2 674 407 руб.

По утверждению ИП Кубасова Е.А., в ООО "ОЛИМП" и ООО "Стройхолдинг" реализована продукция пчеловодства.

Между тем, из назначения платежа в платежных поручениях этих организаций следует, что оплата производилась за ТМЦ, стройматериалы, автомобиль.

Как установлено судом первой инстанции, в ходе камеральной налоговой проверки налоговой декларации по УСН за 2008 год предприниматель в обоснование полученного дохода представил письма ООО "ОЛИМП", согласно которым в платежном поручении от 09.04.20008 N 633 на сумму 1 749 000 руб. назначением платежа является "оплата за автомобиль за Салахова Р.И. согласно договору от 15.04.2008 N 5, за Тазиева А.Р. согласно договору от 16.04.2008 N 8, за Михайлова В.Г. согласно договору от 17.04.2008 N 10, за Бубекова Г.Г. согласно договору от 23.04.2008 N 13, за Догадина С.В. согласно договору от 25.04.2008 N 125, за Новикова И.И. согласно договору от 30.04.2008 N 129, за Кравченко А.В. согласно договору от 30.04.2008 N 128".

Указанные физические лица сообщили, что приобрели автомобили у ИП Кубасова Е.И., а ООО "ОЛИМП" им не знакомо.

Доходы и расходы, связанные с реализацией автомобилей физическим лицам, отражены предпринимателем в 2008 году в полном объеме.

Кроме того, 09.04.2008 ИП Кубасову Е.А. поступили денежные средства в сумме 1 749 000 руб. от ООО "ОЛИМП", тогда как ООО "ОЛИМП" 28.03.2008 реорганизовано в форме слияния в ООО "Контакт".

По сведениям налогового органа, ООО "Контакт" по юридическому адресу не находится, относится к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность, документы по встречной проверки не представило.

ООО "Стройхолдинг" состоит на налоговом учете с 09.01.2008, сведения об основных (в том числе транспортных) средствах отсутствуют, Баширов Роберт Хазеевич, заявленный как учредитель и руководитель, свою причастность к деятельности организации отрицает, осужден по ст.228.1 ч.2 УК РФ.

Договор поставки, счета-фактуры по взаимоотношениям с ООО "Стройхолдинг" ИП Кубасовым Е.А. не представлены, денежные средства, полученные от ООО "Стройхолдинг", для целей налогообложения не учтены.

Таким образом, довод предпринимателя о реализации в ООО "ОЛИМП" и ООО "Стройхолдинг" продукции пчеловодства является бездоказательным.

При таких обстоятельствах товарные накладные на приобретение продукции пчеловодства от ИП Хисматуллина Р.Г. не подтверждают факт осуществления (несения) расходов.

Кроме того, ИП Кубасов Е.А. в отношении розничной торговли продукцией пчеловодства применял ЕНВД и, соответственно, в книге учета доходов и расходов за 2008 год полученную выручку и понесенные расходы не отражал.

Исходя из изложенного суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что представленные предпринимателем в подтверждение расходов по УСН за 2008 год товарные накладные на приобретение у ИП Хисматуллина Р.Г. продукции пчеловодства не могут быть учтены при расчете налога, поскольку факт реализации продукции пчеловодства в ООО "Стройхолдинг" и ООО "ОЛИМП" не подтвержден.

По мнению ИП Кубасова Е.А., налоговый орган неправомерно не учел расходы по взаимоотношениям с ООО "Пронто-Единство" и ОАО "Татмедиа". В подтверждение реальности произведенных (понесенных) расходов предприниматель представил копии счетов-фактур этих организаций, акты приемки-сдачи услуг и акты сверок.

При исчислении налоговой базы по УСН за 2008 год ИП Кубасов Е.А. учел расходы на рекламу в сумме 72 040 руб.

В соответствии с п.2 ст.346.16 НК РФ расходы, указанные в п.1 этой статьи, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п.1 ст.252 НК РФ.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума от 30.01.2007 N 10963/06, обязанность по доказыванию правомерности отнесение тех или иных затрат на расходы для целей налогообложения лежит на налогоплательщике.

Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС Поволжского округа от 16.06.2011 по делу N А55-16106/2010, от 01.09.2011 по делу N А55-11719/2010, от 12.07.2012 по делу N А65-21620/2010, от 28.08.2012 по делу N А55-22751/2011 и др.

Между тем из материалов дела не представляется возможным установить, что услуги рекламы ОАО "Татмедиа" и ООО "Пронто-Единство" были связаны с производственной деятельностью ИП Кубасова Е.А.

Кроме того, поскольку в 2008 году предприниматель осуществлял деятельность, подпадающую под УСН и ЕНВД, расходы на рекламу должны были распределяться в соответствии с п.8 ст.346.18 НК РФ.

Однако документы, свидетельствующие о ведении раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций (расходов и доходов) в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению по общей системе налогообложения и ЕНВД, по УСН и ЕНВД, предприниматель не представил.

В связи с изложенным налоговый орган правомерно не принял указанные расходы для целей налогообложения УСН.

В 2009 году ИП Кубасовым Е.А. получен доход от реализации физическому лицу Петрову М.И. автомобиля в сумме 241 020 руб. (в т.ч. НДС - 36 765 руб. 76 коп.), что подтверждается договором от 27.02.2009 N 271, актом приема-передачи, платежными документами, показаниями покупателя.

Однако в книге учета доходов и расходов за 2009 год предприниматель отразил доход от указанной сделки лишь в сумме 191 020 руб. Денежные средства в сумме 50 000 руб., поступившие предпринимателю по приходному кассовому ордеру от 27.02.2009 N 10, в книге не отражены.

Кроме того, ИП Кубасов Е.А. не включил выручку от реализации Петрову М.И. автомобиля в налоговую базу по НДС за 1 квартал 2009 года.

В подтверждение расходов на приобретение указанного автомобиля и налоговых вычетов ИП Кубасов Е.А. представил счет-фактуру от 26.02.2009 N 2 на сумму 235 000 руб. (в т.ч. НДС - 35 847 руб. 45 коп.), составленный от имени ООО "КамСтрой". По данным налогового органа, ООО "КамСтрой" поставлено на налоговый учет 28.08.2007, прекратило деятельность в связи с исключением из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 Закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ (недействующее лицо).

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст.212 НК РФ (п.1ст.210 НК РФ).

В соответствии со ст.221 НК РФ при исчислении налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Согласно п.13 раздела 3 Приказа Минфина РФ N 86н, МНС РФ N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 "Об утверждении Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей" доходы и расходы отражаются в книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода.

Договор купли-продажи, товарную накладную и документы, подтверждающие оплату товара, предприниматель не представил.

В ПТС в разделе "собственник - ООО "КамСтрой" проставлена печать ИП Кубасова Е.А. вместо печати ООО "КамСтрой", сведения о переходе права собственности на транспортное средство от ООО "КамСтрой" к ИП Кубасову Е.А. не отражены.

Таким образом, указанные расходы не могут быть учтены при исчислении НДФЛ.

Объектом налогообложения НДС является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (п.1 ст.146 НК РФ).

В соответствии с п.1 ст.168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

Ст.171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст.166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

В соответствии с п.2 ст.169 НК РФ в целях принятия НДС к вычету счет-фактура должен соответствовать требованиям п.5 и 6 данной статьи.

Довод налогового органа о том, что счет-фактура ООО "КамСтрой" содержит недостоверные сведения и, следовательно, не может служить основанием для применения налогового вычета, предприниматель не опроверг.

ИП Кубасов Е.А. ссылается на то, что налоговый орган необоснованно отказал в применении налогового вычета по НДС, уплаченному ООО "Ди-аспира" (ИНН 1658106047), хозяйственные операции с которым ошибочно не учтены в книге покупок за 2009 год.

В связи с тем, что представленные предпринимателем счета-фактуры ООО "Ди-аспира" составлены с нарушением п.5 ст.169 НК РФ (ИНН продавца содержит 9 цифр - 165806047), суд первой инстанции правильно указал, что они не могут служить основанием для применения налогового вычета.

Кроме того, право на налоговый вычет по НДС по взаимоотношениям с ООО "Ди-аспира" предприниматель в порядке, установленном НК РФ, в ходе выездной налоговой проверки не заявлял.

Судом первой инстанции установлено, что единственным поставщиком полиэтилена по данным предпринимателя являлось ООО "Интерсервис-Эксперт-Трейдинг", расходы и налоговые вычеты по которому признаны необоснованными. Этот эпизод предприниматель в апелляционной жалобе не оспаривает.

У ИП Кубасова Е.А. собственные складские помещения для хранения полиэтилена отсутствовали, договоры аренды, документы на приобретение (договор, ТТН) и на отгрузку (договор на поставку, ТТН, товарные накладные, счета-фактуры) не представлены.

Из счетов-фактур ООО "Ди-аспира" следует, что ИП Кубасов Е.А. приобрел полиэтилен в количестве 159,8 тонн. Однако отгрузка товара покупателям и остаток не установлены, согласно товарному балансу по документам, ранее представленным для налоговой проверки, всего за 2009 год приобретено полиэтилена в количестве 226,747 тонн, реализовано - 172,7 тонн, остаток на 01.01.2010 - 54,09 тонн.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно признал доводы предпринимателя бездоказательными.

Как видно из материалов дела, ИП Кубасов Е.А. в 2008-2009 годах осуществлял розничную торговлю продукции пчеловодства через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, расположенные на территории ОАО "Сервисная Промышленная Компания" по адресу: г.Нижнекамск, пр.Химиков, 35, и уплачивал ЕНВД.

Помимо розничной торговли предприниматель осуществлял оптовую реализацию продукции юридическим лицам за безналичный расчет, которая подпадала под общий режим налогообложения. Доказательств обратного предприниматель не представил.

В соответствии с актом сверки за 2009 года ИП Хисматуллин Р.Г. выставил предпринимателю счета-фактуры на сумму 18 365 438 руб. 78 коп. (в т.ч. НДС - 2 801 507 руб. 06 коп.), оплата произведена в сумме 16 439 036 руб. 89 коп.

Из указанной суммы 10 272 305 руб. 07 коп. ИП Кубасов Е.А. уплатил самостоятельно, 6 004 036 руб. 89 коп. - за ИП Кубасова Е.А. уплатили третьи лица (ООО "Альянс-Маркет", ООО "Стройкомплект", ООО "Интерсервис-Эксперт-Трейдинг", ООО "Альбатрос", ООО "Еврохим", ООО "Нефтехимсинтез", ЗАО "Татхимреактив", ООО "Камский поставщик", ООО "Санвейс", ООО "Стройхолдинг").

В соответствии со ст.221 НК РФ при исчислении налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Согласно п.3 ст.273 НК РФ расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товара (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - приобретателем указанных товаров (работ, услуг) перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

При этом материальные расходы учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения.

Между тем документы, свидетельствующие о наличии у перечисленных организаций задолженности перед ИП Кубасовым Е.А., а также распорядительные письма, договоры займа, акты сверок, протоколы зачета взаимных требований и иные документы, на основании которых третьи лица произвели оплату за ИП Кубасова Е.А., предприниматель не представил.

Кроме того, по сведениям налогового органа, ООО "Альянс-Маркет", ООО "Стройкомплект", ООО "Интерсервис-Эксперт-Трейдинг" и ООО "Альбатрос" имеют признаки фирм-однодневок (по месту регистрации не располагаются, управленческий и технический персонал, основные средства и производственные активы отсутствуют, руководители отрицают свою причастность к организациям).

В связи с осуществлением в 2009 году деятельности, подпадающей по ЕНВД и общий режим налогообложения, расходы по приобретению продукции пчеловодства предприниматель должен был распределять в соответствии с п.8 ст.346.18 НК РФ.

Из книги учета доходов и расходов за 2009 год следует, что ИП Кубасовым Е.А. учтены доходы от реализации продукции пчеловодства в сумме 13 040 449 руб., расходы учтены в сумме 7 625 000 руб., тогда как предпринимателем самостоятельно оплачено 10 272 305 руб. 07 коп.

Налоговым органом установлено, что продукция пчеловодства, приобретенная у ИП Хисматуллина Р.Г., реализована предпринимателем своим покупателям в 2009 году на сумму 16 628 296 руб. 97 коп.

Довод налогового органа о том, что средняя наценка составила 3-15%, а остаток товара по состоянию на 01.01.2009 и на 01.01.2010 не представляется возможным установить ввиду отсутствия отчетов, ИП Кубасов Е.А. не опроверг.

На основании изложенного, а также учитывая отсутствие раздельного учета имущества, обязательств и хозяйственных операций при совмещении видов деятельности, подпадающих под ЕНВД и общий режим налогообложения, суд первой инстанции правомерно отказал предпринимателю в удовлетворении заявления в данной части.

Довод ИП Кубасова Е.А., со ссылкой на Постановление Президиума ВАС РФ от 15.02.2012 N ВАС-16282/11, о наличии оснований для применения расчетного метода в порядке пп.7 п.1 ст.31 НК РФ суд первой инстанции обоснованно отклонил, поскольку сам по себе факт непредставления налогоплательщиком некоторых документов в ходе проверки не означает отсутствие учета доходов и расходов, не свидетельствует о невозможности правильного определения налоговой базы по налогу и не может рассматриваться как основание для применения расчетного метода.

Учитывая, что необходимые для налоговой проверки документы представлены ИП Кубасовым Е.А., а часть документов изъята налоговым органом в ходе выемки 25.03.2011, предприниматель осуществлял учет доходов и расходов и исчислял налоги, указанная норма в данном случае не применима.

Как верно указал суд первой инстанции, неправильное исчисление налогов не является основанием для применения расчетного метода. Кроме того, пп.7 п.1 ст.31 НК РФ не регулирует вопрос применения налоговых вычетов. В соответствии с п.7 ст.166 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам. Однако отсутствие некоторых первичных документов на момент проведения проверки не дает налоговому органу права принимать вычеты, не подтвержденные документально в установленном законодательством порядке.

Ссылка ИП Кубасова Е.А. на Определение ВАС РФ от 26.04.2012 N ВАС-2341/12 о передаче в Президиум ВАС РФ дела N А71-13079/2010-А17 для пересмотра в порядке надзора подлежит отклонению.

Как следует из Постановления Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 N 2341/12, определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Следовательно, при принятии налоговым органом решения, в котором была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств.

При этом, в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований п.1 ст.65 АПК РФ возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.

Между тем ИП Кубасов Е.А. такую обязанность не исполнил.

Доводы, опровергающие выводы суда первой инстанции по другим эпизодам, апелляционная жалоба не содержит.

На основании изложенного, оценив и исследовав в совокупности и взаимосвязи имеющиеся доказательства, с учетом положений ст.71 АПК РФ, суд первой инстанции правомерно отказал предпринимателю в удовлетворении заявления в обжалуемой части.

Ссылка ИП Кубасова Е.А. на судебные акты по другим делам не может быть принята во внимание, поскольку эти акты были приняты в отношении иной совокупности фактических обстоятельств, установленных по спорам с участием других налогоплательщиков.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы процессуального права не нарушены, в связи с чем суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены принятого судебного акта.

Положенные в основу апелляционной жалобы доводы проверены судом апелляционной инстанции в полном объеме, но учтены быть не могут, так как не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции и, соответственно, не влияют на законность принятого судебного акта.

Таким образом, решение суда первой инстанции в обжалуемой части является законным и обоснованным, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 21 мая 2012 года по делу N А65-6426/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

В.С. Семушкин

Судьи

Е.Г. Филиппова Е.Г. Попова