Доходы по реализации опциона на право заключения в будущем договора аренды в целях налогообложения прибыли могут относиться к доходам от реализации ("Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 16, август 2007 г.)

Доходы по реализации опциона на право заключения в будущем
договора аренды в целях налогообложения прибыли
могут относиться к доходам от реализации

Предположим, что организация строит здание торгового центра (являясь в дальнейшем собственником данного недвижимого имущества). До момента окончания строительства заключен договор опциона на право аренды всего здания. После получения свидетельства о государственной регистрации права собственности организация собирается все здание сдавать в аренду.

Рассмотрим вопросы о том, облагается ли операция по реализации опциона на право заключения в будущем договора аренды здания торгового центра с фиксированной арендой НДС, если согласно пп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ реализация на территории Российской Федерации ценных бумаг и инструментов срочных сделок (включая опционы) освобождается от обложения НДС, а также о том, можно ли в целях налогообложения прибыли рассматриваемый доход относить к доходам от реализации в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, п. 1, 2 ст. 301 НК РФ?

Пунктом 1 ст. 49 ГК РФ определено, что договор, в соответствии с которым стороны обязуются заключить в будущем договор о передаче имущества, выполнении работ или оказании услуг (основной договор) на условиях, предусмотренных договором, является предварительным договором. Предварительный договор должен содержать условия, позволяющие установить предмет, другие существенные условия основного договора, а также срок, в который стороны обязуются заключить основной договор.

Согласно п. 6 ст. 429 ГК РФ обязательства, предусмотренные предварительным договором, прекращаются, если до окончания срока, в который стороны должны заключить основной договор, он не будет заключен, либо одна из сторон не направит другой стороне предложение заключить этот договор.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации стороны заключили предварительный договор (опцион), который можно квалифицировать как договор на продажу имущественного права.

Согласно п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 32н (с изм. и доп. от 27.11.06), плату, полученную от контрагента при продаже опциона, можно признать операционным доходом, который в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.00 N 94н (с изм. и доп. от 18.09.06), отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

Статьей 249 НК РФ определено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав.

В соответствии с п. 1 ст. 301 НК РФ под финансовыми инструментами срочных сделок (сделок с отсрочкой исполнения) понимаются соглашения участников срочных сделок, определяющие их права и обязанности в отношении базисного актива, в том числе фьючерсные, опционные, форвардные контракты, а также соглашения участников срочных сделок, не предполагающие поставку базисного актива, но определяющие порядок взаиморасчетов сторон сделки в будущем в зависимости от изменения цены или иного количественного показателя базисного актива по сравнению с величиной указанного показателя, которая определена (либо порядок определения которой установлен) сторонами при заключении сделки.

Базисным активом финансовых инструментов срочных сделок, т.е. предметом срочных сделок, могут являться любое имущество, имущественные права, а также процентные ставки, кредитные ресурсы, индексы цен или процентных ставок, другие финансовые инструменты срочных сделок.

Порядок налогообложения налогом на прибыль операций с финансовыми инструментами срочных сделок установлен ст. 301-305 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 301 НК РФ налогоплательщику предоставлено право самостоятельно квалифицировать сделку, признавая ее операцией с финансовым инструментом срочных сделок либо сделкой на поставку предмета сделки с отсрочкой исполнения. Критерии отнесения сделок, предусматривающих поставку предмета сделки (за исключением операций хеджирования), к категории операций с финансовыми инструментами срочных сделок должны быть определены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

Таким образом, доходы по реализации опциона на право заключения в будущем договора аренды в целях налогообложения прибыли могут относиться к доходам от реализации (пп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, пп. 1, 2 ст. 301 НК РФ).

Согласно пп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ освобождается от налогообложения налогом на добавленную стоимость реализация на территории Российской Федерации ценных бумаг и инструментов срочных сделок (включая опционы). В связи с этим операция по реализации опциона на право заключения в будущем договора аренды налогом на добавленную стоимость не облагается.

"Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 16, август 2007 г.