Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 9 ноября 2012 г. N 04АП-4741/12

г. Чита

09 ноября 2012 г.

Дело N А19-9868/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 01 ноября 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 09 ноября 2012 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,

судей: Басаева Д.В., Ткаченко Э.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Жалсановым Б.Ц., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью "Нефтеснаб" на Решение Арбитражного суда Иркутской области от 24 августа 2012 г., принятое по делу N А19-9868/2012 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Нефтеснаб" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Иркутской области о признании недействительным решения инспекции от 14.12.2011 N 01-34/22,

(суд первой инстанции - Е.И.Верзаков),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Вацет А.О., представитель по доверенности от 12.05.2012;

от заинтересованного лица:

Курилова Е.Н., представитель по доверенности N 08-01-05/011803 от 29.10.2012;

Столяров А.В., представитель по доверенности N 08-01-05/011910 от 30.10.2012;

Дяденко Н.А., представитель по доверенности N 08-01-05/011911 от 30.10.2012.

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Нефтеснаб" (ИНН 3827017140, ОГРН 1043802454772, далее - ООО "Нефтеснаб", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Иркутской области (ОГРН, ИНН, далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 14.12.2011 г. N 01-34/22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- требования об уплате недоимки в сумме 54900490 руб. (п. 3.1 резолютивной части решения);

- начисления пени в сумме 14520833,40 руб. (п. 2 резолютивной части решения) и соответствующего требования об уплате пени (п. 3.3 резолютивной части решения);

- привлечения ООО "Нефтеснаб" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 119 и п.1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в общей сумме 19866874 руб. (п. 1.1 резолютивной части решения) и соответствующего требования об уплате штрафа (п. 3.2 резолютивной части решения).

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 24 августа 2012 года в удовлетворении заявленных требований отказано. В обоснование суд указал, что обстоятельства, установленные в ходе проверки, в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о нереальности заключенных сделок между ООО "Сапфир" и ООО "Кварц" с ООО "Нефтеснаб", поскольку фактически исполнение договоров поставки и реализация ГСМ производилась силами и средствами налогоплательщика без какого-либо реального участия комитентов. Спорные контрагенты не имели необходимых ресурсов для исполнения сделок. Первичные документы, подписанные от имени руководителей ООО "Сапфир" и ООО "Кварц", содержат недостоверные сведения, поскольку свидетельскими показаниями Тижина Ю.М. и Охмистова С.С., а также результатами почерковедческих экспертиз в отношении договоров поставки опровергается факт заключения договоров комиссии с ООО "Нефтеснаб" и подписания договоров поставки указанными юридическими лицами. В ходе проверки установлено, что часть денежных средств, перечисленных по договорам комиссии спорным контрагентам, затем перечислялись на счета физических лиц, в том числе Белых С.Ю. - учредителю ООО "Нефтеснаб", Тупицыну М.В. - руководителю ООО "Нефтеснаб", а также в качестве займов на расчетные счета организаций, в состав учредителей которых входит Белых С.Ю.: ООО "НР-Инвест" (доля 100%) в сумме 600000 руб., ООО Компания "Энергис" (доля 66,6%) в сумме 127000 рублей. Таким образом, обстоятельства, на которые ссылался налоговый орган, свидетельствуют о недобросовестности действий налогоплательщика, направленных на необоснованное получение налоговой выгоды, поскольку заключенные налогоплательщиком договоры комиссии носят формальный характер и не обусловлены разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Иркутской области от 24 августа 2012 года по делу N Л19-9868/2012. Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 12 по Иркутской области от 14 декабря 2011 года N 01-34/22 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части

- требования об уплате недоимки в сумме 54.900.490 рублей (п. 3.1. резолютивной части решения);

- начисления пени в сумме 14.520.833,40 рубля (п. 2. резолютивной части решения) и соответствующего требования об уплате пени (п. 3.3. резолютивной части решения);

- привлечения ООО "Нефтеснаб" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 119 и п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в общей сумме 19.866.874 рублей (п. 1.1. резолютивной части решения) и соответствующего требования об уплате штрафа (п. 3.2. резолютивной части решения).

Полагает, что налоговым органом не приведено ни одного доказательства, свидетельствующего о том, что у ООО "Нефтеснаб" при заключении и исполнении сделок с ООО "Кварц" и ООО "Сапфир" отсутствовала деловая цель, а его действия были направлены исключительно на неправомерное получение налоговой выгоды. ООО "Нефтеснаб" реально осуществляло предпринимательскую деятельность по реализации нефтепродуктов через сеть АЗС "Энергис". Сведения, собранные налоговым органом в отношении спорных контрагентов, носят противоречивый характер, данные организации перечисляли оплату за нефтепродукты поставщикам. Суммы, перечисленные Белых С.Ю. и Тупицыну М.В. не являются значительными по сравнению с общим объемом перечислений по договорам комиссии. Кроме того, обществом оспариваются выводы почерковедческих экспертиз.

На апелляционную жалобу общества поступил отзыв налогового органа, в котором он просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения. Налоговый орган поддерживает выводы суда первой инстанции, полагает, что из обстоятельств дела в их совокупности и взаимосвязи следует, что договоры комиссии ООО "Нефтеснаб" с ООО "Кварц", ООО "Сапфир" являются фиктивными, имеющими цель прикрытия фактических финансово-хозяйственных взаимоотношений по самостоятельной реализации ООО "Нефтеснаб" горюче-смазочных материалов. В ходе проверки было установлено все действия по закупке, доставке и продаже ГСМ совершались только работниками общества. Оплата за приобретенные ГСМ производилась самим обществом. Выводы экспертов обществом не опровергнуты. ООО "Нефтеснаб" не представлено в материалы судебного дела ни одного доказательства, которое бы свидетельствовало о том, что в результате посреднических операций с ООО "Кварц" и ООО "Сапфир" им получена иная экономическая выгода, кроме налоговой.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, что подтверждается уведомлениями вручении. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционным жалобам размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 06.10.2012 г., 09.10.2012 г.

Представитель общества в судебном заседании дал пояснения согласно доводам апелляционной жалобы, ответил на вопросы суда, в том числе пояснил, что использование денежных средств общества его учредителями и руководителями на свои нужды просто является особенностью ведения бизнеса в России. Просил решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представители налогового органа дали пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу. Просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Общество с ограниченной ответственностью "Нефтеснаб" зарегистрировано в качестве юридического лица за основным государственным регистрационным номером ОГРН 1043802454772, что подтверждается свидетельством 38 N 001393402 (т.1 л.д.88).

Налоговым органом на основании решения N 01-31/12 от 02.06.2011 г. (т.2 л.д.13-14), полученном руководителем общества в тот же день, проведена выездная налоговая проверка в отношении заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов в бюджет за 2008-2010 гг.

01 августа 2011 года налоговым органом составлена справка N 01-24/13 о проведенной выездной налоговой проверке (т.2 л.д.15-16).

По результатам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки N 01-24/18 от 30.09.2011 г. (т.1 л.д.56-87, далее - акт проверки).

1 ноября 2011 года налоговым органом принято решение N 01-24.1/1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (т.2 л.д.53-54).

30 ноября 2011 года налоговым органом принято решение N 01-47/2 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки, которое вручено ликвидатору в тот же день (т.2 л.д.50).

Налоговым органом составлена справка N 01-24.2/1 о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля (т.2 л.д.51-52), которое было вручено ликвидатору 30.11.2011 г.

14 декабря 2011 года налоговым органом при участии представителя общества принято решение N 01-34/22 (далее - решение), которым ООО "Нефтеснаб" привлечено к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов в размере 19886874 руб., начислены пени в размере 14520829 руб., предложено уплатить недоимку по налогам в размере 54900490 руб.(т.1 л.д.22-52, т.2 л.д.56-86).

Не согласившись с указанным решением, налогоплательщик обжаловал его в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-16/00266 от 05.03.2012 г. решение инспекции N 01-34/22 от 14.12.2011 г. оставлено без изменения (т.1 л.д. 53-55).

Заявитель, считая решение налоговой инспекции N 01-34/22 от 14.12.2011 г. в оспариваемой части незаконным, необоснованным и нарушающим его права и законные интересы, обжаловал его в Арбитражный суд Иркутской области.

Суд первой инстанции в удовлетворении заявленных требований отказал.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.

В соответствии с п.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с п.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Как следует из материалов дела, существенных нарушений порядка проведения проверки и вынесения решения по ее результатам налоговым органом допущено не было, соответствующих доводов обществом не заявлено. Досудебный порядок урегулирования спора обществом соблюден.

Как установлено в ходе проведения выездной налоговой проверки, в 2008-2010 гг. ООО "Нефтеснаб" применяло специальный режим налогообложения - упрощенную систему налогообложения, выбрав объектом налогообложения доходы, облагаемые по ставке 6 процентов.

Как следует из акта проверки и решения налогового органа, основанием для привлечения общества к ответственности, а также доначисления налогов и пеней в оспариваемых суммах за проверяемые периоды послужили мероприятия налогового контроля в отношении ООО "Кварц" и ООО "Сапфир" (далее также контрагенты), в ходе проведения которых налоговый орган пришел к выводу о том, что заключенные договоры с данными контрагентами комиссии направлены на создание искусственного документооборота, поскольку фактически исполнение договоров поставки и реализации ГСМ производилась самим налогоплательщиком. Таким образом, инспекция определила объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания всех операций по приобретению и реализации ГСМ, и признала всю сумму выручки доходом ООО "Нефтеснаб". Данное обстоятельство привело к утрате обществом права на применение упрощенной системы налогообложения и доначислению налогов и пеней.

Рассматривая дело, суд первой инстанции правильно исходил из следующих положений.

Согласно п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и пп. 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации, превысили 20 млн. руб., такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение.

В соответствии с пунктом 1 статьи 990 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии, а комитент обязан уплатить комиссионеру комиссионное вознаграждение.

Пунктом 1 статьи 454 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Из содержания приведенных норм права следует, что одним из основных отличий договора купли-продажи от договора комиссии является условие о переходе права собственности к контрагенту, то есть договор комиссии предполагает, что комиссионер лишь оказывает продавцу услуги по заключению договора с покупателями.

Согласно Постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно п. 5 данного Постановления о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 10.04.2008 N 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации", если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Как следует из материалов дела и правильно установлено судом первой инстанции, ООО "Нефтеснаб" заключило договоры комиссии с ООО "Кварц" от 01.10.2007 (т.3 л.д.18) и ООО "Сапфир" от 01.04.2009 (т.3 л.д.9), в соответствии с которыми ООО "Нефтеснаб" в качестве комиссионера осуществляет реализацию горюче-смазочных материалов. Согласно условиям договоров комиссионер принимает на себя обязанность по реализации товаров комитента (ГСМ марки АИ-96, АИ-92, АИ-80, ДТ и др.) от своего имени, но за счет комитента на наиболее выгодных для комитента условиях или в соответствии с указанием последнего, на находящихся в эксплуатации у комиссионера автозаправочных станциях. Комиссионное вознаграждение ООО "Нефтеснаб" составляет 5% от суммы выручки от реализации ГСМ.

При этом в ходе проверки в отношении ООО "Кварц" налоговым органом было установлено следующее.

ООО "Кварц" состояло на налоговом учете в МИ ФНС N 5 по Республике Алтай с 06.08.2007 г., с 19.10.2009 снято с налогового учета по причине реорганизации в форме присоединения к ООО "Каверна", состоящему на налоговом учете ИФНС России по Калининскому району г. Челябинска. В соответствии с полученным ответом ИФНС России по Калининскому району г. Челябинска от 31.05.2011 N 19-09/3123дсп указанная организация не представляет отчетность с момента постановки на налоговый учет и имеет признаки "фирмы-однодневки". Адрес регистрации ООО "Кварц" на момент осуществления взаимоотношений с ООО "Нефтеснаб": 649000, г. Горно-Алтайск, ул. Титова, 36/2. Указанный адрес согласно ответу ИФНС России по Калининскому району г. Челябинска от 28.04.2011 N16-29/05101дсп является адресом массовой регистрации (т.2 л.д.152-153).

В соответствии со сведениями базы данных федеральных информационных ресурсов налогового органа обособленных подразделений на территории Иркутской области, имущества, транспортных средств на указанную организацию не зарегистрировано. ООО "Кварц" с момента постановки на учет применяло упрощенную систему налогообложения, выбрав объектом налогообложения доход. Численность организации 1 человек. С момента постановки на налоговый учет организация уплачивает налоги в минимальных размерах.

Руководителем организации являлся Тижин Юрий Маркович. При допросе указанного физического лица (т.2 л.д.158-161), проведенного Межрайонной ИФНС России N 5 по Алтайскому Краю, Тижин Ю.М. пояснил, что регистрировал фирму за вознаграждение, руководителем и учредителем ООО "Кварц" не является, к деятельности данной организации отношения не имеет, никаких финансовых и бухгалтерских документов от имени ООО "Кварц" не подписывал. Согласно представленным справкам 2-НДФЛ Тижин Ю.М. в тот период времени работал водителем в Управлении судебного департамента в Республике Алтай.

По месту работы Тижина Ю.М. инспекцией направлен запрос N 16-16/450 от 12.04.2011 г. Согласно полученной информации от 12.05.2011 г. N 16-29/06011 дсп, а также сведениям табеля рабочего времени, приказа о приеме на работу, приказах о служебных командировках установлено, что в момент подписания договоров ООО "Кварц" с поставщиками ГСМ, актов сверок, товарных и товаросопроводительных документов, распорядительных писем Тижин Ю.М. находился на рабочем месте в городе Горно-Алтайск. Согласно информации, полученной из ОАО "Байкалинвестбанк", доверенности Тижиным Ю.М. никому не выдавались.

В ходе выездной налоговой проверки в соответствии с положениями статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации проведена почерковедческая экспертиза. Из заключения эксперта N 06/08-11 от 01.08.2011 г. следует, что подписи от имени Тижина Ю.М. в договорах поставки выполнены не Тижиным Ю.М., а иным лицом (т.2 л.д.275-283).

ООО "Кварц" имеет расчетный счет в ОАО "Байкалинвестбанк" в г. Иркутске (не по месту регистрации). При анализе выписки банка о движении средств по расчетному счету ООО "Кварц" установлено, что часть денежных средств, поступающих от ООО "Нефтеснаб" по договору комиссии, перечисляются на нужды физического лица - учредителя ООО "Нефтеснаб" Белых Сергея Юрьевича и членов его семьи: обучение дочери, гашение ссудного кредита, взнос в гаражный кооператив, квартплата, абонентская плата за телефон, оплата абонементов в фитнесс клуб и др.

Значительная часть денежных средств, поступающих на расчетный счет ООО "Кварц" от ООО "Нефтеснаб" перечисляется на счета физических лиц по договорам займа, в том числе Белых С.Ю. - учредителю ООО "Нефтеснаб", Тупицыну М.В. - руководителю ООО "Нефтеснаб". В соответствии с данными выписки о движении средств по расчетному счету налогоплательщика с расчетного счета ООО "Кварц" за 2008-2009 годы перечислены денежные средства с расшифровкой "денежные средства, не связанные с предпринимательской деятельностью" в адрес Белых С.Ю. - в сумме 2 398 125 руб., в адрес членов семьи Белых С.Ю. - 1 125 032 руб., в адрес Тупицына М.В. - 1 703 120 руб. Возврата указанных денежных средств в соответствии с данными выписки не установлено.

Также установлено перечисление денежных средств, поступивших по договору комиссии, в качестве займов на расчетные счета организаций, в состав учредителей которых входит Белых С.Ю.: ООО "НР-Инвест" (доля 100%) в сумме 600000 руб., ООО Компания "Энергис" (доля 66,6%) в сумме 127000 рублей.

В отношении ООО "Сапфир" налоговым органом в ходе проверки было установлено следующее.

ООО "Сапфир" состоит на налоговом учете в МИ ФНС N 5 по Республике Алтай с 23.01.2009 г. Адрес регистрации: 649000, г. Горно-Алтайск, пр-кт Коммунистический, 39. В соответствии с ответом МИ ФНС N 5 по Республике Алтай от 27.04.2011 г. N 16-29/05076 указанный адрес является адресом массовой регистрации. Сведения о фактическом месте осуществления организацией хозяйственной деятельности в налоговом органе отсутствуют.

Из сведений базы данных федеральных информационных ресурсов налогового органа следует, что обособленных подразделений на территории Иркутской области, имущества, транспортных средств на указанную организацию не зарегистрировано. ООО "Сапфир" с момента постановки на учет применяло упрощенную систему налогообложения, выбрав объектом налогообложения доход. Численность организации 1 человек. С момента постановки на учет уплата налогов производилась в минимальных размерах.

Руководителем организации числился Охмистов Сергей Сергеевич, который является учредителем и руководителем еще 5 организаций. В ходе допроса указанного физического лица, проведенного в рамках оперативных мероприятий (т.2 л.д.400-405), Охмистов С.С. пояснил, что по просьбе своей знакомой - Сайланкиной Л.Г. он зарегистрировал фирму за вознаграждение. Никаких договоров от имени ООО "Сапфир" не заключал, финансовых, бухгалтерских документов не подписывал. Об ООО "Нефтеснаб" ничего не знает, с работниками данной организации не знаком, в Иркутске никогда не был. К другим организациям, также зарегистрированным на его имя, отношения не имеет (протокол допроса свидетеля от 25.05.2011 г.)

Согласно результатам почерковедческого исследования от 01.08.2011 г. N 06/08-11 установлено, что подписи от имени Охмистова С.С. в договорах поставки нефтепродуктов вероятно выполнены не Охмистовым С.С., а иным лицом (т.2 л.д.275-283).

В соответствии с поручением о допросе свидетеля от 03.11.2011 г. N 01-20/016258@ должностным лицом Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Алтай проведен допрос свидетеля Сайланкиной Ларисы Геннадьевны. Из протокола допроса свидетеля от 14.11.2011 г. N 397 (т.2 л.д.503-507) следует, что Сайланкина Л.Г. будучи старшим менеджером в ООО "МаркПриор", по заданию своего руководства предложила Тижину Ю.М. и Охмистову С.С. стать номинальными директорами ООО "Кварц" и ООО "Сапфир". Свидетель пояснила, что ООО "Кварц" и ООО "Сапфир" состояли в ООО "МаркПриор" на абонентском обслуживании, Сайланкина Л.Г. представляла их интересы при получении выписки, справки, регистрации документов в Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Алтай, сдаче отчетности в ПФР, РСС, ИФНС, составлением отчетности не занималась. О деятельности данных организаций ничего не знает. Кроме того, Сайланкина Л.Г. указала, что предоставляла в аренду ООО "Сапфир" помещение по адресу: г. Горно-Алтайск, пр-т Коммунистический, 39 с 16.01.2009 по 01.06.2011.

ООО "Сапфир" имеет расчетный счет в Иркутском филиале "Братского АНКБ" ОАО в г. Иркутске (не по месту регистрации налогоплательщика). При анализе выписки банка о движении денежных средств по расчетному счету организации установлено, что денежные средства, поступающие от ООО "Нефтеснаб" по договору комиссии, перечисляются на счета физических лиц, в том числе руководителя ООО "Нефтеснаб" Тупицина М.В. и учредителя Белых С.Ю. Также установлено перечисление денежных средств на счета фирм, обладающих признаками "фирм-однодневок".

Данные обстоятельства указывают на невозможность осуществления хозяйственных операций между спорными контрагентами и обществом, получение обществом необоснованной налоговой выгоды.

Налоговым органом в ходе проверки и судом первой инстанции были проверены обстоятельства, относительно реальности хозяйственных операций общества со спорными контрагентами и получения обществом налоговой выгоды.

Как правильно указывает суд первой инстанции, в целях установления условий поставки ГСМ инспекция допросила должностных лиц поставщиков ГСМ. Как следует из протокола допроса заместителя финансового директора ЗАО "Иркутскнефтепродукт" Семяшкина Владимира Васильевича от 27.07.2011 г. N 19 (т.2 л.д.518-520), Семяшкин В.В. пояснил, что ЗАО "Иркутскнефтепродукт" осуществляет реализацию ГСМ в пределах Иркутской области. Личной встречи с руководителями ООО "Кварц" и ООО "Сапфир" не было, фамилии Тижин Ю.М. и Охмистов С.С. ему незнакомы. Отпуск ГСМ осуществлялся транспортом поставщика с нефтебазы ЗАО "Иркутскнефтепродукт" после предварительной 100 % оплаты.

Согласно протоколу допроса руководителя ООО "Алтекс плюс" Салатова Анатолия Николаевича от 27.07.2011 г. N 20 (т.2 л.д.523-526) договор поставки с ООО "Кварц" заключался посредством подписания своей части договора и направления его для подписания контрагенту. Лично с руководителем ООО "Кварц" он не встречался и не знаком. Нефтепродукты передавались в адрес контрагента после предварительной оплаты.

Тупицын М.В. при проведении допроса (т.2 л.д.526-531) пояснил, что договоры с ООО "Кварц" были заключены до вступления его в должность генерального директора ООО "Нефтеснаб". Все взаимоотношения с комитентами осуществлялись через представителя, который одновременно представлял интересы и ООО "Кварц", и ООО "Сапфир" (протокол допроса от 28.07.2011, т.2 л.д.526-528).

При анализе полученных от поставщиков ГСМ товарных и товарно-транспортных накладных налоговой инспекцией установлено, что приобретаемые горюче-смазочные материалы у поставщиков получались по доверенностям работниками ООО "Нефтеснаб". Горюче-смазочные материалы для ООО "Кварц" и ООО "Сапфир" у поставщиков получали Васнев, Щеглов и Зиновьев на основании доверенностей. В соответствии со справками о доходах 2-НДФЛ названные лица являются водителями ООО "Нефтеснаб".

Согласно товарно-транспортным накладным доставка ГСМ осуществлялась транспортом "напрямую" (минуя покупателя, в качестве которого выступали ООО "Кварц" и ООО "Сапфир") на склад ООО "Нефтеснаб" транспортными средствами, принадлежащему ООО Компания "Энергис", руководителем и одним из учредителей которого является Белых С.Ю.

Приобретаемые горюче-смазочные материалы при документальном оформлении через ООО "Кварц" и ООО "Сапфир" в дальнейшем реализовывались с автозаправочных станций, арендуемых ООО "Нефтеснаб".

Оплата за весь приобретенный товар производилась с расчетного счета ООО "Нефтеснаб" по распорядительным письмам ООО "Кварц", ООО "Сапфир".

В рамках оперативных мероприятий, проведенных органами МОРО ОРЧ N 1 при ГУВД по Иркутской области, в офисе ООО "Нефтеснаб" произведена выемка документов и предметов в соответствии с Постановлением об осуществлении выемки от 11.11.2010 г. При выемке изъяты учредительные документы, печати ООО "Кварц", ООО "Сапфир", базы 1-С версии 7.7, 8.1. ООО "Нефтеснаб", ООО "Кварц", ООО "Сапфир", дискеты формата 3.5А - декларации ПФР и УСН ООО "Сапфир", отчетность за 6 месяцев 2008 года ООО "Кварц", ПФР за 1 квартал 2009 года ООО "Кварц", отчетность за 9 месяцев 2009 года ООО "Сапфир".

Оценивая данные обстоятельства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что они свидетельствуют о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Вышеизложенные обстоятельства установлены материалами проверки налогового органа и в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о нереальности заключенных сделок между ООО "Сапфир" и ООО "Кварц" с ООО "Нефтеснаб", поскольку фактически исполнение договоров поставки и реализация ГСМ производилась силами и средствами налогоплательщика без какого-либо реального участия комитентов.

Также судом первой инстанции правильно указано, что первичные документы, подписанные от имени руководителей ООО "Сапфир" и ООО "Кварц", содержат недостоверные сведения, поскольку свидетельскими показаниями Тижина Ю.М. и Охмистова С.С., а также результатами почерковедческих экспертиз в отношении договоров поставки опровергается факт заключения договоров комиссии с ООО "Нефтеснаб" и подписания договоров поставки указанными юридическими лицами. У ООО "Сапфир" и ООО "Кварц" отсутствуют основные средства, имущество, транспорт, численность организаций составляла 1 человек. ГСМ, приобретаемый данными организациями для последующей реализации, доставлялся транспортом поставщика напрямую на склад ООО "Нефтеснаб"; приемка ГСМ от поставщика осуществлялась непосредственно сотрудниками ООО "Нефтеснаб" без какого-либо участия работников комитентов; оплата в адрес непосредственных поставщиков производилась ООО "Нефтеснаб"; доходы, полученные от реализации ГСМ, комитентами в интересах организации не использовались и налогами не облагались.

Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что договоры комиссии ООО "Нефтеснаб" с ООО "Кварц", ООО "Сапфир" являются фиктивными, имеющими цель прикрытия фактических финансово-хозяйственных взаимоотношений по самостоятельной реализации ООО "Нефтеснаб" горюче-смазочных материалов. Таким образом, сумма реализованных товаров по договору комиссии с ООО "Кварц" и ООО "Сапфир", отраженная ООО "Нефтеснаб" в отчетах комиссионера, является фактической выручкой ООО "Нефтеснаб".

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что сумма реализации ГСМ за 2008-2009 гг. составила 322 214 013 руб., в том числе: за 2008 год - 267 305 817 руб., за 2009 год - 54 908 196 руб. (по договору комиссии с ООО "Кварц"). Сумма реализации ГСМ за 2009-2010 гг. составила 301 280 641 руб., в том числе: 2009 год - 120 888 390 руб., 2010 год -180 392 251 руб. (по договору комиссии с ООО "Сапфир"). Следовательно, общество не вправе было применять специальный режим и подлежал налогообложению по общей системе начиная с 1 квартала 2008 года.

Оценив представленные заявителем в ходе судебного разбирательства дополнительные доказательства - копии договоров субаренды, доверенности, уведомления об одобрении сделки, агентских договоров, квитанций к приходным кассовым ордерам, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что они не опровергают установленные в ходе проверки обстоятельства, свидетельствующие о фиктивности договоров комиссии. Представленные обществом документы подписаны от имени ООО "Сапфир" Охмистовым С.С., от имени ООО "Кварц" - Тижиным Ю.М., которые отрицают свою причастность к деятельности данных организаций. Кроме того, на документах стоят оттиски печатей ООО "Сапфир" и ООО "Кварц", которыми при осуществлении выемки 11.11.2010 г. располагало само ООО "Нефтеснаб".

Апелляционному суду, как и суду первой инстанции, были приведены доводы о недопустимости почерковедческих экспертиз в качестве доказательств.

Апелляционный суд полагает следующее.

Как указывает суд первой инстанции, заявителем были представлены копии почерковедческих экспертных исследований, проведенных по заказу ООО "Нефтеснаб" в Центре независимой экспертизы Иркутской области "Сиб-Эксперт", N 16/12, 18/12, 729/12 (т.4 л.д. 67-115,), из которых следует:

- подписи от имени Охмистова С.С. в договорах займа от 07.07.2009 г. и от 01.10.2009 г., агентских договорах от 01.03.2009 г. и от 18.01.2010 г. выполнены одним лицом, а именно Охмистовым С.С.

- подписи от имени Тижина Ю.М. в договоре комиссии от 01.10.2007 г., дополнительном соглашении к договору комиссии от 01.10.2007, договоре займа от 11.03.2008 выполнены самим Тижиным Ю.М.

- подписи от имени Охмистова С.С. в договоре комиссии от 01.04.2009 г., дополнительном соглашении к договору комиссии от 01.04.2009, от 06.04.2009 г., договоре аренды от 01.01.2010 г., акте приема-передачи нежилого помещения от 01.01.2010, доверенности на Полянского А.В. от 01.04.2009 г., Уставе ООО "Сапфир", договоре субаренды от 16.01.2009 г. выполнены одним лицом, а именно Охмистовым С.С.

В рамках выездной налоговой проверки также были проведены почерковедческие экспертизы N 06/08-11, 67/11-11, 69/11-11, 68/11-11 (т.2 л.д.275- 283, 389-395, 495-501, 508-513) из которых следует:

- подписи от имени Тижина Ю.М. в договорах комиссии от 01.04.2009 г., N 199-10.07 от 19.10.2007, N К-52/08 от 01.05.2008, N УОЛ-ПК-08-0228/КС от 15.01.2008, N ФНБ-301 от 15.10.2007 выполнены не Тижиным Ю.М., а иными лицами.

- подписи от имени Охмистова С.С. в договорах от 01.04.2009 г., N 08-08/140 от 03.08.2010, N КВ-228 от 03.09.2009, N 011-03-20140 от 25.03.2010, N и 31 СТ 17/02 от 17.02.2010, N 199-10/07 от 19.10.2007, N 51-05/09 от 19.10.2007, N Т-0262 от 28.09.2009, N 2-НП от 26.05.2009, N 125ИР/2009 от 18.06.2009, N 43/09П от 07.07.2009, N К70/09 от 01.04.2009, N ФНБ-1280 от 15.06.2009, N 16-нп от 19.03.2008 вероятно выполнены не Охмистовым С.С.

- подписи от имени Тижина Ю.М. в договорах банковского счета от N 143-РК от 12.09.2007 г. выполнены не Тижиным Ю.М., а иным лицом.

- подписи от имени Охмистова С.С. в договорах займа от 29.06.2009 г., от 15.03.2010 г. выполнены не Охмистовым С.С.

- подписи от имени Охмистова С.С. в договорах субаренды от 17.07.2009 г., от 16.01.2009 г. выполнены не Охмистовым С.С.

Для устранения противоречий между доказательствами судом первой инстанции были допрошены эксперты, проводившие почерковедческие исследования: Грамотеев Андрей Николаевич, Грибанов Николай Александрович, Дегтярев Виталий Михайлович.

Как указывает суд первой инстанции, все свидетели пояснили, что вывод о принадлежности подписи тому или оному лицу зависит от субъективного мнения эксперта, складывающегося из его личностных качеств, квалификации и опыта. В связи с чем, вполне допустимо наличие двух разных мнений в отношении подписи одного и того же лица. Допрошенный в качестве свидетеля Грамотеев А.Н. по факту несоответствия в датах исследуемых им документов эксперт пояснил, что при изготовлении заключения почерковедческой экспертизы N 05/03-11 им допущены технические опечатки, которые не повлияли на методику проведения экспертизы и ее результат. Почерковедческие экспертизы Грамотеева А.Н. N 06/08-11, 67/11-11, 69/11-11, 68/11-11, проведенные налоговым органом, и почерковедческие экспертные исследования N 16/12 Грибанова Н.А., 18/12, 729/12 Дегтярева В.М., представленные заявителем, содержат противоречивые выводы относительно договоров комиссии и договора субаренды от 16.01.2009.

Таким образом, как правильно указывает суд первой инстанции, пояснениями экспертов противоречия не были устранены. Апелляционный суд полагает, что с учетом положений ст.71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что результаты почерковедческих экспертиз и исследований следует оценивать в совокупности с другими доказательствами по делу, в том числе с протоколом допроса Тижина Ю.М. от 13.04.2011 г. N 214 и протоколом допроса Охмистова С.С. от 25.05.2011 г. б/н. Апелляционный суд полагает, что указанные в апелляционной жалобе пороки проведенных налоговым органом экспертиз не являются непреодолимыми, учитывая, что эксперт, допрошенный судом первой инстанции, проведения экспертиз не отрицал, экспертизы подлежали оценке в совокупности с иными доказательствами по делу, что и было сделано судом первой инстанции.

Как правильно указывает суд первой инстанции, данные лица в ходе допросов пояснили, что к деятельности зарегистрированных на их имя организаций никакого отношения не имеют, документы от данных организаций не подписывали, доверенности не выдавали. При этом свидетели предупреждены об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний.

Таким образом, апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что заключения почерковедческих исследований N 729/12, N 16/12, N 18/12 не опровергают доводы налогового органа и представленные им доказательства. Экспертизы, проведенные во время выездной налоговой проверки, содержат выводы о том, что договоры поставки нефтепродуктов подписаны не Тижиным Ю.А. и не Охмистовым С.С., а иными лицами. Заявителем же представлены почерковедческие экспертные исследования в отношении других документов, не влияющих на выводы суда о фиктивности договоров комиссии.

Апелляционный суд также полагает, что, даже если исключить заключения эксперта, представленные налоговым органом, из числа доказательств, иных доказательств, собранных налоговым органом, достаточно для вывода о создании схемы, позволяющей обществу находиться на УСН, то есть о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

Доводы апелляционной жалобы о том, что перечислявшиеся учредителям и руководителю общества денежные средства со счетов спорных контрагентов нельзя назвать значительными, отклоняются, так как следует иметь в виду, что в общую сумму движения денежных средств входят и денежные средства, уплачиваемые поставщикам ГСМ, а, кроме того, налоговым органом указанные факты перечисления проверены в рамках периода проверки, то есть более ранние и более поздние платежи объективно не могли быть проверены налоговым органом.

Доводы общества о том, что судом первой инстанции не были учтены судебные акты по делам N А19-12178/2011 и N А19-6049/2011, отклоняются, поскольку налоговый орган не являлся участником данных дел, то есть оснований для применения положений ст.69 АПК РФ не имеется, а, кроме того, ООО "Кварц" не являлось участником дела N А19-12178/2011, спор связан с уступкой требования, в подтверждение долга был представлен только акт сверки, само общество наличие задолженности не оспаривало; аналогичная ситуация и по делу N А19-6049/2011 (за исключением произведенного правопреемства). Таким образом, в рамках данных дел судами не анализировались обстоятельства заключения договоров комиссии со спорными контрагентами, обстоятельства исполнения договоров комиссии и иные обстоятельства, значимые для выводов о наличии или отсутствии в действиях общества направленности на получение необоснованной налоговой выгоды. При этом общество наличие задолженности не оспаривало, а затем в отношении общества была введена процедура банкротства по заявлению ликвидатора самого общества.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

На основании статьи 333.40 Налогового кодекса РФ излишне уплаченная по чек-ордеру N 1351282807 от 24.09.2012 государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 1000 руб. подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 24 августа 2012 г. по делу N А19-9868/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить из федерального бюджета Обществу с ограниченной ответственностью "Нефтеснаб" излишне уплаченную государственную пошлину за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 1000 рублей.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.

Председательствующий

Е.О. Никифорюк

Судьи

Д.В. Басаев Э.В. Ткаченко